Ухвала суду № 66193357, 22.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 березня 2017 року м. Київ К/800/30512/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Юрченко В.П.,

при секретарі: Горбатюку В.С.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Едіпресс Україна»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.03.2014

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014

у справі № 826/2430/14 Окружного адміністративного суду м. Києва

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Едіпресс Україна»

до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.03.2014, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014, у задоволенні позову відмовлено.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення, посилаючись на порушення судами норм матеріального права, та прийняти нове рішення про задоволення позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, представник ДПІ просить залишити скаргу без задоволення.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Фактичною підставою для зменшення у податковому обліку позивача за 9 місяців 2013 року суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 31.01.2014 № 98/26-55-22-01/31057188. Згідно з актом товариство порушило норми пункту 44.1 ст. 44, абзацу «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України (ПК) внаслідок завищення витрат на загальну суму 11250411,00 грн. у податковому обліку за 2011 року, 1-й квартал, півріччя, 9 місяців 2012 року, 2012 рік, 1-й квартал, півріччя, 9 місяців 2013 року, а саме: 1) на 3637370,00 грн. - за операціями із поставки послуг від ряду суб'єктів підприємницької діяльності (СПД), які не підтверджені первинними документами (документи, складені за наслідками поставки не містять інформації щодо змісту та обсягу господарської операції, одиницю виміру); 2) на 351051,00 грн. - за операціями із поставки послуг (інформаційні, аудиторські та інші) від СПД ОСОБА_2, СПД ОСОБА_3, СПД ОСОБА_4, документи за наслідками поставки яких не містять інформації щодо змісту та обсягу господарської операції, одиницю виміру та використання яких ТОВ «Едіпресс Україна» у власній господарській діяльності не доведено; 3) на 4632536,00 грн. - за операціями із поставки послуг від ряду СПД, документи за наслідками поставки яких не містять інформації щодо змісту та обсягу господарської операції, одиницю виміру та використання яких у власній господарській діяльності не доведено; 4) на 1883306,00 грн. - збільшення витрат на розмір резерву сумнівної заборгованості, статус якої як безнадійної не підтверджено (3-4-й квартали 2011 року, 2012 рік; 5) 373067,00 грн. - завищено значення рядку 06.6 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду» у податкових деклараціях за 2012 рік, 9 місяців 2013 року внаслідок збільшення витрат за 3-4-й квартали 2011 року, 2012 року на розмір резерву сумнівної заборгованості. У результаті цих порушень позивачем завищено задекларовані збитки за 2011 рік на 1492269,00 грн., 1-й квартал 2012 року на 882344,00 грн., 1-й квартал 2013 року на 2881564,00 грн., півріччя 2013 року на 5068626,00 грн., 9 місяців 2013 року на 5816877,00 грн. та занижено податок на прибуток у загальній сумі 799164,00 грн. у податковому обліку за півріччя, 9 місяців 2012 року, 2012 рік, 9 місяців 2013 року.

За наслідками перевірки ДПІ відносно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.02.2014: № 23926552201 - про зменшення у податковому обліку за 9 місяців 2013 року від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 5443810,00 грн.; № 24126552201 - про збільшення грошового зобов'язання із податку на прибуток на 638702,00 грн. за основним платежем та на 159676,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що ТОВ «Едіпресс Україна» здійснює господарську діяльність, зокрема у галузі видавництва засобів масової інформації - журналів та створення інтернет-сайтів.

Для створення, виробництва та реалізації вказаних журналів та для функціонування належних інтернет-сайтів позивачем були укладені договори з низкою контрагентів, суб'єктів підприємницької діяльності-фізичними особами, з посиланням на поставку позивачу послуг, зокрема: рекламні послуги; послуги загальної корекції яскравості, контрастності й кольору зображень, технічної й художньої ретуші зображення; послуги з художнього редагування та ілюстрування друкованих видань; послуги із забезпечення інформаційними матеріалами окремих рубрик для виходу; послуги щодо постійного моніторингу цільової аудиторії, дослідження ринку в цій галузі, моніторинг ЗМІ щодо висвітлення питань та подій з продукцією; консультаційні послуги з корпоративного, стратегічного й оперативного планування, визначення напрямів розвитку бізнесу, управління змінами, та інших питань адміністративного характеру; послуги щодо підбору якісних і потрібних фотозображень для глянцевих журналів; послуг по виготовленню відео та аудіо роликів при проведенні публічного святкового заходу «Viva! Найкрасивіші люди України»; комп'ютерні послуги; транспортні послуги; юридичні послуги, послуги з пакування журналів. З посиланням на поставку цих послуг між позивачем та постачальником - суб'єктом підприємницької діяльності були підписані акти виконаних робіт, на підставі яких позивач сформував валові витрати за вищевказані податкові періоди.

За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу..

