Постанова № 67758224, 17.07.2017, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

——————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 липня 2017 р.

м.Одеса

Справа № 814/2168/16

Категорія: 8.1

Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т. О.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Зуєвої Л.Є.,

суддів Шевчук О.А. та Федусика А.Г.

розглянувши в порядку письмового провадження у місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 10.04.2017 року по справі товариства з обмеженою відповідальністю "Криничанське" до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про визнання недійсними податкові консультації та зобов'язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

В жовтні 2016 року товариство з обмеженою відповідальністю "Криничанське" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання недійсними податкові консультації від 30.09.2016,12.09.2016 року, зобов’язання надати нову податкову консультацію.

В обґрунтування позовних вимог зазначалося, Головне управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області надало податкові консультації, які суперечать нормам Податкового Кодексу, а тому позивач вважає, що вони підлягають визнанню недійсними.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 10.04.2017 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Криничанське" задоволено. Визнано недійсними податкові консультації Головного управління ДФС у Миколаївській області, надані товариству з обмеженою відповідальністю "Криничанське" листом від 30.09.2016 року вих. № 3005/10/14-29-12-01-10 та листом від 12.09.2016 року вих.№ 2645/10/14-29-12-01-10. Зобов'язано Головне управління ДФС у Миколаївській області надати товариству з обмеженою відповідальністю "Криничанське" нові податкові консультації.

Не погоджуючись з постановленим по справі судовим рішенням, Головне управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області в апеляційній скарзі зазначає про невідповідність висновків суду обставинам справи. При цьому апелянт вважає, що судом допущено порушення матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті. У зв’язку з чим в апеляційній скарзі ставиться питання про скасування постанови суду першої інстанції і винесення нової постанови із відмовою в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Оскільки сторони були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового засідання, що підтверджується наявними в матеріалах справи повідомленнями про вручення поштових відправлень, однак в судове засідання вони не з’явилися, поважність своєї неявки суду не повідомили, тому апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до вимог ст.197 КАС України за наявними у справі матеріалами.

З матеріалів справи встановлено, товариство з обмеженою відповідальністю "Криничанське" 12.08.2016 року звернулось до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області із заявою про надання письмової індивідуальної податкової консультації, в якій просив надати відповідь на питання: 1) Чи правильно вони розуміють, що операції з надання в оренду (тимчасове платне користування) сільськогосподарської техніки за участю обслуговуючого персоналу підлягають відображенню у податкової декларації з ПДВ із позначкою « 0121», якщо отримувачем послуг є інше сільськогосподарське підприємство?2) Чи правильно вони розуміють, що у випадку надання в тимчасове платне користування сільськогосподарської техніки (як власної так і орендованої) з обслуговуючим персоналом податкові зобов’язання відображаються у податкової декларації з ПДВ із позначкою « 0121», якщо отримувачем послуг(суборендар) є інше сільськогосподарське підприємство?

12.09.2016 року відповідач надав податкову консультацію, в якій зазначив, що надання сільськогосподарської техніки разом з персоналом у фінансову оренду (лізинг), суборенду не відноситься до послуг, визначених Кодексом, на які поширюється дія спеціального режиму оподаткування. Тому обсяги постачання зазначених послуг суб’єкт спеціального режиму оподаткування ПДВ відображає у податковій декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом( із позначкою « 0110»).

05.09.2016 року позивач звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про надання індивідуальної податкової консультації, в якій просив надати відповіді:1) Чи правильно позивач розуміє, що при експорті товарів/самостійно виготовлених товарів/основних засобів за ціною постачання нижчою за ціну придбання/звичайну ціну/балансову вартість до всієї бази оподаткування, збільшеної у відповідності до пп.188.1 ст.188 ПКУ, застосовується нульова ставка податку на додану вартість, визначена пп. «а» пп. 195.1.1 п.195.1 ст.195 ПК України, 2) Чи правильно позивач розуміє, що при експорті товарів/самостійно виготовлених товарів/основних засобів за ціною постачання нижчою за ціну придбання/звичайну ціну/балансову вартість підприємству необхідно скласти також відповідну податкову накладну з типом причини 15-на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання/16-на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання/17-на суму перевищення звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання, та в такій податковій накладній застосувати нульову ставку?.

