Ухвала суду № 67035565, 30.05.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

УХВАЛА

Іменем України

"30" травня 2017 р. м. Київ № К/800/34563/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Юрченко В.П.

Суддів Бухтіярової І.О.

Веденяпіна О.А.

за участю секретаря судового засідання Іванова Д.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2

на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 24.09.2015 р.

та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.09.2016 р.

у справі № 822/805/14

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2

до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 звернулась до суду з адміністративним позовом до Кам'янець-Подільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31 січня 2014 року:

- №0000821703, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 617704,50 грн., з яких 411803,00 грн. основного платежу та 205901,50 грн. штрафних санкцій;

- № 0000831703, яким донараховано суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 10835,06 грн., з яких 8668,05 грн. основного платежу та 2167,01 грн. штрафних санкцій;

- № 0000841703, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників в розмірі 1025,63 грн., з яких 412,50 грн. основного платежу та 613,13 грн. штрафних санкцій.

А також, позивач просила суд скасувати вимогу № Ф-353-17 від 31.01.2014 про сплату боргу по єдиному внеску в сумі 21082,35 грн. та скасувати акт від 10.01.2014 р.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 4 березня 2014 р. відмовлено у відкритті провадження в частині визнання протиправним та скасування акту перевірки. Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 08.05.2014 р., яка залишена без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 24.06.2014 р. позовні вимоги в іншій частині задоволено в повному обсязі. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 09.06.2015 р. рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 24.09.2015 р., яка залишена без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0000831703 від 31.01.2014 року повністю та податкове повідомлення-рішення №0000821703 від 31.01.2014 року в частині грошового зобов'язання за основним платежем 16429,00 грн. та 8214,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, в решті позову відмовлено.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Переглянувши судові рішення в межах касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000831703, (яким донараховано суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 10835,06 грн., з яких 8668,05 грн. основного платежу та 2167,01 грн. штрафних санкцій) та податкового повідомлення-рішення №0000821703 від 31.01.2014 р. в частині грошового зобов'язання за основним платежем 16429,00 грн. та 8214,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, - правомірність рішень судів попередніх інстанцій в цій частині прийнято на користь позивача і в касаційному порядку не переглядалась в зв'язку з відсутністю касаційної скарги податкового органу.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000821703, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 617704,50 грн., з яких 411803,00 грн. основного платежу та 205901,50 грн. штрафних санкцій, колегія суддів зазначає наступне.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що податковим органом проведено планову виїзну документальну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт №33/8/22-09-17-02/НОМЕР_3, у висновках якого зазначено про порушення позивачем вимог п.п. «а» п.п.185.1 ст. 185, п.п. «а» п.п.198.1, п.п.198.3, п.п. «г» 198.5, п.п.198.6 ст. 198 , п.п.200.1, п.п.200.3 ст. 200 Податкового кодексу України.

В акті перевірки суть порушення зазначено в тому що, податковий кредит сформовано за рахунок включення податкових накладних на придбання природного газу, але частина газу не реалізована, а включена до складу втрат, що призвело до заниження суми податкового зобов'язання. За перевіряємий період придбано газу 2073552 куб.м., з якого реалізовано відповідно до наданих документів 1089811,03 куб.м., списано 995647,66 куб.м газу на втрати, що складає 48% придбаного газу. Із загальної кількості втрат газу, на технологічні витрати списано 208516,10 куб.м. газу, тобто 10% придбаного газу, так як вхідний газ поступає на 2 газові заправки. Реалізація газу позивачем проводиться з використанням АГНКС - 75 та АГНКС - 200. Відповідно до керівництва з експлуатації АГНКС-75 та АГНКС - 200 втрати газу при експлуатації становлять 5 %. Також встановлено що, позивачем незаконно завищено нормативні втрати газу через подвоєння їх суми (5%+5%). Тобто, нарахування суми грошового зобов'язання з ПДВ здійснено податковим органом шляхом здійснення умовного продажу газу в кількості, яка відповідає невиробничим втратам газу з підстав здійснення позивачем таких втрат, які не відносяться до його господарської діяльності.

