Постанова № 67422803, 27.06.2017, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61004, м. Харків, вул. Мар'їнська, 18-Б-3, inbox@adm.hr.court.gov.ua

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 червня 2017 р. № 820/1871/17

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді - Заічко О.В.

при секретареві судового засідання - Мараєвій О.В.,

за участю: представників позивача - ОСОБА_1, ОСОБА_2,

представника відповідача - ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Харкові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправною та скасування податкової консультації ,-

В С Т А Н О В И В:

До Харківського окружного адміністративного суду звернувся позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН" з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просить суд: визнати протиправною та скасувати Індивідуальну податкову консультацію Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 31.03.2017 № 18472/10/28-10-01-03-11.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби було надано Індивідуальну податкову консультацію, яка суперечить нормам та змісту податку на доходи фізичних осіб, тобто відповідач всупереч вимогам підпункту 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України не врахував, що податковим агентом щодо платників податку на доходи фізичних осіб (працівників) виступає ТОВ «ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН», на діяльність якого не поширюються приписи Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 року № 59. Позивач стверджує, що витрати працівника до місця відрядження і назад підлягають відшкодуванню роботодавцем незалежно від прибуття працівника до місця відрядження напередодні дати, зазначеної в наказі про відрядженні, або ж після неї; затримки працівника у місці відрядження на строк, що перевищує період, визначений наказом про відрядження; або ж прибуття працівника з відрядження до місця постійної роботи раніше дати, визначеної наказом про відрядження. Підпункт «а» підпункту 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України не встановлює обмеження щодо часу понесення працівником витрат на проїзд до місця відрядження і назад (виїзд напередодні дати та/або затримка понад дату, встановлені наказом про відрядження працівника), як підставу кваліфікації таких витрат як додаткового блага.

Представники позивача в судовому засіданні підтримали позовні вимоги і доводи заявленого позову, а також позицію, викладену в додаткових письмових поясненнях, просили суд прийняти рішення про задоволення позову.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позовних вимог заперечував, вважаючи їх безпідставними та просив суд відмовити в їх задоволенні у повному обсязі. В обґрунтування заперечень проти позову відповідач вказав, що відшкодування роботодавцем витрат на проїзд працівника до місця відрядження напередодні дня вибуття, зазначеного у наказі про відрядження, або з місця відрядження до місця постійної роботи у разі затримки у відрядженні без поважних причин є доходом працівника, отриманим як додаткове благо відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПКУ.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд виходить з наступного.

ОСОБА_4 від 14.03.2017 року вих. № 9-03/2017 позивач звернувся до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про надання податкової консультації, у звязку із виникненням труднощів при застосування абзацу 2 підпункту «а» пункту 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України. За змістом Звернення про надання податкової консультації відповідачеві поставлено наступне питання: "чи є доходом працівника, отриманим як додаткове благо (п. 164.2.17. ст. 164 ПК України), відшкодування роботодавцем витрат на проїзд працівника до місця відрядження напередодні або з місця відрядження до місця постійної роботи у разі затримки, якщо це погоджено з роботодавцем і дати на транспортних квитках не збігаються з датами, визначеними у наказі про відрядження" (а.с.12-13).

Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби на виконання листа ТОВ «ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН» надано Індивідуальну податкову консультацію від 31.03.2017 року № 18472/10/28-10-01-03-11, викладену у письмовій формі (а.с.14-16), стосовно того, що відшкодування роботодавцем витрат на проїзд працівника до місця відрядження напередодні до дня вибуття, зазначеного у наказі про відрядження, або з місця відрядження до місця постійної роботи у разі затримки у відрядженні без поважних причин, є доходом працівника, отриманим як додаткове благо відповідно до пп. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 ПК України.

Позивач, вважаючи надану консультацію протиправною, звернувся за її скасуванням у судовому порядку.

По суті позовних вимог суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 41.1. статті 41 Податкового кодексу України контролюючими органами є центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову, державну митну політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, законодавства з питань сплати єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган (далі - центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику), його територіальні органи.

