Ухвала суду № 66534644, 19.04.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 квітня 2017 року м. Київ К/800/55319/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача: Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні

касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 29.07.2013

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013

у справі № 0670/8797/12 Житомирського окружного адміністративного суду

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Керамаг ЛТД» (далі за текстом -Товариство)

до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 29.07.2013, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Житомирі від 07.12.2012 № 0000197222 та № 0000198222.

У касаційній скарзі ОДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошового зобов'язання із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 16.11.2012 за № 5201/22-2/32520179 із врахуванням розгляду заперечень на акт перевірки, які враховані ДПІ (а.с. 152-159, т.1). Згідно з цими висновками позивач порушив норми підпункту 14.1.257 пункту 14.1 ст. 14, пунктів 44.1, 44.2 ст. 44, пунктів 135.2, 135.5, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 ст. 135, пункту 138.2, підпунктів 138.10.3, 138.10.4 пункту 138.10 ст. 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пунктів 192.1, 192.2 ст. 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198, підпункту «е» пункту 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (ПК): 1) занижено суму доходу у податковому обліку за ІІ, ІІ-ІІІ та ІІ-ІV квартали 2011 року, І квартал, І півріччя 2012 року на загальну суму 1334256,00 грн., в тому числі: а) 512911,00 грн. - як на суму простроченої кредиторської заборгованості перед СПД ОСОБА_1. та СПД ОСОБА_2.; фірмою «Ceramika Paradyz» (Польща); б) 821345,00 грн. - за операціями з корегування показників по повернутому товару, документи про що не містять інформації щодо кінцевих споживачів, які повернули товар; 2) завищено витрати на загальну суму 58266,00 грн. у податковому обліку за ІІ, ІІ-ІІІ та ІІ-ІV квартали 2011 року, І квартал, І півріччя 2012 року, в тому числі: а) 11302,00 грн. - витрати з оплати на користь ТОВ «Будмен» та ТОВ «Будмен-Інтер» послуг по передпродажній підготовці товарів, які були попередньо реалізовані, а отже не пов'язані з господарською діяльністю; б) 40291,00 грн. - витрати з оплати на користь ПАТ «Нова Лінія» послуг з перепродажної підготовки товарів, дослідження кон'юнктури ринку, вивчення попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар, зв'язок яких із господарською діяльністю не підтверджений відповідними документами; в) 6681,00 грн. - витрати за операціями з поставки від ТОВ «Цезар Сателліт Україна» інформаційних, диспетчерських та технологічних послуг, послуг щодо виконання заходів забезпечення безпеки автомобіля та від ПП ЦР «Лідер Консалт» послуг з організації та проведення семінару, які не підтверджені первинними документами (документи не містять інформації щодо змісту та обсягу послуг).

Крім того, за висновком акту перевірки позивачем занижені податкові зобов'язання із ПДВ у податковому обліку за період із квітня 2011 року по червень 2012 року на загальну суму 164269,00 грн. за операціями із коригування показників по повернутому товару, документи про що не містять інформації щодо кінцевих споживачів, які повернули товар; завищено податковий кредит на загальну суму 119570,00 грн. у податковому обліку за період із квітня 2011 року по червень 2012 року, в тому числі: 1) 2000,00 грн. - за податковими накладними від СПД ОСОБА_3., які не містять всіх реквізитів; 2) 10426,00 грн. - за операціями з ТОВ «Будмен», ТОВ «Будмен-Інтер», ПАТ «Нова Лінія», ТОВ «Цезар Сателліт Україна», які не мають зв'язку з господарською діяльністю позивача; 3) 107144,00 грн. - за податковими накладними, виписаними в попередніх податкових періодах.

У результаті цих порушень позивач занизив податок на прибуток за ІІ, ІІ-ІІІ та ІІ-ІV квартали 2011 року, І квартал, І півріччя 2012 року на загальну суму 314832,00 грн. та ПДВ за квітень - грудень 2011 року, січень - березень 2012 року на загальну суму 283839,00 грн.

За наслідками перевірки ДПІ стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.12.2012: № 0000197222 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 292455,00 грн., у тому числі: 278153,00 грн. - за основним платежем та 14302,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0000198222 - про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 316941,00 грн., у тому числі: 281839,00 грн. - за основним платежем та 35102,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

За визначенням пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ст. 14 ПК безнадійна заборгованість - заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Відповідно до пункту 135.1 ст. 135 цього Кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (підпункт 135.5.4 пункту 135.5 цієї статті).

