Постанова № 67847185, 20.07.2017, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа: № 810/2780/16 Головуючий у 1-й інстанції: Дудін С.О.

Суддя-доповідач: Парінов А.Б.

ПОСТАНОВА

Іменем України

20 липня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Парінова А.Б.,

суддів: Грибан І.О., Губської О.А.,

при секретарі судового засідання Приходько К.М.,

за участю представників сторін:

від позивача ОСОБА_2,

від відповідача Крившук Я.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2017 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області, за участю третьої особи публічного акціонерного товариства Комерційний банк «Приватбанк» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області (далі по тексту - відповідач, податковий, контролюючий орган), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення: від 04.07.2016 №0001471720, №0001481720, №0001491720, №0001501720, №0001511720, №0001521720, №0001531720, №0001541720, №0001551720, №0001561720, №0001571720, №0001581720 та рішення про застосування штрафних фінансових санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 04.07.2016 №0001461720.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09.11.2016 прийнято часткову відмову позивача від позову та закрито провадження у справі в частині позовних вимог про:

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001471720 в частині донарахування на суму 1933,72 грн. (одна тисячі дев'ятсот тридцять три гривні 72 копійки) (податок на суму 1546,97 грн., штраф на суму 386,75 грн.);

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001521720 в частині донарахування на суму 170,00 грн. (сто сімдесят гривень);

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001551720 в частині донарахування на суму 440,50 грн. (чотириста сорок гривень 50 копійок);

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001531720 в частині донарахування на суму 436,45 грн. (чотириста тридцять шість гривен 45 копійок);

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001501720 в частині донарахування на суму 170,00 грн. (сто сімдесят гривень).

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2017 року позов задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001491720, від 04.07.20161 №0001541720, від 04.07.2016 №0001561720, від 04.07.2016 №0001571720, від 04.07.2016 №0001581720;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 04.07.2016 №0001471720 в частині донарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_4 податку на доходи фізичних осіб в сумі 10296 (десять тисяч двісті дев'яносто шість) грн. 82 коп. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 2574 (дві тисячі п'ятсот сімдесят чотири) грн. 20 коп.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 04.07.2016 №001511720 в частині донарахування позивачу військового збору в сумі 861 (вісімсот шістдесят одна) грн. 61 коп. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 215 (двісті п'ятнадцять) грн. 40 коп.;

- визнано протиправним та скасовано рішення Ірпінської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 04.07.2016 №0001461720 в частині застосування до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 штрафних санкцій в розмірі 5281 (п'ять тисяч двісті вісімдесят одна) грн. 31 коп.

В іншій частині позову відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням в частині про задоволення позову, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що суд першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення невірно застосував норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В частині про відмову у задоволенні позову постанова суду першої інстанції сторонами не оскаржується.

З матеріалів справи вбачається, що Ірпінською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Київській області було проведено планову документальну виїзну перевірку з питань дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 24.10.2014 по 31.12.2015.

Результати перевірки відображено в акті перевірки від 15.06.2016 №810/172/НОМЕР_1, в якому встановлено порушення позивачем наступні порушення вимог податкового законодавства.

Заниження позивачем валового доходу на загальну суму 75002,12 грн., в частині невключення до валового доходу:

- за 2014 рік - суми коштів, які отримані за реалізований товар, які проведені через реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 3000086947) та оприбутковані в книзі обліку розрахункових операцій (№3000086947р/1) в сумі 10269,15 грн., та суми коштів, які отримані за реалізований товар через платіжний термінал (еквайрінг) та не проведені через реєстратор розрахункових операцій, в сумі 935,81 грн.;

- 2015 рік - суми коштів, які отримані за реалізований товар, які проведені через реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 3000086947) та оприбутковані в книгах обліку розрахункових операцій (№3000086947р/1, №3000086947р/2 та №3000086947р/3) в сумі 13 608,52 грн., та суми коштів, які отримані за реалізований товар через платіжний термінал (еквайрінг) та не проведені через реєстратор розрахункових операцій, в сумі 50188,64 грн.