30.09.2017 відповідач надав позивачу податкову консультацію, в якій зазначив, що операції з експорту товарів за ціною, яка нижче ціни придбання товарів, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів, балансової (залишкової) вартості необоротних активів, оподатковуються за нульовою ставкою. На друге питання відповідач надав відповідь, що обсяг операцій, розрахований виходячи з перевищення ціни придбання товару/звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/балансової(залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх постачання, не формує вартості експортованого товару, нульова ставка до такого обсягу не застосовується, а тому в податкових накладних з позначками « 15», «16»,» 17» сума ПДВ визначається за основною ставкою.

Задовольняючи позовні вимоги судом першої інстанції податкові консультації було визнано недійсними.

Однак судова колегія суду апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду стосовно протиправності податкової консультації №2645/10/14-29-12-01-10 від 12.09.2016 р., з огляду на наступне.

Підпунктом 14.1.172 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що податкова консультація - це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до пп.52.1-52.2 ст. 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Згідно ч.1 п.53.3 ст. 53 Податкового кодексу України платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Наслідки застосування платником податкової консультації наведені у п.53.1 ст. 53 Податкового кодексу України, згідно з якою не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

З наведених норм слідує, що податкова консультація являє собою здійснене податковим органом у відповідь на звернення платника (платників) податків тлумачення певної норми закону, яка регулює порядок стягнення, адміністрування, нарахування або сплати податків і зборів та породжує звільнення платника від податкової відповідальності у разі її застосування, а для визнання недійсною податкової консультації Податковий кодекс України чітко визначає підставу - суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

При цьому, надаючи податкову консультацію, податковий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків з конкретної норми закону, тому податкові консультації не мають сили нормативно-правового акта та не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії) суб'єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх.

Відповідно до п.181.ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Згідно з пп. «а» пп.195.1 ст.195 ПК України операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту оподатковуються за нульовою ставкою.

Таким чином, для оподаткування операцій з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту застосовується нульова ставка податку незалежно від співвідношення собівартості реалізованого товару та фактичної ціни його реалізації. Оскільки спеціальними нормами Податкового Кодексу встановлена нульова ставка для оподаткування операцій з вивезення товарів за межі митної території України, то Порядок заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 № 957 не може змінити наведеного порядку визначення бази оподаткування та застосування ставки ПДВ.

З огляду на викладене судова колегія суду апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції обгрунтовано було задоволено позовні вимоги в цій частині.

Щодо податкової консультації від 12.09.2016 року №2645/10/14-29-12-01-10 судова колегія вважає, що вона є обгрунтованою, а тому скасуванню не підлягає з огляду на наступне.

Відповідно до п. 209.6 ст. 209 Податкового кодексу сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75% вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Дія спеціального режиму оподаткування ПДВ у межах діяльності у сфері сільського господарства відповідно до пп. 209.15.2 п. 209.15 зазначеної статті поширюється, зокрема, на такий вид діяльності, як надання послуг іншим сільськогосподарським підприємствам із використанням сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг).

Відповідно до п. 209.7 ст. 209 Податкового кодексу сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, отримані в результаті провадження діяльності, на яку відповідно до п. 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування ПДВ, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються безпосередньо платником податку - суб’єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ (крім придбання таких товарів/послуг в інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Перелік послуг, які можуть надаватися суб’єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ у межах діяльності у сфері сільського господарства, визначено у підпунктах 209.17.14 та 209.17.15 п. 209.17 зазначеної статті Кодексу, а саме:

- надання послуг у рослинництві, облаштуванні ландшафту (зокрема, надання послуг із використанням сільськогосподарської техніки за участю обслуговуючого персоналу);

- надання послуг у тваринництві.

