Ухвала суду № 67196810, 08.06.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 червня 2017 року м. Київ К/800/22782/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Бухтіярової І.О., Веденяпіна О.А.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача Кисинець В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Київінвест-Олімпія» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Київінвест-Олімпія» на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15 червня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 3 серпня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

У липні 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Київінвест-Олімпія» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду із позовом, в якому, з урахуванням заяви про зміну предмету позову, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів у місті Києві від 14.03.2014 року № 0004402205, № 0004392205 та від 02.06.2014 року № 3531702, № 0007582202.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 10 грудня 2014 року адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 року № 0004392205 та податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 року № 0004402205 в частині визначення грошового зобов'язання у зв'язку із формуванням позивачем валових витрат за наслідками заниження доходів від операційної діяльності, оподаткування кредиторської заборгованості, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2015 року рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог скасовано та в цій частині ухвалено нову постанову, якою відмовлено у задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 14.03.2014 року № 0004392205, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 14.03.2014 року № 0004402205 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 121 157,00 грн. основного платежу та 30 289,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій; в іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.12.2014 року залишено без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21 січня 2016 року рішення судів попередніх інстанцій скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Підставою для направлення справи на новий розгляд слугувало те, що позивачем після початку розгляду справи по суті було подано заяву про зміну предмету позову, проте судом не було прийнято відповідне процесуальне рішення за результатами розгляду вказаної заяви. Крім того, позивач як на підставу позову покликався на порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки, передбаченого Податковим кодексом України, проте судами попередніх інстанцій зазначені доводи взагалі не досліджувались.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва 15 червня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 3 серпня 2016 року, позов Товариства задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 року №0004392205 та податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 року №0004402205 в частині визначення грошового зобов'язання у розмірі 121 157,00 грн. за основним платежем та 30 289,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства в повному обсязі.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що судами проігноровано вимоги ухвали Вищого адміністративного суду України від 21 січня 2016 року та не досліджено підстав законності проведення перевірки Товариства.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Державною податковою інспекцією проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Київінвест-Олімпія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт від 25.02.2014 року №632/26-59-22-05/21571623.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги п. 44.1 ст. 44, п. 135.4, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, п. 9.1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 242 775,00 грн.; п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 108 428,00 грн.; п. 164.1 та пп. 164.2.17, п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 19 545,00 грн.; п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі громадського харчування та послуг».

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано невірним формуванням валових витрат за наслідками заниження доходів від операційної діяльності, невірним оподаткуванням кредиторської заборгованості, о також неправомірним формуванням валових витрат за наслідками господарських операцій з отримання транспортних послуг, які не підтверджено товарно-транспортними накладними. Крім того, контролюючий орган вказує на відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями проведеними з контрагентом ДП «Олімпія-Транс», що виключає право Товариства на формування податкового кредиту з ПДВ. Безпідставним, на думку контролюючого органу, є також і не включення до загального місячного оподатковуваного доходу як додаткового блага вартість витрат на розмови працівників по мобільному зв'язку.

На підставі вказаної перевірки та результатів адміністративного оскарження контролюючим органом прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення

- від 14.03.2014 року № 0004402205, яким визначено грошове зобов'язання із податку на прибуток у сумі 285 103,00 грн., у тому числі 242 775,00 грн. - основний платіж та 42 328,00 - штрафні (фінансові) санкції;

- від 14.03.2014 року № 0004392205, яким за порушення вимог п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі громадського харчування та послуг» до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 246 840,00 грн.;

- від 02.06.2014 року № 3531702, яким визначено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 30 268,00 грн., у тому числі - 18 656,60 грн. - основний платіж та 11 612, 20 - штрафні (фінансові) санкції;

- від 02.06.2014 року № 0007582202, яким визначено грошове зобов'язання із податку на додану вартість у сумі 122 971,00 грн., у тому числі 103 99,00 грн. - основний платіж та 18 976,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пп. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

При цьому, відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

А, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. В свою чергу дані бухгалтерського обліку та податкового обліку відображуються у податкових деклараціях платників податків.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування валових витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товару (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та контрагентом ДП «Олімпія-Транс» укладено договір про надання транспортних послуг від 01.01.2008 року.

На підтвердження фактичного проведення господарських правовідносин з вказаним контрагентом позивачем надано копії договору на транспортні послуги від 01.01.2008 року та додатки до нього, копії подорожніх листів службового автомобіля, копії платіжних доручень, талонів замовника та податкових накладних.