Суди попередніх інстанцій, встановивши у судовому процесі, що строк виконання позивачем господарських зобов'язань перед СПД ОСОБА_1. та СПД ОСОБА_2. настав 31.12.2012, що виключає факт спливу строку позовної давності за цими зобов'язаннями на дати здійснення перевірки, зробили правильний висновок про безпідставне збільшення контролюючим органом за результатами перевірки суми оподатковуваного в податковому обліку ТОВ «Керамаг ЛТД», оскільки станом на час проведення перевірки заборгованість за цими зобов'язаннями не набула характеру безнадійної за ознакою збігу строку позовної давності. Так само обгрунтовано суд визнав безпідставним збільшення Товариству за результатами перевірки суми оподатковуваного доходу на 16292,00 грн. як на суму безнадійної заборгованості по розрахунках з нерезидентом - фірмою «Ceramika Paradyz» (резидент Республіки Польща) (висновок щодо такої суми безнадійної заборгованості зроблено ДПІ з урахуванням розгляду заперечень позивача на акт перевірки - відповідь на заперечення від 04.12.12 №41306/10/22-2; інші суми, як суми заниженого оподатковуваного доходу з посиланням на безнадійну заборгованість перед нерезидентами, вказані в акті перевірки, були виключені ДПІ за результатами розгляду заперечень позивача ) (а.с. 152-158, т.1).

Такий висновок судами першої та апеляційної інстанцій зроблено з огляду на встановлений у судовому процесі факт включення Товариством 16292,00 грн. до суми оподатковуваного доходу у податковій декларації за І квартал 2012 року.

Помилковими є висновки ДПІ про заниження позивачем доходу на 821345,00 грн. та податкових зобов'язань із ПДВ на 164269,00 грн. за операціями з повернення товару. Як зазначено вище, такі висновки обґрунтовано посиланням на відсутність в накладних на повернення товару інформації щодо кінцевого споживача.

Згідно з пунктом 140.2 ст. 140 ПК у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

Суди попередніх інстанцій, врахувавши направлення Товариством на адресу ДПІ разом із листом від 12.11.2012 р. №12 накладних, в яких у графі «покупець» зазначено прізвище, ім'я, по-батькові споживача, що дає змогу ідентифікувати особу, найменування та кількість повернутого товару; наявність інформації в розрізі кінцевих споживачів у регістрах бухгалтерського обліку ( картка рахунку 361), що надавалась ДПІ разом із запереченнями до акту перевірки, зробили правильний висновок про безпідставне збільшення в податковому обліку Товариства суми оподатковуваного доходу на 821345,00 грн. та податкових зобов'язань із ПДВ на 164269,00 грн. по операціях з повернення товару. Вище зазначені документи не були враховані ДПІ під час перевірки, про що свідчить направлена на адресу Товариства відповідь на його заперечення на акт перевірки від 04.12.12 №41306/10/22-2.

Правильність висновку судів першої та апеляційної інстанції щодо податкового обліку Товариством операцій з повернення товару підтверджується встановленим в судовому процесі фактом оприбуткування Товариством повернутого товару та його подальшої реалізації із відображенням цих господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліку. При цьому, суди обґрунтовано звернули увагу на те, що при збільшенні суми оподатковуваного доходу Товариства на 821345,00 грн. за результатами перевірки в акті перевірки відображено встановлений факт зменшення Товариством суми витрат як на собівартість повернутих товарів.

Відповідно до пункту 44.6 ст. 44 ПК у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (крім випадків, передбачених абзацом другим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Всупереч наведеній нормі ДПІ не були прийняті надані позивачем разом із запереченнями на акт перевірки в строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 ст. 44 ПК (протягом п'яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки), документи (накладні, картка рахунку 361), внаслідок чого висновок в акті перевірки про заниження суми оподатковуваного доходу на 821345,00 грн. та податкових зобов'язань із ПДВ на 164269,00 грн. по операціях з повернення товару не відповідає критерію обґрунтованості.

Правильними є також висновки судів попередніх інстанцій про правомірне збільшення Товариством сум витрат та податкового кредиту за операціями з поставки від ТОВ «Будмен» та ТОВ «Будмен-Інтер» послуг по передпродажній підготовці товарів, а від ПАТ «Нова Лінія» - послуг з перепродажної підготовки товарів, дослідження кон'юнктури ринку, вивчення попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар;