Завищення позивачем витрат за 2015 рік в сумі 5304,00 грн. в частині віднесення до складу витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, витрат на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податків, оскільки позивачем надано пояснення та вказано, що за період з 24.10.2014 по 31.12.2015 під час здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_4 не використовував найманих працівників та підприємницькою діяльністю займався самостійно. Вказані обставини призвели до заниження позивачем чистого доходу за період з 24.10.2014 по 31.12.2015 на суму 80306,12 грн., та, відповідно, заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 12045,92 грн., у т.ч. за 2014 рік в сумі 1680,75 грн. та за 2015 рік в сумі 10365,17 грн.

Також податковим органом встановлено, що позивачем не було відображено в податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форми 1ДФ) суми коштів, нарахованих ФОП ОСОБА_5 за 4 квартал 2014 року в сумі 3604,39 грн. за поставлений товар згідно товарно-транспортної накладної №714160 від 19.12.2014 та за 3 квартал 2015 року в сумі 2485,62 грн. за поставлений товар відповідно до товарно-транспортної накладної №492699 від 25.09.2015.

Вищевикладені обставини щодо заниження позивачем суми чистого доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.3015 на 69101,16 грн. стали підставою для висновку про заниження ним військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 1036,52 грн. (1,5% бази оподаткування).

Зазначені вище обставини здійснення позивачем розрахункових операцій за допомогою еквайрінгу без застосування РРО (у 2014 році - на суму 935,81 грн., у 2015 році - на суму 50188,64 грн.) стали підставою для висновку про порушення позивачем вимог статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Також в ході проведення перевірки було виявлено порушення позивачем вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» у вигляді здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності відповідних ліцензій, а також невнесення до Єдиного реєстру місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів після закінчення терміну дії ліцензії.

Також контролюючим органом встановлено заниження позивачем акцизного податку в сумі 3715,39 грн. за рахунок недекларування акцизного податку із сум за реалізований підакцизний товар в січні 2015 року, які проведені через реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 3000086947) та оприбутковані в книзі обліку розрахункових операцій №3000086947 в сумі 28261,30 грн. та з суми коштів за реалізований підакцизний товар, отриманих через платіжний термінал (еквайрінг), які не проведені через реєстратор розрахункових операцій, в сумі 50188,64 грн.

З описаних вище обставин заниження позивачем чистого доходу на суму 80306,12 грн. контролюючим органом зазначено про заниження позивачем ЄСВ на суму 28403,88 грн., у тому числі за 2014 рік в сумі 4425,86 грн., за 2015 рік в сумі 23978,02 грн.

На підставі акта перевірки 04.07.2016 Ірпінською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Київській області було прийнято, наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення №0001471720, яким позивачу нараховане грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 15 057,40 грн., у тому числі, податкове зобов'язання на суму 12045,92 грн. та штрафні (фінансові) санкції в сумі 3011,48 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001481720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 510,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001491720, яким позивачу нараховане грошове зобов'язання з акцизного податку на загальну суму 4644,24 грн., у тому числі податкове зобов'язання на суму 3715,39 грн. та штрафні (фінансові) санкції в сумі 928,85 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001511720, яким позивачу донараховане грошове зобов'язання з військового збору на загальну суму 1295,65 грн., у тому числі, податкове зобов'язання на суму 1036,52 грн. та штрафні (фінансові) санкції в сумі 259,13 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001541720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001561720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17000,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001571720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17000,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення №0001581720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17000,00 грн.;

- рішення №0001461720 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким позивачу нарахований штраф у розмірі 5459,48 грн.