Суди попередніх інстанцій, відмовляючи в задоволені позовних вимог в цій частині, погодились з доводами податкового органу, зазначаючи, що АГНКС-75 та АГНКС - 200 працюють в одному циклі і в керівництві з їх експлуатації АГНКС-75 та АГНКС - 200 в ПЕК 43.000.000.000 РЕ та СТПК9.000.000.000РЕ в п. 1.1.2.5 зазначено, що технологічні втрати газу складають 5%, тому позивачем неправомірно і без обґрунтування списувалось на технологічні втрати 10%.

Такий висновок також обґрунтовано тим, що акти на списання природного газу при проведенні поточних ремонтних робіт є недостовірними, оскільки позивачем не представлено будь-яких доказів на підтвердження фактичного витрачання саме зазначеного у цих актах обсягу газу. Також у матеріалах справи відсутні докази фактичного проведення ремонтних робіт належних позивачем АГНКС (акти ревізії, випробування відремонтованих елементів, дефектні відомості, описи типового технологічного процесу ремонту тощо у відповідності з положеннями Правил безпечної експлуатації та обслуговування обладнання автомобільних газонаповнювальних компресорних станцій (АГНКС) ДНАОП 1.1.23-1.06-02, затверджених наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 29.07.2006 № 369).

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, які зроблені без повного з'ясування всіх обставин по справі.

Так, позивачем неодноразово наголошувалось про наявність судових рішень судів першої, апеляційної та касаційної інстанцій, в яких розглядались подібні правовідносини позивача з податковим органом і встановлені певні факти (які на думку позивача мають преюдиціальне значення) по справах: № 2270/15365/11, № 822/608-13-а. Дана обставина залишилась поза увагою судів попередніх інстанцій без наведення належних мотивів.

Крім того, спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акту перевірки від 10.01.2014 р. №33/8/22-09-17-02/НОМЕР_3 (планової виїзної документальної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.12.2012). В той же час, в матеріалах справи наявний акт перевірки від 20.10.2014 р. № 1309/22-09-17-03-2113523222 (документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011 р. по 31.07.2013 р. виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. по 31.07.2013 р.) висновки яких є відмінними. Так, за висновками акту перевірки від 10.01.2014 р. - позивачем занижено суму ПДВ на 565349 грн. (а.с. 181 том 1), а за даними акту від 20.10.2014 р. - на 272954 грн. (а.с.59, том 3).

Оцінка висновків зазначених актів має значення також для перевірки доводів позивача щодо завищення податковим органом кількості списання газу не на її користь. Так, порівнюючи дані за 2012 р., що зазначені в таблиці на а.с. 22 том 3 (акт перевірки від 20.10.2014 р., стор.18) - списання становить 983739, 99 куб.м, а за цей же період в акті від 10.01.2014 р. в таблиці на аркуші 178 об. - 995647, 66 куб.м. Очевидно, що різниця становить 11907,67 куб.м., що за доводами позивача спричинило порушення кримінальної справи. При цьому судами не встановлено хід її розслідування та результати розгляду, що відповідно до ст. 72 КАС України також має значення для правильного вирішення спору. Крім того, за арифметичними підрахунками даних акту від 10.01.2014 р., сума 995647, 66 - вірогідно є помилкою, оскільки: 2073552 куб.м (отримано від постачальників) - 1089811,03 (реалізовано, куб.м) =983740.97 куб.м., а не 995647, 66 куб.м.

Крім того, важливо з'ясувати наявність всіх актів перевірки за даний період для порівняння їх висновків, оскільки як вбачається з відповіді податкового органу на заперечення до акту перевірки від 28.01.2014 р.,: « актом перевірки від 10.01.2013 р. № 31/22-09-17-02/НОМЕР_3 охоплено період листопад-грудень 2012 р. та приймалось податкове повідомлення-рішення» (а.с.19 том 1), але в акті перевірки від 10.01.2014 р. про її проведення не зазначено, як і відсутні відомості про виконання податкового повідомлення-рішення.