Проте, розв'язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення - рішення від 14.03.2014 року №0004402205 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 121 618,00 грн. за основним платежем та 12 039,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, суди попередніх інстанцій, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо документально непідтвердження фактичного проведення господарських операцій з контрагентом ДП «Олімпія-Транс», а відповідно і неправомірність формування позивачем валових витрат за такими операціями, надали належну оцінку зібраних у справі доказів у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України та дійшли обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача відносити понесені витати за такими операціями до складу витрат, що враховуються при визначені об'єкта оподаткування, з огляду на те, що первинні документи на обґрунтування правомірності формування валових витрат та податкового кредиту по взаємовідносинам із ДП «Олімпія-Транс» надані позивачем вибірково, не за весь період, щодо якого контролюючим органом зроблено відповідні висновки, зокрема, Товариством не надано суду договорів на виконання яких виписано податкові накладні від 30.04.2011 року, № 4 від 31.05.2012 року, № 5 від 30.06.2012 року, № 7 від 31.03.2012 року, № 5 від 31.08.2012 року, № 9 від 31.12.2012 року, № 5 від 31.01.2012 року, № 7 від 30.04.2012 року, а також інших податкових накладних на підставі яких сформовано податковий кредит протягом 2011-2012 років, товарно-транспортних накладних.

При прийнятті рішення судами попередніх інстанцій до уваги також прийнято встановлену під час проведення перевірки наявність відхилень між сумами задекларованого податкового кредиту та податковими зобов'язаннями контрагента позивача на суму 108 431,00 грн. (62 572,00 грн. - 2011 рік, 45 856,00 грн. - 2012 рік).

У ході розгляду справи платником податків з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих податковим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України доказів, а отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що господарські операції позивача з контрагентом ДП «Олімпія-Транс» не підтверджуються належними первинними документами, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків таких операцій.

Разом з тим, висновки акту перевірки щодо неправильного формування позивачем валових витрат за наслідками заниження доходів від операційної діяльності та неправильного оподаткування кредиторської заборгованості контролюючим органом, всупереч ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, належними доказами не підтверджено. Так, ані акт перевірки, ані письмові заперечення Державної податкової інспекції не містять чіткого опису зазначених вище порушень, які призвели до завищення витрат на суму 542 141,00 грн., як не містять і розрахунку вказаної суми із врахуванням епізодів вказаних порушень.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.03.2014 №0004402205 в частині донарахування грошового зобов'язання за основним платежем у сумі 121 157,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 30 289,00 грн.

Перевіряючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення на предмет їх відповідності приписам податкового законодавства, суди попередніх інстанцій також дійшли висновку про безпідставність застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 246 840,00 грн. за порушення вимог п. 9 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі громадського харчування та послуг», оскільки акт перевірки від 25.02.2014 року №632/26-59-22-05/21571623 не містить опису фактів порушення, на підставі яких контролюючий орган робить висновки про порушення позивачем вимог вищезазначеного Закону.

Згідно п. 1.4 розд. І Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.03.2013 року № 395, акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Таким чином, акт перевірки є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання, документом, на підставі якого контролюючим органом і приймається відповідне рішення про нарахування сум грошового зобов'язання та застосування відповідної фінансової (штрафної) санкції.

Отже, правомірність застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 246 840,00 грн. жодним чином не обґрунтована контролюючим органом, фактів виявлених порушень суду не наведено, а тому податкове повідомлення-рішення від 14.03.2014 №0004392205 прийнято контролюючим органом безпідставно.

Проте, контролюючим органом цілком правомірно визначено Товариству грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 30 268,00 грн., згідно оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 02.06.2014 року №3531702, оскільки позивачем не було надано суду доказів на спростування висновку контролюючого органу, що оплата телефонних розмов по мобільному зв'язку працівників не є додатковим благом для працівників, як не надано і доказів оподаткування цього додаткового блага у встановленому Податковим кодексом України порядку.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що з судових рішень першої та апеляційної інстанцій вбачається, що судами фактично не було досліджено порядок призначення та проведення контролюючим органом документальної перевірки Товариства, за наслідками якої і було прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення, проте це не призвело до неправильного вирішення судами справи по суті, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, зокрема і з акту перевірки, контролюючим органом було призначено та проведено виїзну перевірку, а отже, Товариство, у разі якщо вважало що його права якимось чином порушено, мало право не допускати фахівців Державної податкової інспекції до перевірки. А оскільки допуск до проведення перевірки відбувся, то відповідно предметом розгляду в цій справі є саме суть виявлених порушень податкового законодавства, правова оцінка яким і була надана судами попередніх інстанцій.

За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Київінвест-Олімпія» залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 15 червня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 3 серпня 2016 року у справі № 826/9947/14 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: І.Я. Олендер

І.О. Бухтіярова

О.А. Веденяпін

Ухвала в повному обсязі складена 13.06.2017 року.