Ухвала суду № 67582140, 29.05.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 травня 2017 року м. Київ К/800/17761/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:ГоловуючогоНечитайла О.М.СуддівВеденяпіна О.А. Олендера І.Я.розглянувши у попередньому судовому засіданнікасаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2013 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року

у справі №820/9359/13-а

за позовом Приватного акціонерного товариства «Філіп Морріс Україна»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Харкові міжрегіонального головного управління Міндоходів

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ :

Приватне акціонерне товариство «Філіп Морріс Україна» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів (далі - відповідач) про скасування податкового повідомлення-рішення.

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 24 грудня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року, задовольнив адміністративний позов та скасував податкове повідомлення-рішення від 31 травня 2013 року №0000215002.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову.

Позивач надіслав на адресу суду касаційної інстанції письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили такі фактичні обставини справи.

Уповноважені особи контролюючого органу провели документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді роялті нерезиденту «Philip Morris Global Inc», США, за період з 01 січня 2011 року по 30 вересня 2011 року, про що склали акт від 14 травня 2013 року №269/50.2-13/00333231, яким встановили порушення позивачем вимог пунктів 13.1, 13.2, статті 13, пункту 16.13 статті 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пунктів 103.2 статті 103, пункту 152.8 статті 152, пункту 160.2 статті 160 Податкового кодексу України, у результаті чого позивачем недоутримано та недоплачено до бюджету податок з доходу нерезидента у сумі 12 741 062,00 грн.

За результатами проведеної перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 31 травня 2013 року №0000215002, яким збільшив позивачу суму грошового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 12 741 063,00 грн.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Фактичною підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення слугували висновки контролюючого органу про те, що позивач не підтвердив наявність у компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) права на одержання доходу, як бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника), у зв'язку з чим, у позивача відсутнє право на відображення цих сум у складі витрат.

Суди попередніх інстанцій задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірне податкове повідомлення-рішення, виходили з відсутності порушення позивачем вимог податкового законодавства при формуванні складу витрат за спірний період.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач за період з 01 січня 2011 року по 30 вересня 2011 року здійснював виплату доходів нерезиденту у вигляді роялті на адресу нерезидента «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) на загальну суму 28 767 699,24 дол. США (229 339 112,90 грн.), про що свідчать наявні у матеріалах справи банківські документи.

Відповідно до сертифікату резиденції від 14 березня 2011 року за формою 6166, на 2011 податковий рік, виданого податковим управлінням Філадельфії Міністерства доходів, засвідчено, що платник податку «Philip Morris Global Brands Іnc» (США), індивідуальний номер платника податків 13-2611790, є корпорацією США і резидентом Сполучених Штатів Америки з метою оподаткування у США, який підписаний P.J. Bazick, регіональний директор ведення бухгалтерських рахунків.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між компанією «Philip Morris Global Brands Sarl» («ФМ Брендз») (Швейцарія) та «Philip Morris Global Brands Іnc» («ФМГБ») (США) укладено угоду про інтелектуальну власність від 26 жовтня 2010 року.

За змістом пункту 2.1 статті 2 вказаної угоди «ФМ Брендз» надало «ФМГБ» безстрокове, виключне, безвідкличне та майбутнє право на використання ПІВ, пов'язаних із тютюновими виробами щодо розробки, вдосконалення, виготовлення, оформлення, продаж, збут та розповсюдження «ФМГБ» або будь-яким отримувачем права продукції на території, починаючи з 1 січня 2011 року. До прав, наданих «ФМГБ» згідно з цією угодою, належить право на виготовлення або забезпечення виготовлення, використання, продаж, та пропозицію для продажу або імпорту продукції, охопленої діючою формулою винаходу патенту або формулою патентної заявки, що належать до ПІВ стосовно тютюнового виробництва. Товарні знаки надаються «ФМГБ» згідно цієї Угоди для використання у спосіб та тільки для товарів, для яких вони зареєстровані.

Пунктом 2.2. угоди передбачено, що «ФМГБ» може надалі надавати своє право на використання ПІВ стосовно тютюнового виробництва на території одному або декільком отримувачам права на свій розсуд та на таких умовах, які вона може визначити; у тому випадку, якщо такі умови узгоджуються з умовами цієї Угоди та не є ширшими за них за обсягом. «ФМГБ» має виключне - право на будь-які роялті або інше відшкодування, що має бути виплачене будь-яким отримувачем права згідно з будь-яким договором про передачу права, укладеним відповідно до цієї угоди. Територія означає усі країни за межами Сполучених Штатів Америки. (пункт 1.12 угоди).