Вважаючи вказані рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваної постанови суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Обгрунтовуючи заниження позивачем суми доходу в 2014 році на 935,81 грн. та в 2015 році на 50 188,64 грн., контролюючий орган вказує, що вказані суми коштів були отримані за реалізований товар через платіжний термінал (еквайрінг) та не проведені через реєстратор розрахункових операцій. Крім того, податковим органом зазначено про невідповідність відображеного в податковій звітності показнику доходу за 2015 рік сумі коштів, отриманих за реалізований товар, які проведені через реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 3000086947) та оприбутковані в книгах обліку розрахункових операцій (№3000086947р/1, №3000086947р/2 та №3000086947р/3), в розмірі 13608,52 грн.

Спростовуючи наведені твердження контролюючого органу, позивач зазначив про помилковість висновків податкового органу щодо заниження ним суми доходу на суму 48366,00 грн. та, відповідно, заниження суми податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, на суму 12045,92 грн., оскільки вказана сума грошових коштів помилково надійшла на його банківський рахунок від фізичної особи-підприємця ОСОБА_6 та в подальшому була повернута їй, що підтверджується наступним.

Фактичним місцем здійснення ФОП ОСОБА_4 підприємницької діяльності є магазин, який розташований за адресою: м. Київ, вул. Мечникова, 10/2. В цьому ж магазині здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_6

Банківське обслуговування діяльності вказаних суб'єктів господарювання здійснює ПАТ «КБ «Приватбанк».

Судом першої інстанції встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_4 та фізична особа-підприємець ОСОБА_6 на підставі анкет-заяв, поданих до ПАТ Комерційний банк «Приватбанк», були підключені до послуги «Еквайрінг».

Відповідно до пп. 3.7.1 договору, типовий примірник якого розміщений на офіційному веб-сайті ПАТ Комерційний банк «Приватбанк» (https://conditions-and-rules.privatbank.ua/main/view-content-197/?lang=uk&bank=PB), предметом домовленості на надання послуги еквайрінгу є відносини між торговцем і банком з проведення платежів та розрахунків, що здійснюються з використанням електронного платіжного засобу (далі-Платіжний засіб), встановлення загальних принципів діяльності сторін щодо використання сервісу «Оплата частинами, «Миттєва розстрочка» та реалізація програми «Бонус Плюс», з організації обслуговування та проведення розрахунків за операціями, здійсненими з використанням платіжних засобів «Бонус Плюс», що володіє додатковими властивостями накопичення бонусів і/або знижок, «AirPay», що дозволяє здійснювати безконтактну оплату, а також реалізації сервісу «Поповнити Тут!», «Облік робочого часу», сервісу DCC.

Згодою торговця про проведення транзакцій з використанням програми iPay є його реєстрація в додатку iPay.

Згодою торговця про участь в платному пакеті програм «Бонус Плюс» - «Бонус Плюс Elite».

Згідно з пп.3.7.1.2.1 договору торговець має право, зокрема: отримувати від банку обладнання, інформаційні роботи по роботі з обладнанням та порядку проведення Транзакції і процедури верифікації; використовувати обладнання, встановлене банком, для обслуговування платіжних засобів для прийому оплати за товари і послуги та для контролю трудової дисципліни персоналу при підключенні сервісу «Облік робочого часу»; забезпечити збереження обладнання. У разі виникнення несправностей обладнання повідомити банк у момент їх виявлення, за допомогою дзвінка на гарячу лінію 3700; при виявленні несправності устаткування повідомити банк у момент їх виявлення.

Торговець підтверджує установку/вилучення обладнання будь-яким з обраних банком способів: або в письмовій формі, або через встановлені засоби електронного зв'язку банку і клієнта (системою клієнт-банк, інтернет клієнт банк, sms-повідомлення або інших) (пп.3.7.1.2.2.33.2 договору).

За умовами пп.3.7.1.3.2.1 договору банк зобов'язаний, зокрема, встановлювати торговцеві устаткування, необхідне для проведення транзакції, яке залишається власністю банку і передається торговцеві безкоштовно в тимчасове користування на термін дії цього договору, усувати його несправності.