Згідно з ДК КВЕД 009:2010, затвердженим наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 р. № 457, надання послуг у рослинництві, облаштуванні ландшафту підпадає під код класифікації видів економічної діяльності 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві».

При цьому відповідно до Методологічних основ та пояснень до позицій Класифікації видів економічної діяльності, затверджених наказом Держкомстату України від 23.12.2011 р. № 396, клас, визначений під кодом класифікації видів економічної діяльності 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві», включає, зокрема, надання сільськогосподарської техніки разом із обслуговуючим персоналом.

Таким чином, перелік послуг, які можуть надаватися суб’єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ у межах діяльності у сфері сільського господарства, визначено у підпунктах 209.17.14 та 209.17.15 п. 209.17 ст. 209 Податкового кодексу з урахуванням пояснень до позицій Класифікації видів економічної діяльності, визначених у Методологічних основах.

З огляду на викладене обсяг постачання послуг із використанням сільськогосподарської техніки за участю обслуговуючого персоналу іншим сільськогосподарським підприємствам відображається у податковій декларації з ПДВ із позначкою « 0121» за умови, що такі послуги:

- надаються особою - суб’єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ;

- пов’язані виключно із допоміжною діяльністю у рослинництві, облаштуванні ландшафту;

- надаються із використанням власної сільськогосподарської техніки (право власності належить безпосередньо сільськогосподарському підприємству, яке надає послуги), оскільки із переліку сільськогосподарських послуг виключено послуги, придбані в інших осіб;

- сільськогосподарську техніку не передано у фінансову оренду (лізинг).

Якщо ж зазначені послуги надаються суб’єктам господарювання, які не є сільськогосподарськими підприємствами, то їх обсяг відображається суб’єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ у податковій декларації з ПДВ із позначкою « 0110».

Таким чином судова колегія вважає обґрунтованою податкову консультацію 12.09.2016 року №2645/10/14-29-12-01-10 в якій відповідач дійшов висновку, що застосування спеціального режиму оподаткування ПДВ при здійсненні операцій з постачання послуг із використанням сільськогосподарської техніки за участю обслуговуючого персоналу можливе за умови, що такі послуги надаються особою, зареєстрованою, як суб’єкт спеціального режиму оподаткування ПДВ, пов’язані виключно з допоміжною діяльністю у рослинництві, облаштування ландшафту, надаються із використанням власної сільськогосподарської техніки (право власності безпосередньо належить сільськогосподарському підприємству, яке надає послуги), оскільки із переліку сільськогосподарських послуг виключено послуги, придбані у інших осіб.

Враховуючи, що судом першої інстанції при вирішенні справи порушені норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також те, що висновки суду не відповідають обставинам справи, колегія суддів, керуючись п.п.3,4 ч.1 ст.з202 КАС України вважає необхідним скасовуючи постанову суду першої інстанції, прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити частково.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 10.04.2017 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Криничанське" задовольнити частково.

Визнати протиправною та скасувати податкову консультацію Головного управління ДФС у Миколаївській області, надану товариству з обмеженою відповідальністю "Криничанське" листом від 30.09.2016 року вих. № 3005/10/14-29-12-01-10.

Зобов'язати Головне управління ДФС у Миколаївській області надати товариству з обмеженою відповідальністю "Криничанське" нову податкову консультацію за заявою №52 від 05.09.2016 року.

В іншій частині позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю "Криничанське" відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДФС у Миколаївській області /вул..Лягіна, 6, м.Миколаїв, 54001/ на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Криничанське" /вул.Олімпійська, 47, с.Кринички, Миколаївський район, Миколаївська область, 57121, код ЄДРПОУ 32189469/ сплачений судовий збір у розмірі 2756 грн. (дві тисячі сімсот п’ятдесят шість гривень)

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого Адміністративного Суду України протягом двадцяти днів після складання повного тексту постанови.

Головуючий: суддя Л.Є. Зуєва

суддя О.А. Шевчук

суддя А.Г. Федусик