Також судам необхідно витребувати від податкового органу розрахунок суми грошового зобов'язання з ПДВ згідно податкового повідомлення-рішення від 31.01.2014 р. № 00008217003 відповідно до розрахунків, здійснених під час перевірки.

До того ж, в даній справі необхідно встановити правильно всі обставини по справі і надати їм юридично правильно оцінку відповідно до законодавства, діючого на час виникнення спірних правовідносин. Так, як вбачається з актів перевірок, нарахування суми грошового зобов'язання здійснено податковим органом шляхом здійснення умовного продажу газу в кількості, яка відповідає невиробничим втратам газу з підстав здійснення позивачем таких втрат, які не відносяться до його господарської діяльності.

При цьому, приймаючи рішення про донарухвання грошового зобов'язання з ПДВ, в акті зазначено про порушення позивачем п.п. «г» ст. 198.5 Податкового кодексу України. Але суди не дали належну оцінку, що підпункт 198.5 доповнено підпунктом «г», а п.п.198.6 статті 198 Податкового кодексу змінено лише Законом України від 24.05.2012 р. № 4834, редакція якого діє з 01.07.2012 р.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000841703, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи найманих працівників в розмірі 1025,63 грн., з яких 412,50 грн. основного платежу та 613,13 грн. штрафних санкцій, в зв'язку з порушенням позивачем п.п.168.1.1., 168.1.2., 168.1.5. ст.168 Кодексу, яке полягає у виплаті позивачем коштів в сумі 2750,00 грн. фізичній особі ОСОБА_3 без утримання та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в розмірі 412,50 грн., оскільки позивачем не надано актів виконаних робіт і реєстраційних документів, які б підтверджували, що він є суб'єктом господарювання.

Відмовляючи в задоволені позовних вимог в цій частині, суди погодились з податковим органом про наявність даного порушення та відповідно законності спірного податкового повідомлення-рішення.

Разом з тим, незважаючи на відсутність доводів касаційної скарги в цій частині, колегія суддів приходить до висновку що рішення судів також підлягає скасуванню з направленням на новий розгляд з таких підстав. Як встановлено судами, позивачем не доведено про сплату позивачем 412,50 грн. до бюджету, в зв'язку з чим позивачу донараховану цю суму до сплати і застосовано штрафні санкції на суму 613,13 грн., нарахування яких здійснено на підставі п.п.119.2 ст. 119 та п.п.127 ст. 127 ПК України, відповідно до яких:

- неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 1020 гривень (п.п.119.2 ст. 119 ПК України);

- ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Тобто, відповідальність за дане порушення застосовано одночасно на підставі ст. 119 і 127 ПК України без зазначення суті конкретного порушення і без наведення належного обґрунтування.

Щодо вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 31.01.2014 р. № Ф-353-17 в розмірі 1025,75 грн.+20056,60 грн., суди попередніх інстанції правильно посилались на приписи Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», встановивши, що позивач є платником даного податку. Разом з тим, вказана вимога прийнята на підставі акту перевірки від 10.01.2014 р. за результатами донарахувань, правомірність яких не перевірена судом і не надана їм відповідна оцінка, що унеможливлює суду касаційної інстанції перевірити їх законність та відповідно правомірність вимоги.

На підставі наведеного, Вищий адміністративний суд України вважає зазначені висновки судів попередніх інстанцій такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі.

Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

У свою чергу частиною 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Вказані вимоги чинного законодавства зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту.

Зазначені обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 - задовольнити частково.

2. Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 24.09.2015 р. та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.09.2016 р. у справі № 822/805/14 скасувати в частині, в якій відмовлено в задоволені позовних вимог і в цій частині справу направити на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.

3. В іншій частині постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 24.09.2015 р. та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.09.2016 р. - залишити без змін.

4. Ухвала є остаточною та оскарженню не підлягає в частині, в якій судові рішення направлені на новий розгляд. В іншій частині ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.