Відповідно до п. 3.7.1.7.1 договору для підключення до послуги Еквайрінг (у тому числі до сервісів «Оплата частинами», «Оплата частинами. Гроші в періоді» і «Миттєва розстрочка», до програми Дисконтний клуб «Приватбанк VIP») торговець підписує заяву, складену в двох ідентичних примірниках, що мають однакову юридичну силу, по одному для кожної із сторін, яка набирає сили з моменту його підписання і діє протягом одного року. Підписанням вказаної заяви торговець приєднується до цим Умов та Правил, Тарифів банку, які разом складають договір Еквайрінга, і зобов'язується їх дотримуватись.

Згідно з п.3.7.1.9.7 договору банк передає, а торговець приймає обладнання для обслуговування платіжних засобів. Датою/Фактом передачі обладнання є успішна комунікація з торговцем.

Послуга з еквайрінгу доступна (надається) лише торговцеві в якого відкритий розрахунковий рахунок в Приватбанку, з умовою відшкодування засобі по трансакції на даний рахунок (п.3.7.1.9.8 договору).

З матеріалів справи вбачається, що за фізичною особою - підприємцем ОСОБА_4 було закріплено мерчант №S1K0SLS, до якого було підключено мультимерчант №S1K30UDE фізичної особи-підприємця ОСОБА_6, що підтверджується довідкою ПАТ «КБ «Приватбанк» №RTPMFG5H5371RV37 від 30.11.2016.

Мультимерчант - функція, за допомогою якої через один POS-термінал можуть приймати оплату декілька підприємців. Під час проведення операції достатньо вибрати підприємця, якому необхідно здійснити оплату. Це здійснюється через роз'єднані фінансові потоки по різним товарам або послугам одного торгового підприємства.

Судом першої інстанції встановлено, що з метою здійснення торговельної діяльності в магазині, який розташований за адресою: м. Київ, вул. Мечникова, 10/2, ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_6 використовували термінал для приймання платіжних карток Ingenico iCT220, що підтверджується актом огляду від 30.09.2016.

ФОП ОСОБА_6 звернулась до ФОП ОСОБА_4 з листом б/н від 20.08.2015 (Т.1, а.с.50), у якому повідомила про те, що внаслідок технічної помилки під час підключення платіжного терміналу в магазині, який розташований за адресою: м. Київ, вул. Мечникова, 10/2, грошові кошти за реалізований ФОП ОСОБА_6 товар за період з грудня 2014 по червень 2015 року у сумі 48 366,00 грн., були перераховані на розрахунковий рахунок № 26008052736288 ПАТ КБ «Приватбанк», який належить позивачу.

Допитана в судовому засіданні суду першої інстанції в якості свідка ФОП ОСОБА_6 підтвердила, що внаслідок технічної помилки роботи вказаного терміналу грошові кошти за реалізований нею товару на загальну суму 48 366,00 грн. були перераховані на поточний рахунок ФОП ОСОБА_4

Також свідок зазначила про те, що суб'єкти господарювання звертались до ПАТ КБ «Приватбанк» зі скаргою на роботу відповідного терміналу, за результатами розгляду якої співробітниками банку було здійснено виїзд за місцезнаходженням відповідного магазину та проведено налаштування платіжного терміналу.

Крім того, факт повернення позивачем вищевказаної суми коштів підтверджено розписками (а.с. 52, 53, том 1).

Відповідно до п. 177.1 ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п. 177.2 цієї статті об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Проаналізувавши встановлені фіктичні обставини справи на підставі наведених норм законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що кошти, отримані позивачем від ФОП ОСОБА_6 не є доходом у розмінні ст. 177 ПК України, а тому висновки податкового органу про заниження позивачем ПДФО стосовно суми доходу 50 188,64 грн., що була зарахована на рахунок позивача помилково та повернута ФОП ОСОБА_6, є помилковими.