Отже, відповідач у розумінні податкового законодавства України станом на дату винесення оскаржуваної податкової консультації є контролюючим органом.

Відповідно до підпункту 14.1.172- 1 пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - розяснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

За змістом пунктів 52.1. 52.3. статті 52 Податкового кодексу України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 року № 655-VIII, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обовязково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Відповідно до першого та другого абзаців пункту 53.3. статті 53 Податкового кодексу України у вищезазначеній редакції, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Окремих вимог до форми та змісту звернення платника податків про надання індивідуальної податкової консультації станом на момент виникнення спірних правовідносин податковим законодавством України встановлено не було.

Отже, індивідуальна податкова консультація є розяснення контролюючого органу, яке надається платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового законодавства та має відповідати нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Суд звертає увагу, що з 01.01.2017 р. набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 № 1797-VIII, яким, у тому числі, ст. 52 та ст. 53 ПК України викладено в новій редакції, проте, згідно Прикінцевих та перехідних положень зазначеного Закону пункт 22 розділу I (зміни до статей 52 і 53 щодо податкових консультацій) набирає чинності з 1 квітня 2017 року.

Таким чином, положення зазначеного Закону на спірні правовідносини не розповсюджуються, оскільки відповідні норми набрали законної сили вже після надання податкової консультації 31.03.2017.

Як свідчать наявні у матеріалах справи письмові докази, індивідуальна податкова консультація, надана відповідачем ОСОБА_4 від 31.03.2017 року № 18472/10/28-10-01-03-11, суперечить нормам податку на доходи фізичних осіб, які встановлені Розділом IV Податкового кодексу України з огляду на наступне.

Підпункт 14.1.47. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України встановлює, що додаткові блага кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обовязків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу ІV цього Кодексу).

Отже, види доходів фізичної особи, які не належать до додаткового блага, прямо передбачені нормами розділу ІV Податкового кодексу України.

Підпунктом 165.1.11. пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, зокрема, кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Кодексу, а також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються відповідно до закону працівникам дипломатичної служби, направленим у довготермінове відрядження.

Таким чином, кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт, не є додатковим благом, при умові їх розрахунку згідно із пунктом 170.9 статті 170 Податкового кодексу України.

Вимоги до розрахунку коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, встановлені положеннями абзаців 1 3 підпункту «а» підпункту 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України, за змістом яких податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме: а) на відрядження у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно із цим підпунктом.

Не є доходом платника податку - фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на вїзд (віз), обовязкове страхування, інші документально оформлені витрати, повязані з правилами вїзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у звязку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці другому цього підпункту витрати не є обєктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обовязковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Вищевказані норми Податкового кодексу України не містять будь-якого посилання на твердження, викладене відповідачем в оскаржуваній податковій консультації, про те, що відшкодування роботодавцем витрат на проїзд працівника до місця відрядження напередодні дня вибуття, зазначеного у наказі про відрядження, або з місця відрядження до місця постійної роботи у разі затримки у відрядженні без поважних причин, є доходом працівника, отриманим як додаткове благо відповідно до п. п. 164.2.17. п. 164.2. ст. 164 Податкового кодексу України.

Отже, суд прийшов до висновку, що індивідуальна податкова консультація Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 31.03.2017 року № 18472/10/28-10-01-03-11 є протиправним актом індивідуальної дії, який суперечить нормам податку на доходи фізичних осіб, які викладені в підпункті 14.1.47. пункту 14.1. статті 14, підпункті 165.1.11. пункту 165.1 статті 165 та підпункті 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України.

Матеріалами справи встановлено, що позивач є юридичною особою приватного права, у відповідності до відомостей Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 25 квітня 2017 року № НОМЕР_1. Відносини, повязані із відрядженням працівників позивача, регулюються Положенням про відрядження працівників ТОВ «ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН», який затверджено Наказом Директора Товариства № 66 від 22.12.2016 року. Витяг із вказаного письмового доказу міститься в матеріалах справи ( а.с. 32-36).

Відповідно до частини 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Тобто особливістю адміністративного судочинства є те, що тягар доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати всі матеріали, які свідчать про його правомірні рішення. Проте доказів правомірності, законності та обґрунтованості свого рішення відповідачем до суду не надано.

