Постанова № 66001490, 12.04.2017, Вінницький апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 822/5769/15

Головуючий у 1-й інстанції: Майстер П.М.

Суддя-доповідач: ОСОБА_1

12 квітня 2017 року

м. Вінниця

Вінницький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Драчук Т. О.

суддів: Полотнянка Ю.П. Загороднюка А.Г.

за участю:

секретаря судового засідання: Охримчук М.Б.,

представника позивача - ОСОБА_2,

представника позивача - ОСОБА_3,

представника відповідача - ОСОБА_4,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Енселко Агро" до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

В вересні 2015 року позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Енселко Агро", звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року адміністративний позов задоволено частково : скасовано податкові повідомлення - рішення Красилівської об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області в частині : податкове повідомлення - рішення від 06.04.2015 року №0003631501 - суму завищення бюджетного відшкодування на 2491818,00грн. та штрафні фінансові санкції на 622955,00 грн.; податкове повідомлення - рішення від 06.04.2015 року №0003641501 - суму завищення від'ємного значення податку на додану вартість на 2618596,00грн.; податкове повідомлення - рішення від 05.06.2015 року №0005241501 - суму завищення бюджетного відшкодування на 2618596,00грн. та штрафні фінансові санкції на 1309298,00грн.; в решті позову відмовлено.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з'ясування обставин, які мають значення для справи та порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору просив рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове, яким відмовити в частині задоволених позовних вимог.

Представники відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримали та просили скасувати рішення суду першої інстанції.

Представники позивача в судовому заперечували проти задоволення апеляційної скарги та просили рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити, а постанову суду скасувати, з огляду на наступне.

Згідно статті 195 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, товариство з обмеженою відповідальністю "Енселко Агро" перебуває на спеціальному режимі оподаткування з податку на додану вартість. Основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Згідно наказу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області №217 від 11.02.2015 року на направлення від 12.02.2015 року №118, 119, 120 посадовими особами податкового органу в період з 12.02.2015 року по 04.03.2015 року проводилась позапланова документальна виїзна перевірка платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування такого податку.

За результатами перевірки складено акт від 12.03.15 р. №157/1501/37083810 згідно якого встановлено, що позивачем в порушення п.44.1 ст. 44, п. 46.5 ст. 46, п.209.4 пп.209.15.1 п.209.15 ст.209, п.198.6 ст.198, п.201.11 ст.201, п.200.1 п.200.3 ст. 200 ПК України по деклараціях з ПДВ (0110 загальна) завищено бюджетне відшкодування ПДВ в загальній сумі 2 721 613 грн., в т.ч.: у листопаді 2014 року в сумі 932 850 грн., у грудні 2014 року в сумі 1788763 грн. та завищено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту за грудень 2014 року (р.19 декларації загальної) на 3156757 грн. та по декларації з ПДВ (0121 спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства) завищено суму ПДВ, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду з урахуванням залишку від'ємного значення з попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 25 декларації) у грудні 2014 року в сумі 5839323 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем 06.04.2015 року прийнято податкові повідомлення-рішення №0003631501 форми В1 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за листопад-грудень 2014 року на загальну суму 2 721 613 грн. та штрафної санкції в сумі 680 404 грн., №0003641501 форми В4 про зменшення від'ємного значення з ПДВ за грудень 2014 року на 3 156 757 грн.

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.

Частково задовольняючі адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, а отже податкові повідомлення-рішення №0003631501 та №0003641501 необхідно скасувати.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Операції з експорту власно-вироблених сільськогосподарським підприємством сільськогосподарських товарів відображаються у податковому обліку у порядку та на умовах, визначених положеннями п.209.4 ст.209 ПК України та пп.5 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 678 від 13 листопада 2013 року і пп.5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів №966 від 23.09.2014 року.

Згідно п. 209.4 ст. 209 Податкового кодексу України при вивезенні сільськогосподарських товарів у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство - виробник таких товарів/послуг має право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів/послуг, вартість яких включається до складу виробничих факторів. Таке відшкодування здійснюється в загальному порядку.

Підпунктом 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України передбачено перелік виробничих факторів, за рахунок яких формується податковий кредит: а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції; б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку.

Підпунктом 5 пункту 4 розділу V Порядку №678 передбачено, що у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва переробних підприємств у митному режимі експорту.

Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121-0123/0140 до рядка 16.3 декларації 0110. Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларацій 0121-0123/0140 відображається, згідно з бухгалтерською довідкою, в якій така сума розраховується, виходячи із фактично сплаченої (нарахованої): постачальникам товарів/послуг, вартість яких була включена до складу виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит по сільськогосподарських товарах (супутніх послугах), вивезених у митному режимі експорту (декларації 0121-0123); та включеної до податкового кредиту суми податку постачальникам товарів/послуг, визначених відповідно до пункту 1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, вартість яких включена до вартості експортованої продукції власного виробництва (декларація 0140).

Бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, з урахуванням норм пункту 198.6 статті 198 Кодексу, та містити вичерпний їх перелік.

Отже, законодавством України чітко встановлено, що бухгалтерська довідка складається згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, що підтверджують витрати понесені саме на вирощування експортованої продукції.

Як встановлено з матеріалів справи, в 2014 році позивачем вирощено кукурудзи в кількості 422294,80 т. У жовтні-грудні 2014 року позивачем здійснено операції з постачання кукурудзи (код УКТ ЗЕД 10059000) за межі митної території України на адресу нерезидента Inerco Trade S.A. (Швейцарія), що підтверджується митними деклараціями. Згідно поданих декларацій з ПДВ (спеціальний режим оподаткування) з урахуванням уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань з ПДВ і виправленням самостійно виявлених помилок, підприємством відображено у рядку 2.1 Експортні операції обсяги реалізації продукції у жовтні 2014 року в сумі 97 644 620 грн. у листопаді 2014 року в сумі 197 958 732 грн., у грудні 2014 року в сумі 325 116 503 грн. У деклараціях з ПДВ (0110 загальна) відображений податковий кредит в загальній сумі 48156032 грн., в т.ч. у жовтні 2014 року в сумі 8 189 922 грн., у листопаді 2014 року в сумі 14187571грн., у грудні 2014 року в сумі 25 778 539 грн.

При перевірці сільськогосподарським підприємством було надано бухгалтерські довідки складені за жовтень - грудень 2014 року, та первинні документи (договори, додаткові угоди, специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, акти виконаних робіт/послуг, товарно - транспортні накладні, залізнично дорожні, платіжні доручення, акти на списання ТМЦ, лімітно - заборні карти та інші документи) по відкоригованих сумах ПДВ по отриманих товарах (насіння, мінеральні добрива, засоби захисту рослин, паливно - мастильні матеріали та інші ТМЦ ) та послугах по (обробітку землі, догляду за посівами, збиранню кукурудзи, та послуг використаних у виробництві кукурудзи, прийманню, очищенню, сушці кукурудзи урожаю 2014 року) вартість яких включається до складу виробничих факторів, безпосередньо пов'язаних з вирощуванням кукурудзи, яку реалізовано в митному режимі експорту та по отриманих послугах пов'язаних з постачання кукурудзи.

Однак, з акту перевірки вбачається, що перевіркою не підтверджено правомірність формування у деклараціях з ПДВ (0110 загальна) податкового кредиту на загальну суму 5 878 370 грн., в тому числі:

- в жовтні 2014 року в сумі 932 857 грн.,

- в листопаді 2014 року в сумі 1 788 763 грн.,

- в грудні 2014 року в сумі 3 156 757 грн.

Також, з матеріалів справи встановлено, що ТОВ "Енселко -Агро" проведено, а перевіркою не підтверджено коригування податкового кредиту в деклараціях з ПДВ 0110 по загальновиробничих витратах на суму (+) 5110414 грн., в тому числі в жовтні 2014 року 888659 грн., листопаді 2014 року 1603159 грн., грудні 2014 року 2618596 грн.

Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 13 вересня 2016 року апеляційну скаргу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області задоволено та відмовлено позивачу в задоволенні адміністративного позову.

Ухвалою Вищого адміністративного суду від 11 січня 2017 року касаційну скаргу ТОВ "Енселко -Агро" задоволено, постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 13 вересня 2016 року та направлено справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

У вищевказаній ухвалі Вищий адміністративний суд України вказав, що судом апеляційної інстанції не зясовано, в чому саме полягає невірність розрахунків загальновиробничих витрат згідно Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва ТОВ "Енселко -Агро" і як необхідно було обчислювати такі витрати.

На виконання ухвали Вищого адміністративного суду України в ухвалі від 17 січня 2017 судом встановлено, що при розрахунку суми податкового кредиту по загальновиробничих витратах, які підлягають бюджетному відшкодуванню при експорті, ТОВ "Енселко-Агро" використовувалась Методика визначення суми податкового кредиту згідно додатку №11 до Наказу №1-ОП від 01.01.2012р. Про облікову політику підприємства та організацію бухгалтерського обліку.

Як вбачається з матеріалів справи, 01.10.2014 директором ТОВ "Енселко-Агро" прийнято наказ № 327/2 про внесення змін до Наказу №1-ОП від 01.01.2012р. Про облікову політику підприємства та організацію бухгалтерського обліку, яким доповнено п.3.11 реченням: "При проведенні експорту сільськогосподарської продукції власного виробництва розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню, проводиться згідно "Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва" (Додаток 11).