Згідно податкової декларації про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_4 за 2014 рік, сума одержаного позивачем доходу за цей період становить 13186,85 грн., сума витрат складає 10251,15 грн., сума чистого оподатковуваного доходу дорівнює 1549,68 грн.

Згідно з Книгою обліку розрахункових операцій №3000086947р/1 сума розрахунків за грудень 2014 року становить 23456,00 грн., у тому числі за допомогою картки (еквайрінг) 1569,50 грн., що підтверджується Z-звітами РРО за грудень 2014 року.

Отже, матеріалами справи підтверджується заниження позивачем суми доходу за 2014 рік на 10269,15 грн. (23456,00 грн. - 13186,85 грн.). Вказаний факт не заперечується позивачем.

Згідно податкової декларації про майновий стан і доходи позивача за 2015 рік, зокрема, Додатку Ф4, сума одержаного позивачем доходу за цей період становить 383657,45 грн., сума витрат складає 359172,98 грн. (у тому числі 5304,00 грн. витрат на оплату праці), сума чистого оподатковуваного доходу дорівнює 11406,54 грн.

При цьому, згідно з Книгами обліку розрахункових операцій №3000086947р/1, №3000086947р/2, №3000086947р/3 сума розрахунків за 2015 рік становить 384099,98 грн., у тому числі за допомогою картки (еквайрінг) 42341,08 грн., що підтверджується Z-звітами РРО за 2015 рік.

Отже, матеріалами справи підтверджується заниження позивачем суми доходу за 2015 рік на 442,53 грн. (384099,98 грн. - 383657,45 грн.), що становить різницю між задекларованою в податковій звітності сумою доходів та сумою виручки, відображеної в КОРО. При цьому, відображена в акті перевірки різниця в розмірі 13608,52 грн. матеріалами справи не підтверджується.

Суд першої інстанції прийшов до висновку, що висновки відповідача про заниження позивачем суми доходів: за 2014 рік - на суму 10269,15 грн., за 2015 рік - на суму 442,53 грн., всього на суму 10711,68 грн. підтверджуються матеріалами справи, а тому оскаржувані рішення в цій частині скасуванню не підлягають.

В цій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується.

Щодо викладеного контролюючим органом в акті перевірки висновку контролюючого органу про завищення позивачем витрат за 2015 рік в сумі 5304,00 грн. у зв'язку з віднесенням до їх складу витрат на оплату праці судом першої інстанції встановлено, що позивачем було подано до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у Київській області у м. Києві податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік від 05.02.2016, до якої додано розрахунок податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф4 до податкової декларації), в якому у стовпчику 6 (вартість документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, у тому числі витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату) зазначено суму у розмірі 5304,00 грн.

Проте, за період з грудня 2014 по вересень 2015 року ним було сплачено єдиний соціальний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірі 4355,00 грн., про що свідчать квитанції №0.0.480273965.1 від 22.12.2015 на суму 479,00 грн., №0.0.366589857.1 від 26.03.2015 на суму 1275,00 грн., №5 від 20.10.2015 на суму 476,00 грн., №14 від 20.04.2015 на суму 425,00 грн., №14 від 18.09.2015 на суму 425,00 грн., №28 від 15.07.2015 на суму 425,00 грн., №27 від 18.07.2015 на суму 425,00 грн., №15 від 20.05.2015 на суму 425,00 грн. (Т.1, а.с.80-86).

Отже, позивачем у 2015 році було сплачено єдиний соціальний внесок у розмірі 4355,00 грн., тобто у меншій сумі, ніж та, яка вказана у Додатку Ф4 до податкової декларації.

З огляду на викладене, вірним є висновок суду першої інстанції про безпідставне віднесення позивачем вказаної суми коштів у розмірі 849 грн. до складу витрат, які безпосередньо пов'язані з отриманням доходу.