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Пунктом 138.4 цієї статті встановлено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов'язання на суму податку, сплаченого ним у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презумує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумного (з точки зору загальноприйнятих, звичайних правил господарювання) обґрунтування витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке, у більшості своїй, свідчить про відсутність ділової мети при здійсненні господарської операції як притаманної риси господарської діяльності. При цьому не має значення, що фінансові показники такої господарської операції, які враховані в податковому обліку, підтверджені документами, вимога стосовно оформлення яких встановлена правовими нормами.

Інформація, яка міститься в документах первинного обліку, в силу норми частини другої ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є підставою для податкового обліку лише за умови, що вона відповідає дійсності

Відповідно до частини 1 ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).

Відсутність в документі, складеному для фіксації господарської операції, визначеної наведеними нормами інформації, нівелює його значення як доказу здійснення господарської операції, якщо іншими, визначеними та оформленими відповідно до нормативно встановлених вимог документами ця прогалина в документуванні господарської діяльності не заповнена. Інформації щодо змісту, обсягу господарської операції, одиниці виміру господарської операції має одне з основних значень в облікових документах, оскільки така інформація дозволяє встановити вартісні показники господарської операції, які можуть приймати участь у податковому обліку суб'єкта господарювання як платника податків, зокрема податку на прибуток та податку на додану вартість.

При оцінці актів приймання-передачі послуг, підписаних між позивачем та контрагентами-постачальниками як доказів здійснення позивачем господарських операцій з придбання вищевказаних послуг, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано звернули увагу на їх у своїй більшості ідентичний характер у розрізі контрагентів (акти по одному постачальнику), загальний характер інформації, наведеній в них щодо господарських операцій, стосовно яких ці акти складені. Ця інформація обмежена назвою послуги без висвітлення інформації щодо мети їх використання (назва журналу, інтернет сайту, заходу інше), акти не містять конкретизації таких послуг, одиниці виміру, якими керувався постачальник при визначенні їх вартості, як-то: ціна за годину роботи фахівця, виконання конкретного завдання тощо.

Поряд із цими висновками, суди також правильно звернули увагу на відсутність у позивача на підтвердження поставки йому транспортних послуг доказів такого транспортування (товарно-транспортні накладні, подорожний лист вантажного автомобіля).

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568 (далі - Правила № 363), товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу.

Основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля (пункт 11.1 Правил № 363).

Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику.

За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару. При цьому товарно-транспортні накладні повинні містити інформацію, яка б давала можливість здійснити облік транспорту, який здійснював перевезення, водія, який керував транспортом, товару, який перевозився, його якісних та кількісних характеристик (маса, кількість, найменування тощо).

Правильними є також висновки судів попередніх інстанцій про завищення позивачем витрат на 1883306,00 грн. за рахунок витрат на створення резерву сумнівної заборгованості.

Як встановлено у судовому процесі, вперше резерв сумнівної заборгованості був сформований ТОВ «Едіпресс Україна» станом на 31.12.2011, що відтворено в балансі підприємства.

Згідно з пунктом 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 р. N 237 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 р. за N 725/4018 ) поточна дебіторська заборгованість - сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу; а сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Пунктами 5, 6, 7 цього Положення передбачено, що дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування.

Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

За змістом цих норм величина резерву сумнівної заборгованості визначається виходячи з поточної дебіторської заборгованості.

Згідно із абзацом «г» підпункту 138.10.6 пункту 138.10 ст. 138 ПК до складу інших витрат включаються: інші витрати звичайної діяльності (крім фінансових витрат), не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема: г) витрати на створення резерву сумнівної заборгованості визнаються витратами з метою оподаткування в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу. Для банків та небанківських фінансових установ норми цього пункту діють з урахуванням норм статті 159 цього Кодексу.

За визначенням пункту «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ст. 14 ПК безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Враховуючи, що резерв сумнівної заборгованості не був відображений товариством в балансі станом на 01.01.2011, про що свідчить акт перевірки, а товариство не спростовує цей факт, і що резерв сумнівної заборгованості згідно з правилами бухгалтерського обліку розраховується виходячи з поточної дебіторської заборгованості, в 3-4-у кварталах 2011 року так само, як і в 2012 році дебіторська заборгованість, під яку сформовано резерв, не набула характеру безнадійної, а тому не могла бути включена до витрат.

Таким чином, контролюючим органом було правомірно виключено із витрат позивача за 3-4 квартали 2011 року та 2012 рік безнадійну дебіторську заборгованість у розмірі 1883306,00 грн., яку позивач помилково включив при формуванні резерву сумнівної заборгованості.

Доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновку судів першої та апеляційної інстанцій, а відтак відсутні підстави для скасування оскаржуваних судових рішень.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Едіпресс Україна» залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.03.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.05.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: ПідписЄ.А. УсенкоСудді: ПідписО.А. Веденяпін підписВ.П. Юрченко