Додатком № 11 до Наказу № 327/2 від 01.10.2014 року є "Методика визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва".

Відповідно до вказаної методики, сума податкового кредиту розраховується шляхом вирахування коефіцієнта, який застосовується до податкових накладних, згідно з якими визначено суму коригування ПДВ по кожній податковій накладній, на підставі яких проведено отримання робіт, послуг та вартість яких враховано в обліку підприємства у прямих, не прямих витратах та витратах на збут.

Отже, ТОВ "Енселко-Агро" коригує податковий кредит по прямим та загальновиробничим витратам на підставі власної методики у відсотковому відношенні.

Однак, колегія суддів зазначає, що жодним Положенням про бухгалтерський облік та жодним нормативним актом, яким передбачені основні принципи облікової політики підприємства для ведення фінансової звітності не передбачено право підприємства на розроблення власної методики розрахунку суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції у відповідності до вимог п.209.4 та п.209.15 ст.209 ПК України.

Положеннями п. 209.4 ст. 209 Податкового кодексу та п.п. 5 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість визначено, що формування податкового кредиту передбачено виключно на умовах безпосередньої участі сплаченого (нарахованого) ПДВ постачальникам за напрямами господарської діяльності такого платника ПДВ, тобто позивач для перенесення податкового кредиту зі скороченої до загальної декларації з ПДВ мав використати виключно ПДВ, сплачений (нарахований) для виробництва та продажу експортованої сільськогосподарської продукції (кукурудзи).

Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість визначено, що бухгалтерська довідка, у випадку коригування рядка 16.3 декларації, складається на підставі повного переліку податкових накладних, складених постачальниками на поставлені сільськогосподарські товари (супутні послуги), вартість яких була включена до складу виробничих факторів, пов'язаних із виробництвом експортованої кукурудзи.

Перевіркою встановлено, ТОВ "Енселко - Агро" було засіяно у 2014 році всього 79742,69 га сільськогосподарської продукції в т.ч.: 1. пшениця озима - 1224 га, 2. кукурудза - 51668 га, 3. овес - 40 га, 4. соняшник - 5809 га, 5. соя - 20871 га, 6. інша продукція - 130,69 га.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що при вирощуванні кожної сільськогосподарської культури, є своя специфіка та відповідно різна кількість виробничих факторів.

Про те, в матеріалах справи відсутні докази, що бухгалтерські довідки сформовано на підставі податкових накладних, які містять фактично сплачену постачальникам товарів/послуг суму, що включена до складу виробничих факторів, пов'язаних із виробництвом саме обсягів експортованої кукурудзи.

Таким чином, з урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що згідно даних бухгалтерських довідок платника податків, ТОВ "Енселко-Агро" неправомірно віднесено до рядка 16.3 декларації податок на додану вартість у сумі 5 110 414 грн., в тому числі в жовтні 2014 року 888659 грн., листопаді 2014 року 1603159 грн., грудні 2014 року 2618596 грн.), сформований на підставі власної методики у відсотковому відношенні, що не передбачено чинним податковим законодавством, що у свою чергу свідчить про правильність висновків податкового органу про завищення заявленої суми бюджетного відшкодування з ПДВ у сумі 5 110 414 грн. в тому числі в жовтні 2014 року 888659 грн., листопаді 2014 року 1603159 грн., грудні 2014 року 2618596 грн.

За таких обставин, колегія суддів вважає безпідставними твердження апелянта, що податковий кредит, що підлягає бюджетному відшкодуванню, розрахований вірно на підставі власної "Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва".

Крім того, колегія суддів зазначає, що при розгляді апеляційної скарги Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області Вінницький апеляційний адміністративний суд в своєму рішенні від 02.03.2016 року не робить висновків щодо загальновиробничих витратах, оскільки судом не досліджувалось жодних обставин з питання правомірності коригування податкового кредиту по загальновиробничих витратах, а відповідно до ст. 195 КАС України розгляд апеляційної скарги позивача здійснювався в частині незадоволених позовних вимог ТОВ "Енселко-Агро".

У відповідності із ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим.

Відповідно до ч. 3 ст. 198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Згідно пп. 1, 3, 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, а також порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування постанови суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області задовольнити повністю.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Енселко Агро" до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати в частині задоволених позовних вимог.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю "Енселко Агро" до Красилівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Хмельницькій області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

В іншій частині постанову суду залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст. 212 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 14 квітня 2017 року.

Головуючий ОСОБА_1 Судді ОСОБА_5 ОСОБА_6