Суд не погоджується з висновком відповідача, не підтвердженим належними доказами, про обовязковість застосування ТОВ «ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН» положень Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 року № 59 (надалі Інструкція № 59), у звязку із його невідповідністю нормам податкового законодавства України, виходячи з наступних мотивів.

Відповідно до пункту 1 Розділу І «Загальні положення» Інструкції № 59 службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника органу державної влади, підприємства, установи та організації, що повністю або частково утримується (фінансується) за рахунок бюджетних коштів (далі - підприємство), на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи (за наявності документів, що підтверджують зв'язок службового відрядження з основною діяльністю підприємства).

За змістом пункту 3.1. статті 3 Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Судом було встановлено та не заперечується сторонами, що Інструкція № 59 не належить до нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання Податкового кодексу України та законів з питань митної справи.

Відтак, в контексті пункту 52.1. статті 52 ПК України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» від 17.07.2015 року № 655-VIII, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючий орган не має права надавати консультації з питань практичного використання нормативно-правових актів, які не є складовою податкового законодавства України.

Крім того, суд відмічає, що відповідно до розяснень Державної фіскальної служби України, викладених в Індивідуальній податковій консультації від 18.05.2017 року № 238/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, основним документом, який регулює відрядження працівників органів державної влади, підприємств, установ та організацій, що повністю або частково фінансуються за рахунок бюджетних коштів, є Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 року № 59 (далі Інструкція № 59). При цьому інші підприємства та організації можуть використовувати Інструкцію № 59 як допоміжний (довідковий) документ. Враховуючи вищевикладене, не є доходом у вигляді додаткового блага платника податку фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем, сума відшкодованих у встановленому порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, зокрема на проїзд, за умови наявності та належним чином оформлених транспортних квитків, що засвідчують вартість цих витрат та виконання інших вимог, встановлених п. 170.9 ст. 170 Кодексу.

Аналогічні розяснення містяться в листах ДФС України від 31.03.2017 року № 6758/6/99-99-13-02-03-15 та від 23.02.2017 року № 3843/6/99-99-13-02-03-15.

Відтак, відповідачем надано податкову консультацію, яка суперечить узагальненій практиці застосування податкового законодавства з питань, що належать до компетенції Державної фіскальної служби України.

Суд приходить до висновку про те, що не є доходом платника податку - фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, в тому числі витрат на проїзд працівника до місця відрядження напередодні або з місця відрядження до місця постійної роботи у разі затримки, якщо це погоджено з роботодавцем і дати на транспортних квитках не збігаються з датами, визначеними у наказі про відрядження, за умови наявності підтвердних документів, передбачених абзацами 2 3 підпункту «а» підпункту 170.9.1. пункту 170.9. статті 170 Податкового кодексу України.

При зазначених обставинах, суд вважає вимоги позивача правомірними та такими, що ґрунтуються на положеннях законодавства України, належним чином обґрунтовані, підтверджені матеріалами справи, а тому підлягають задоволенню.

Суд вважає за необхідне зауважити, що відповідно до другого абзацу пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Розподіл судових витрат здійснюється з урахуванням ст. 94 КАС України.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 2, 8-14, 71, 94, 160-163, 167, 186, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправною та скасування податкової консультації - задовольнити .

Скасувати Індивідуальну податкову консультацію Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 31.03.2017 № 18472/10/28-10-01-03-11, яка винесена відносно Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН".

Стягнути з Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби ( код ЄДРПОУ 39440996, вул. Дегтярівська, 11 г, м. Київ, 04119) за рахунок бюджетних асигнувань витрати по оплаті судового збору на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАРІУМ ЮКРЄЙН" ( код ЄДРПОУ 37364327, 61072, м.Харків, пр. Науки, 27-Б, 8 поверх) у розмірі 1600,00 грн. ( одна тисяча шістсот гривень 00 копійок).

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Харківського апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Повний текст постанови виготовлено 29 червня 2017 р.

Суддя Заічко О.В.