Матеріалами справи частково підтверджується правомірність викладеного в акті перевірки висновку контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу, а саме: на суму 11660,68 грн. (10711,68 грн. + 949 грн.), а тому правомірним є донарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 1749,10 грн. (11660,68 грн. х 15%) та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 437,28 грн. (1749 грн. х 25%).

Отже, податкове повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001471720 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині донарахування позивачеві податку на доходи фізичних осіб в сумі 10296,82 грн. (12045,92 грн. - 1749,10 грн.) та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 2574,20 грн. (3011,48 грн. - 437,28 грн.).

Вірним є також висновок суду першої інстанції про те, що оскільки посилання контролюючого органу про заниження позивачем доходу на суму товару, реалізованого за допомогою еквайрінгу, проте непроведеного через реєстратор розрахункових операцій, не підтвердидися, податкове повідомлення-рішення від 04.07.20161 №0001541720, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1,00 грн. за непроведення розрахункових операцій через РРО, підлягає скасуванню.

Стосовно висновку суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №001511720 в частині донарахування позивачеві військового збору в сумі 861,61 грн. (1036,52 грн. - 174,91 грн.) та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 215,40 грн. (259,13 грн. - 43,73 грн.), колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до 1 січня 2018 року, встановлюється військовий збір.

Позивач є платником військового збору.

Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (п.1.2 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України).

Згідно з ст.163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до п.п.1.3 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

З урахуванням того, що підтверджено заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу на суму 11660,68 грн., сума військового збору, яка підлягає донарахуванню позивачеві, становить 174,91 грн. (11660,68 грн. х 1,5%), сума штрафних санкцій - 43,73 грн. (174,91 грн. х 25%). В решті донарахованої суми військового збору податкове повідомлення-рішення від 04.07.2016 №001511720 підлягає скасуванню.

Щодо правомірності винесення відповідачем рішення від 04.07.2016 №0001461720 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про йоно часткове скасування з огляду на наступне.

Згідно з п.4 ч.1 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є, зокрема, особи, фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Частиною 11 ст.8 Закону №2464 визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Згідно ч. п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 базою нарахування єдиного внеску для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб -підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску,встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Відповідно до ч.3 ст.7 Закону України №2464 нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

Пунктом 4 ст. 1 Закону України № 2464 передбачено, що максимальна величина бази нарахування єдиного внеску - максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок.

Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України №2464 визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску штраф за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску:

- в редакції Закону до 01.01.2015 - у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску;

- в редакції Закону після 01.01.2015 - у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Матеріалами справи підтверджується заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2014 рік в сумі 10 269,15 грн., у зв'язку з чим сума єдиного внеску, яка підлягає донарахуванню за грудень 2014 року становить 3563,40 грн. (10269,15 грн. х 34,75), а сума штрафу, відповідно, 178,17 грн. (3563,40 грн. х 5%).

За таких обставин, рішення від 04.07.2016 №0001461720 підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 5281,31 грн. (5459,48 грн. - 178,17 грн.).

Рішення суду першої інстанції в частині про відмову у задоволенні вимог адміністративного позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001481720 сторонами не оскаржується та судом апеляційної інстанції в силу положень ст. 195 КАС України не переглядається.

Стосовно висновків суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001581720, яким до позивача застосовано фінансові санкції за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», колегія суддів виходить з наступного.

За положеннями цієї статті зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб'єкта господарювання таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.

Внесення даних до Єдиного реєстру проводиться на підставі заяви суб'єкта господарювання з обов'язковим зазначенням місцезнаходження місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а також: для юридичних осіб - найменування, місцезнаходження, коду Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців; для фізичних осіб - підприємців - прізвища, імені, по батькові, місця проживання, реєстраційного номера облікової картки платника податків.

До заяви додаються копія виданої заявнику ліцензії на відповідний вид діяльності, засвідчена нотаріально або посадовою особою органу ліцензування, та документ, що підтверджує право користування цим приміщенням.