У свою чергу, відповідно до пункту 5.9 частини 5 угоди «ФМГБ» може переуступити, продати або у інший спосіб передати свої права відповідно до цієї угоди Філії «ФМІ» (Філіп Морріс Інтернешинл Інк.) або іншим таким особам, яких «ФМ Брендз» може час від часу схвалювати письмово у такому схваленні не може бути безпідставно відмовлено за умови, що такий правонаступник оформляє такі документи та угоди за обґрунтованим запитом «ФМ Брендз», що свідчать про те, що він взяв на себе всі зобов'язання та обов'язки «ФМГБ» відповідно до цієї угоди, та що він згодний на всі її умови, та за умови, що «ФМГБ» залишається повністю відповідальним за виконання цієї Угоди у повному обсязі у строгій відповідності до її умов, та гарантує це «ФМ Брендз».

Разом з тим, на виконання угоди про інтелектуальну власність між компанією «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) (надалі - «ФМГБ») та позивачем (як одержувачем) укладено угоду від 01 січня 2011 року, з урахуванням угоди про внесення поправки 1 від 31 січня 2011 року, яка набрала чинності з 01 січня 2011 року, відповідно до пункту 1 якої сторони домовилися про те, що «ФМГБ» надає одержувачу згідно з умовами та положеннями цієї Угоди невиключне право використовувати Торгові марки для: виготовлення та продажу одержувачем сигарет під Торговими марками (надалі - «Продукція») в Україні; та/або імпорту та продажу Продукції в Україні; та/або експорту такої Продукції з оплатою митного та акцизного зборів на внутрішні ринки країн, які входять до Співдружності незалежних держав (СНД), та Грузії (надалі разом - «Територія»).

Відповідно до пункту 4.4 угоди, з урахуванням угоди про внесення поправки 1 від 31 січня 2011 року, «ФМГБ» підтверджує, що вона є кінцевим одержувачем роялті та має право використовувати та керувати роялті самостійно. У разі якщо згідно із застосовним міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування щодо будь-яких платежів одержувача, передбачених цією Угодою, не сплачується жоден податок з доходів або податок з доходів має сплачуватися за зниженою ставкою у порівнянні зі стандартною ставкою, встановленою застосовним законодавством, ФМГБ повинна, на вимогу одержувача, надати йому довідку з відповідного податкового органу з підтвердженням її місця податкової реєстрації у Сполучених Штатах Америки та/або іншу документацію, необхідну згідно з місцевим законодавством та застосовним міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування, для забезпечення незастосування податку з доходів чи зниженої податкової ставки до оплати роялті.

Таким чином, компанією «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) надано право позивачу використовувати торгові марки: Appollo Soyuz, Benson and Hedges, Bond Street, Marlboro, Merit, Next, Parliament, Philip Morris, Red and White, Virginia S (згідно додатку 2 до угоди).

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що між позивачем (Ліцензіат) та нерезидентом-компанією «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) (Ліцензіар) укладено угоду від 01 січня 2011 року на використання об'єкта права інтелектуальної власності - торговельних марок: Appollo Soyuz, Benson and Hedges, Bond Street, Marlboro, Merit, Next, Parliament, Philip Morris, Red and White, Virginia S.

Відповідно до умов угоди від 01 січня 2011 року Ліцензіар надає Ліцензіатові на невизначений строк, невиключене право на використання («невиключну ліцензію») для виготовлення та продажу сигарет торгівельних марок: Appollo Soyuz, Benson and Hedges, Bond Street, Marlboro, Merit, Next, Parliament, Philip Morris, Red and White, Virginia S.

Згідно відомостей з Державного реєстру свідоцтв України власником вищезазначених торговельних марок є «Philip Morris Global Brands Sarl» (Швейцарія). Власником на підставі відповідної ліцензійної угоди від 26 жовтня 2010 року надано безстрокове, виключне, безвідкличне та майбутнє право (виключна ліцензія) компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) на використання вказаних торговельних марок на території України та виключне - право на будь-які роялті або інше відшкодування, що має бути виплачене будь-яким отримувачем права згідно з будь-яким договором про передачу права, укладеним відповідно до цієї угоди, тобто, власник не має права використовувати зазначені торговельні марки на території України, як і надавати право на їх використання іншим особам та відповідно отримувати роялті за їх користування.

Угода, укладена між компанією «Philip Morris Global Brands Sarl» (Швейцарія) та «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) щодо надання виключної ліцензії на використання торговельних марок, відповідно до норм статей 1107 - 1109 Цивільного кодексу України є договором щодо розпорядження майновими правами інтелектуальної власності.

При цьому, угода про інтелектуальну власність від 01 січня 2011 року передбачає виключні майнові права компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) на отримання роялті, права переуступити, продати або у інший спосіб передати свої права за цим договором та не містить положень про агентські, посередницькі функції компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США), що свідчить про виникнення у даної компанії фактично майнових прав власника на такі торгові знаки.