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Пунктом «г» підпункту 138.10.3. пункту 138.10 ст. 138 ПК встановлено, що до складу інших витрат включаються: витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції до внесення змін Законом України від 04.07.2013 № 408-VІ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення витрат та податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Суди попередніх інстанцій на підставі оцінки приєднаних до матеріалів справи доказів, а саме: належно завірених копій договорів про надання послуг від 03.01.2011 № 2 та від 03.01.2011 № 1У, які позивач уклав з ТОВ «Будмен Інтер» та ТОВ «Будмен» відповідно та які встановлювали обов'язок вказаних постачальників надати позивачу послуги із передпродажної підготовки товару; податкових накладних, актів наданих послуг, звітів, якими затверджувався перелік послуг з передпродажної підготовки товарів, - встановили факт поставки ТОВ «Будмен Інтер» та ТОВ «Будмен» послуг позивачу, зв'язок цих послуг із його господарською діяльністю. При цьому суди обґрунтовано взяли до уваги доводи позивача щодо характеру його витрат за послуги як мотиваційним виплатам за для покращення показників продажів, які мають системний та постійний характер, у той час як контролюючий орган при висновку про відсутність зв'язку цих витрат щодо вже проданих товарів із господарською діяльністю позивача обмежився окремою господарською операцією реалізації, а не стратегією сталих господарських відносин. На підставі вище перелічених доказів судами було зроблено обґрунтований висновок про правомірне декларування позивачем за наслідками господарських операцій із ТОВ «Будмен Інтер» та ТОВ «Будмен» сум витрат та податкового кредиту у податковому обліку. Оцінка цих доказів судами попередніх інстанцій відповідає нормам ст. 86 КАС України.

Правильними є також висновки судів щодо формування позивачем витрат та податкового кредиту за наслідками господарських операцій із поставки ПАТ «Нова Лінія» послуг з перепродажної підготовки товарів, дослідження кон'юнктури ринку, вивчення попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар за договорами про надання маркетингових послуг від 16.06.2011 №2349/110616П та №2350/110616П, від 01.01.2012 №2349/01012П та №2350/0112П.

Зменшуючи в податковому обліку Товариства суми витрат та податкового кредиту за операціями з ПАТ «Нова Лінія», ДПІ посилається на те, що послуги за вище зазначеними договорами ідентичні послугам, які передбачені договорами комісії від 16.06.2011 №2349/110616К та №2350/110616К, від 17.08.2010 №2327/1008/7К, укладеними позивачем із ПАТ «Нова Лінія» на реалізацію товару, та умовами яких були передбачені послуги із комерційно-маркетингової роботи, пошук покупців на продукцію комітента, виконання всієї переддоговірної роботи.

Разом із тим, суди попередніх інстанцій на підставі оцінки приєднаних до матеріалів справи доказів, як-то належно завірених копій договорів про надання маркетингових послуг від 16.06.2011 №2349/110616П та №2350/110616П, від 01.01.2012 №2349/01012П та №2350/0112П, актів здачі-прийняття послуг, податкових накладних, банківських виписок, договорів комісії від 16.06.2011 №2349/110616К та №2350/110616К, від 17.08.2010 №2327/1008/7К, - встановили відмінність послуг, наданих за вказаними договорами. Так, зобов'язання ПАТ «Нова Лінія за договорами про надання маркетингових послуг полягає в дослідженні аналізу динаміки попиту, дослідження кон'юнктури ринку, аналізу порядку взаємодіє позивача з покупцями та постачальниками, що не співпадає із зобов'язаннями комісіонера за договорами комісії. Витрати Товариства на придбання маркетингових послуг як таких, що спрямовані на збільшення продажів, мають зв'язок із його господарською діяльністю. Інших доводів на обґрунтування правомірності зменшення суми витрат в податковому обліку Товариства на 40291,00 грн. за операціями з ПАТ «Нова Лінія», окрім як посилання на дублювання маркетингових послуг з послугами, наданими за договорами комісії, ДПІ не наводить.

Відповідають цілям господарської діяльності та змісту наведених правових норм також і висновки судів першої та апеляційної інстанцій про правомірне формування позивачем витрат та податкового кредиту за операціями з ТОВ «Цезар Сателліт Україна» з поставки інформаційних, диспетчерських та технологічних послуг, послуг щодо виконання заходів забезпечення безпеки автомобіля позивача за договором від 07.03.2008 № 36338 та витрат за наслідками поставки від ПП ЦР «Лідер Консалт» послуг з організації та проведення семінару. Такі висновки зроблені на підставі оцінки доказів у справі, а саме: актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), податкових накладних, виписом по банківському рахунку, - що відповідає правилам оцінки доказів, встановленим ст. 86 КАС.

ДПІ визнано збільшення Товариством податкового кредиту на 2000,00 грн. за податковими накладними, виписаними СПД ОСОБА_3., про що свідчить відповідь ДПІ від 04.12.12 №41306/10/22-2 на заперечення Товариства на акт перевірки (а.с. 152-158, т.1).

Доводи, наведені в касаційній скарзі, не спростовують правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо результату вирішення спору у цій справі; підстави для скасування оскаржуваних судових рішень відсутні.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін,

якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст. ст. 220, 220-1, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 29.07.2013 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 09.10.2013 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: ПідписЄ.А. УсенкоСудді: підписО.А. Веденяпін підписВ.П. Юрченко