Суб'єкти господарювання, які отримали ліцензію на роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами, вносять до Єдиного реєстру тільки ті місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що розташовані за іншою адресою, ніж місце здійснення торгівлі.

Згідно з визначеннми, наведеними у ст. 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»:

- єдиний державний реєстр місць зберігання (Єдиний реєстр) - перелік місць зберігання, який ведеться органами доходів і зборів і містить визначені цим Законом відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

- місце торгівлі - місце реалізації товарів, у тому числі на розлив, в одному торговому приміщенні (будівлі) за місцем його фактичного розташування, для тютюнових виробів та пива - без обмеження площі, для алкогольних напоїв, крім пива, - торговельною площею не менше 20 кв. метрів, обладнане реєстраторами розрахункових операцій (незалежно від їх кількості) або де є книги обліку розрахункових операцій (незалежно від їх кількості), в яких фіксується виручка від продажу алкогольних напоїв та тютюнових виробів незалежно від того, чи оформляється через них продаж інших товарів;

- місце зберігання - місце, яке використовується для зберігання спирту, або приміщення, яке використовується для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, відомості про місцезнаходження якого внесені до Єдиного державного реєстру місць зберігання.

Отже, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» розрізняє поняття «місце торгівлі» та «місце зберігання» і ці поняття не є тотожними, а тому місця роздрібної торгівлі не можуть відноситись до місць зберігання.

З матеріалів справи вбачається, що у позивача, місце зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів одночасно є місцем здійснення торгівлі.

З огляду на встановлені обставини, з урахуванням положень ст. 15 Закону України Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», у нього відсутній обов'язок по внесенню такого місця до Реєстру.

При цьому, відсутність у позивача у період з 06.12.2015 по 08.12.2015 була ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, у період з 07.12.2015 по 08.12.2015 - ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, не є підставою для притягнення останнього до відповідальності за невнесення у вказані періоди місця зберігання зазначених товарів до Єдиного реєстру.

Таким чином, висновок суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001581720 є законним та обгрунтованим.

Обгрунтовуючи висновок про заниження позивачем акцизного податку в сумі 3715,39 грн., внаслідок чого було винесено податкове повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001491720, податковий орган виходив з такого:

- позивачем не подано декларацію акцизного податку за січень 2015 року, а тому база оподаткування акцизним податком за цей звітний період підлягає визначенню, виходячи з суми реалізації, відображеної в Книзі обліку розрахункових операцій №3000086947р/1, а саме: 28261,30 грн.;

- позивачем не проведено через реєстратор розрахункових операцій суми коштів за реалізований підакцизний товар, отримані через платіжний термінал (еквайрінг), в розмірі 50188,64 грн.

Виходячи з того, як встановлено вище, позивачем не було отримано дохід від реалізації товару за допомогою еквайрінгу на суму 50188,64 грн. в 2015 році внаслідок повернення цієї суми ФОП ОСОБА_6, нарахування контролюючим органом акцизного податку на цю суму є незаконним.

Стосовно висновку контролюючого органу про заниження позивачем акцизного податку з суми реалізованого в січні 2015 року товару в розмірі 28261,30 грн., колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пп.212.1.11 п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з п.п.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України об'єктами оподаткування є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Підпунктом 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 ПК України закріплено, що у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Згідно з пп.215.3.10 п.215 ст.215 Податкового кодексу України для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.

З огляду на викладене, об'єктом податкування акцизним податком є операції з реалізації саме підакцизних товарів.

Проте, судом встановлено, що 28261,30 грн. є загальною сумою виручки позивача, отриманою та проведеної через реєстратор розрахункових операцій, що підтверджується сумою денних Z-звітів РРО.

В матеріалах справи відсутні докази того, що ця сума коштів є сумою реалізації позивачем виключно підакцизних товарів.

З огляду на викладене, висновок суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001491720 є законним та обґрунтованим.

Перевіряючи висновок суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04.07.2016 №0001561720 та №0001571720, колегія суддів виходить з наступного.

