Ухвала суду № 67746974, 07.06.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" червня 2017 р. м. Київ К/9991/56391/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Бившевої Л.І. (головуючого), Олендера І.Я., Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря судового засідання Шевчук П.О.,

представників позивача Маладики Н.М., Черевка А.С., відповідача Борозни М.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 16 серпня 2012 року

у справі № 2а-11743/11/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Госпіталіті Індастрі Груп"

до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Госпіталіті Індастрі Груп" (далі - ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп", позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва (далі - ДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 лютого 2011 року № 0001262305, 0001252305, якими товариству зменшено від'ємне значення суми податку на додану вартість (далі - ПДВ) за березень 2010 року на 4312,00 грн та збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем на 75021,00 грн із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій у сумі 18755,00 грн.

Окружний адміністративний суд постановою від 23 січня 2012 року у задоволенні позову відмовив.

Київський апеляційний адміністративний суд від 16 серпня 2012 року постанову суду першої інстанції скасував, позов ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп" задовольнив: визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення від 28 лютого 2011 року № 0001262305, 0001252305.

У касаційній скарзі Державна податкова інспекція у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову цього суду та залишити в силі судове рішення суду першої інстанції.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі перегляду справи судом касаційної інстанції, визначені у ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті від 14 лютого 2011 року № 81/2305/35572992 про результати невиїзної документальної перевірки ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп" з питань правомірності нарахування ПДВ за період з 01 лютого 2010 року по 31 березня 2010 року. Згідно висновками цього акту позивач порушив положення пп. 7.2, пп. 7.2.3, пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4, ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР (втратив чинність 01 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 168/97-ВР), що полягало у безпідставному формуванні товариством своїх даних податкового обліку (податкового кредиту) у лютому та березні 2010 року за наслідками операцій із ТОВ "Емпанада Груп". Цей висновок обґрунтований посиланням на отриману під час здійснення заходів податкового контролю інформацію щодо характеру діяльності ТОВ "Емпанада Груп" (використані результати акту ДПІ у Печерському районі м. Києва від 21 жовтня 2010 року № 844/23-3/36519434 щодо декларування податкових зобов'язань з ПДВ за січень - липень 2010 року), згідно з якою ТОВ "Емпанада Груп" матеріально-технічних умов, об'єктивно необхідних для здійснення підприємницької діяльності, не має; згідно з висновком експерта Науково - дослідного експертно - криміналістичного центру при Управлінні МВС України, проведеної у рамках кримінальної справи № 56-2659, довіреності та податкова звітність від імені директора ТОВ "Емпанада Груп" ОСОБА_8 підписані невстановленими особами, а не ОСОБА_8 На підставі цього податкова інспекція зазначає, що складені від імені названого контрагента первинні документи не є достовірними, не підтверджують фактичного виконання спірних операцій, а є, по суті, фіктивним документообігом для створення сприятливих податкових наслідків для товариства. Крім того, податковий орган на обґрунтування своїх доводів про недостовірність даних податкового обліку позивача послався на те, що вході перевірки ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп" не надано ДПІ жодних документів на підтвердження транспортування та зберігання товару, отриманого від ТОВ "Емпанада Груп".

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції, з урахуванням встановлених контролюючим органом під час проведення перевірки обставин, дійшов висновку про неможливість прийняття до уваги первинних документів (податкових та видаткових накладних), виписані ТОВ "Емпанада Груп". Такий висновок суду вмотивований тим, що вказані первинні документи, на підставі яких позивач сформував податковий кредит, складені у межах договору від 01 вересня 2010 року № 010909/1, який не має юридичної сили з тих підстав, що підписаний неуповноваженою особою (згідно з даними ЄДРПОУ у період з 02 червня 2009 по 08 вересня 2009 року керівником ТОВ "Емпанада Груп" була ОСОБА_9, тоді як договір поставки від 01 вересня 2010 року № 010909/1 між із ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп" від імені ТОВ "Емпанада Груп" підписаний ОСОБА_10).