Таким чином, компанія «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) є особою, що має право на отримання доходів, тобто для позивача є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у розумінні пункту 103.2 та пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України, про що свідчать наявні у матеріалах справи копії довідки про статус податкового резидента компанії «Philip Morris Global Brands Sarl» (Швейцарія) від 30 травня 2013 року згідно з якою підтверджується, що компанія «Philip Morris Global Brands Sarl» (Швейцарія) не отримувала роялті, включаючи доходи від роялті, від позивача та компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) у фінансових роках 2011 та 2012, листів компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) від 22 червня 2011 року, від 23 лютого 2012 року, від 26 лютого 2013 року, від 17 травня 2013 року, згідно з якими компанія «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) підтвердила бенефіціарний (фактичний) статус, як остаточного власника відносно платежів (роялті), отриманих від позивача та зазначила, що не є агентом чи номінальним власником отриманих платежів.

Крім того, підпунктом 4.5 пункту 4 угоди від 01 січня 2011 року визначено, що одержувач повинен здійснювати всі платежі, передбачені цією угодою, у доларах США або іншій валюті, визначеній «ФМГБ». Платежі здійснюються шляхом банківського переказу сум на рахунок «ФМГБ» у банку Citibank, N.A., 399 Park Avenue, New York, NY 10022, Свіфт: CITIUS33, код банку 021000089, рахунок 30245973, або іншій особі, фірмі, корпорації чи на інший банківський рахунок, визначений «ФМГБ» у письмовій формі.

На виконання умов даної угоди позивачем перераховано кошти компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) за вказаними банківськими реквізитами, що підтверджується банківськими документами та даними акту перевірки, в подальшому надходження таких коштів до компанії «Philip Morris Global Brands Sarl» (Швейцарія) або іншої особі податковим органом не встановлено.

Отже, між сторонами спір виник в зв'язку з тим, що позивач не підтвердив наявність у компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) права на одержання такого доходу як бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника), та відповідно у позивача відсутнє право на відображення цих сум у складі витрат.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення, як витрати з нарахування роялті.

Згідно з підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео - або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо - чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно з підпунктом б) пункту 140.1.2 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України до складу витрат не включаються нарахування роялті у звітному періоді на користь нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати таку винагороду іншим особам.

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України, бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли цілком обґрунтованих висновків, що Ліцензіар є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, оскільки відповідно до Ліцензійної угоди, Ліцензіар гарантує, що він є законним власником усіх прав, які надаються Ліцензіату (позивачу) за даним договором (Ліцензійною угодою), та дані права вільні від будь-яких зобов'язань перед третіми особами.

Відповідно до пункту 160.1 статті160 Податкового кодексу України будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, роялті.

Згідно з пунктом 160.2 статті 160 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), крім доходів, зазначених у пунктах 160.3-160.7 цієї статті, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 160.1 цієї статті, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до пункту 103.4 статті 103 Податкового України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно з пунктом 3.2 статті 3 Податкового кодексу України якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України доходи у вигляді роялті, сплачені резидентами України, є доходами нерезидента з джерелом їх походження з України.

Пунктом 13.2 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що резидент, що здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату із доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності, зобов'язаний утримувати податок з такого доходу за ставкою в розмірі 15 % його суми та за його рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Статтею 12 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал, яка була підписана 04 березня 1994 року та ратифікована Україною 26 травня 1995 року, що набула чинності 05 червня 2000 року (далі - Конвенція) передбачено, що роялті, якими фактично володіє резидент Договірної Держави, можуть оподатковуватись у тій Державі (пункт 1 статті 12 Конвенції). Однак, такі роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичним володарем цих роялті є резидент іншої Договірної Держави, податок, який стягується, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми роялті. (пункт 2 статті 12 Конвенції) Термін «роялті» при використанні в цій Конвенції означає платежі будь-якого виду, що одержуються як винагорода за використання або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або наукову роботу, включаючи комп'ютерні програми, відеокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за будь-яке інше подібне право або власність; або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду. (пункт 3 статті 12 Конвенції).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач правомірно за спірний період при виплаті винагороди (роялті) за Ліцензійною угодою на рахунок «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) не утримував податок на дохід нерезидента із джерелом його походження з України, що відповідає вищенаведеним положенням між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал.

За таких умов, позивачем правомірно було оподатковано виплату роялті на користь нерезидента компанії «Philip Morris Global Brands Іnc» (США) за ставкою 10%, з урахуванням чого у відповідача були відсутні підстави для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

Згідно частини 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на припис наведеної норми процесуального права при розгляді судом спору щодо правомірності рішення органу державної податкової служби, яким платнику податків донараховані податкові зобов'язання, презумується добросовісність платника податків, якщо зазначеним органом не доведено інше.

За встановлених обставин, колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Мотивація та докази, наведені у касаційній скарзі, не дають адміністративному суду касаційної інстанції підстав для постановлення висновків, які б спростовували правову позицію судів попередніх інстанцій.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана правильно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані судові рішення - залишити без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Міндоходів залишити без задоволення.

2. Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2013 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2014 року у справі №820/9359/13-а залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. Судді:Веденяпін О.А. Олендер І.Я.