Вказані податкові повідомлення-рішення винесені відповідачем за здійснення реалізації позивачем алкогольних та тютюнових виробів без наявності відповідних ліцензій.

Відповідно до ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 р. № 481/95 роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб'єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.

Абзацом 4 ч. 2 ст. 17 цього Закону встановлено, що до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової (включаючи імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.

Позивачу було видано ліцензію серії АЕ № 545056 від 05.12.2014 на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами у період з 06.12.2014 по 05.12.2015 та ліцензію серії АЕ № 545168 від 08.12.2014 на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями у період з 07.12.2014 по 06.12.2015.

В подальшому позивачу було видано ліцензію серії АЖ № 058193 на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами з терміном дії з 09.12.2015 по 08.12.2016 та ліцензію серії АЖ № 058194 на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями з терміном дії з 09.12.2015 по 08.12.2016.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем у період з 06.12.2015 по 08.12.2016 було здійснено реалізацію алкогольних напоїв та тютюнових виробів, про що свідчать Z-звіти реєстратора розрахункових операцій №3000086947. Вказана обставина підтверджується фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 у позовній заяві.

З огляду на викладене, факт реалізації позивачем алкогольних та тютюнових виробів за відсутності відповідних ліцензій, є підтвердженим належними доказами.

У зв'язку з цим висновок податкового органу про порушення позивачем вимог ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та застосування до нього фінсових санкцій є обґрунтованим.

Проте, абз. 5 ч. 2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» відповідальність передбачена, зокрема, за роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій, тобто у даній нормі закону роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій розглядається як одне порушення.

Отже, реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів без відповідних ліцензій є одним правопорушення, а тому сума штрафних санкцій за вчинення відповідного правопорушення має становити 17 000,00 грн.

Проте, у спірних правовідносинах податковим органом було прийнято два окремих податкових повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001561720 та №0001571720, на підставі яких позивачу нараховані штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 34000,00 грн., з яких 17000,00 грн. - за реалізацію алкогольних напоїв та 17 000,00 грн. - за реалізацію тютюнових виробів.

Зважаючи на те, що факт порушення позивачем вимог ст. 15 Закону України Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» стосовно здійснення реалізації алкогольних тпа тютюнових виробів без наявності ліцензії є встановленим та складає одне правопорушення, колегія суддів приходить до висновку, що на підставі абз. 4 ч. 2 ст.17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» до нього повинні бути застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 17000 гривень.

З огляду на викладене, податкове повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001571720, яке винесене пізніше, підлягає скасуванню.

В той же час податкове повідомлення-рішення від 04.07.2016 №0001561720 скасуванню не підлягає як таке, що винесене обґрунтовано.

Суд першої інстанції наведеного не врахував та прийшов до помилкового висновку про наявність підстав для скасування обох податкових-повідомлень-рішень.

Отже, постанова суду першої інстанції в частині про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відповідача від від 04.07.2016 №0001561720 підлягає скасуванню з ухваленням нової постанови в цій частині про залишення позову без задоволення.

Відповідно до ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин у адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Доводи апеляційної скарги частково спростовують висновки суду першої інстанції.

Згідно зі ст.ст. 198 ч. 1 п. 3, 202 ч. 1 п. п. 4 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує її та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 41, 167, 195, 196, 198, 200, 202, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2017 року скасувати в частині про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області від 04.07.2016 №0001561720.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою у задоволенні вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Вишгородської об'єднаної державної податкової служби Головного управління ДФС у Київській області від 04.07.2016 №0001561720 відмовити.

В іншій частині постанову Київського окружного адміністративного суду від 17 травня 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів в касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя А.Б. ПаріновСудді І.О. Грибан О.А. Губська

Постанову в повному обсязі виготовлено 20.07.2017

Головуючий суддя Парінов А.Б.

Судді: Грибан І.О.

Губська О.А.