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції, оцінивши у сукупності інформацію бази даних ЄДРПОУ, надану на запит суду ГУ статистики у м. Києві, відповідно до якої ОСОБА_10 являється керівником товариства з 22 вересня 2009 року; що спірні взаємовідносини були вчинені у лютому, березні 2010 року; умови договору від 01 вересня 2010 року № 010909/1; первинні документи (рахунки - фактури, видаткові та податкові накладні) від 17 лютого 2010 року та 12 березня 2010 року, фінансові показники яких позивач відтворив у податковому обліку, які підписані уповноваженими на вчинення господарських операцій особами (ОСОБА_10 та ОСОБА_8); договір оренди приміщення, де зберігався придбаний позивачем товар, - дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Емпанада Груп" мали реальний характер, а відтак податкові повідомлення-рішення прийняті передчасно та підлягають скасуванню.

Однак, такі висновком судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає передчасними з огляду на наступне.

Відповідно до положень частин 1, 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Вимога щодо підписання податкової накладної особою, уповноваженою платником ПДВ на здійснення операції з поставки, встановлена п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 30 травня 1997 року № 165, зареєстровано Міністерством юстиції України 23 червня 1997 року за № 233/2037 (втратив чинність згідно з наказом ДПА України від 21 грудня 2010 року № 969).

Відповідно до положень пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР платник податку (покупець) має право включити сплачені ним у ціні придбаних товарів (послуг) суми податку до податкового кредиту за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Згідно з пп. 7.4.5 цієї ж статті не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

За змістом наведених норм витрати платника податків, які мають значення для податкового обліку, повинні мати зв'язок з його господарською діяльністю та підтверджені відповідними первинними документами, обов'язок ведення яких встановлений правовими нормами.

Водночас, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та не можуть бути підставою для збільшення в податковому обліку сум валових витрат та (чи) податкового кредиту.

У контексті п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Водночас контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Як зазначено в п. 38 Рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі "Інтерсплав проти України", коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Невиконання обов'язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі (зокрема податкової накладної) може позбавляти цю накладну статусу первинного документа або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об'єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

В цьому випадку дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Обставини фіктивності та інших недоліків правового статусу контрагентів платника податків, а так само щодо невиконання ними своїх податкових обов'язків підлягають оцінці у сукупності з іншими доказами, що свідчать про нереальність господарської операції або відсутність її економічного змісту.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки зазначеним обставинам у їх сукупності з іншими доказами у справі, які відповідно до ч. 1 ст. 138 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань.

Також, розв'язуючи спір, суди першої та апеляційної інстанцій не звернув уваги, що податкова перевірка ТОВ "Госпіталіті Індастрі Груп", за наслідками якої були прийняті податкові повідомлення - рішення, з приводу правомірності яких виник спір, була проведена на підставі пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.

Відповідно до пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (у редакції до внесення змін законом України від 13 квітня 2012 року № 4652-VI) документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо отримано постанову суду (ухвалу суду) про призначення перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні.

У разі якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів перевірки та висновків органу державної податкової служби визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність (п. 86.9 ст. 86 ПК України в редакції до внесення змін Законом України від 20 листопада 2012 року № 5503-ІV, який вступив у силу з 13 січня 2013 року).

Згідно наведених правових норм матеріали документальної позапланової перевірки, проведеної на підставі постанови слідчого, можуть бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення лише після винесення судом обвинувального вироку, що набрав законної сили, або винесення рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами.

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду України, що була висловлена під час вирішення питання про усунення розбіжностей у застосуванні пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 та п. 86.9 ст. 86 ПК України, зокрема, в постанові від 27 січня 2015 року № 21-494а14.

Відповідно до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки суди попередніх інстанцій, ухвалюючи судове рішення у цій справі, не перевірили та не встановили тих обставин, які є необхідними для правильного вирішення спору, а суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, то ухвалені у справі рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи зазначені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 160, 167, 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду від 23 січня 2012 року та постанову Київський апеляційний адміністративний суд від 16 серпня 2012 року у справі № 2а-11743/11/2670 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: __ Л.І. Бившева

Судді: __ І.Я. Олендер

__ Т.М. Шипуліна