Ухвала суду № 65775257, 01.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"01" березня 2017 р. м. Київ К/800/51059/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Веденяпіна О.А., Маринчак Н.Є.,

при секретарі: Горбатюку В.С.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.06.2014

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014

у справі № 826/6702/14 Окружного адміністративного суду м. Києва

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Трансбуд-Компані»

до Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.06.2014, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві від 14.01.2014 № 0000232201 та від 04.04.2014 № 00001462201.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права.

Позивач не реалізував своє процесуальне право подання заперечення проти касаційної скарги.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для збільшення у податковому обліку позивача грошових зобов'язань із податку на прибуток, ПДВ та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 26.12.2013 № 218/26-57-22-01-07/25267112. Згідно з цим актом товариство порушило норми підпунктів 14.1.27, 14.1.228 пункту 14.1 ст. 14, пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.8 ст. 138, підпунктів 139.1.1, 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139, пункту 185.1 ст. 185, пункту 188.1 ст. 188, пунктів 198.1, 198.6 ст. 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України (ПК): завищило витрати у податковому обліку 1-й квартал, 1-е півріччя, 3-и квартали, 4-й квартал 2012 року на загальну суму 93966142,56 грн. та податковий кредит на загальну суму 18793229,00 грн. у податковому обліку за січень, березень, травень, червень. липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2012 року за операціями з поставки від ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар», ТОВ «Альтіс» товарів та послуг, які не мали реального характеру на зв'язок яких із господарською діяльністю відсутній, у результаті чого занижено податок на прибуток на 19732889,95 грн. у податковому обліку за 1-й квартал, 1-е півріччя, 3-и квартали, 4-й квартал 2012 року та ПДВ на 18793229,00 грн. у податковому обліку за січень, березень, травень, червень. липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2012 року.

Висновок про відсутність реального характеру поставок позивачу від цих постачальників товарів та послуг обґрунтовано посиланням на ознаки фіктивності цих суб'єктів підприємницької діяльності, як-то: відсутність їх за місцезнаходженням, відсутність у них основних засобів, трудових ресурсів, без яких неможливо здійснення підприємницької діяльності взагалі і операцій з поставки товарів позивачу зокрема; фіктивність їх постачальників у ланцюзі поставки.

За результатами перевірки та адміністративного оскарження ДПІ стосовно позивача прийняті податкові повідомлення-рішення від 14.01.2014 № 0000232201 про збільшення грошового зобов'язання із ПДВ на 18793229,00 грн. за основним платежем та на 9396614,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); від 04.04.2014 № 00001462201 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на 19732889,95 грн. за основним платежем та на 4933222,49 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

У судовому процесі встановлено, що з посиланням на поставку позивачу від ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар», ТОВ «Альтіс» товарів та підрядних послуг від імені цих постачальників на адресу позивача виписані видаткові та податкові накладні, сторони підрядних послуг склали акти виконаних робіт, на підставі яких позивач сформував витрати та податковий кредит у податковому обліку за вищевказані податкові звітні періоди.

Відповідно до пункту 138.1 ст. 138 ПК (у редакції, чинній на час виникнення відносин, з приводу прав і обов'язків у яких виник спір) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 цієї статті).

Згідно із підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 ст. 139 ПК до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.3 цієї статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (в редакції до внесення змін Законом України від 04.07.2013 № 408-VІ).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (підпункт 198.6 цієї статті).

При цьому законодавцем презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про збільшення сум грошових зобов'язань із податку на прибуток, ПДВ.

Разом із тим, факт поставки позивачу від ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар», ТОВ «Альтіс» товарів та підрядних послуг не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, виходив з реального характеру поставки позивачу від ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар», ТОВ «Альтіс» товарів та послуг, обґрунтувавши цей висновок посиланням на підтвердження господарських операцій з поставки наявними у матеріалах справи доказами (копії видаткових та податкових накладних, рахунків - фактур, , актів приймання виконаних підрядних робіт, актів приймання виконаних будівельних робіт, довідок про вартість виконаних будівельних послуг), відповідності витрат позивача на оплату товарів та послуг від цих постачальників цілям його господарської діяльності.

При цьому, однак, судом не було надано оцінки доводам ДПІ, які ставлять під сумнів реальність операцій із поставки позивачу товарів та послуг від вищевказаних постачальників. Так, поряд із доводами про відсутність ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар» за своїм місцезнаходженням, що унеможливило проведення зустрічних звірок цих постачальників; ознак фіктивності контрагентів цих постачальників по ланцюгу поставки, ДПІ вказувало про відсутність доказів транспортування від постачальників до позивача товарів, які як були окремим предметом договорів поставки (арматура, змазка для опалубки, шпаклівка, клей тощо), так і мали використовуватися при здійсненні підрядних робіт.

Наведеним доводам ДПІ суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України не дали належної оцінки, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на збільшення у податковому обліку сум витрат та податкового кредиту на підставі документів, які виписані від імені цих юридичних осіб.

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568 (далі - Правила № 363), товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу.

Основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля (пункт 11.1 Правил № 363).

Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику.

За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця так і у продавця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару. При цьому товарно-транспортні накладні повинні містити інформацію, яка б давала можливість здійснити облік транспорту, який здійснював перевезення, водія, який керував транспортом, товару, який перевозився, його якісних та кількісних характеристик (маса, кількість, найменування тощо.

Крім того, даючи оцінку доданим позивачем до матеріалів справи доказам на підтвердження рального характеру поставки позивачу від ТОВ «Альтіс» товарів та послуг, суди однак не звернули увагу, що ці документи не були надані під час перевірки, про що було вказано в акті перевірки (а.с. 71, 111, т.1).

Відповідно до частини 1 пункту 44.6 ст. 44 ПК у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті, платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (частина 2 цієї статті).

Згідно з пунктом 44.7 ст. 44 ПК у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Обставини щодо надання позивачем у відповідності до норм пункту 44.6 ст. 44 ПК документів, на підтвердження здійснених змін у власному податковому обліку, під час або після проведення перевірки та до прийняття відповідного рішення входять до предмету доказування при розгляді цього адміністративного спору. Оскільки, зміст цих правових норм свідчить, що обов'язок контролюючого органу здійснювати виїзну перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов'язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 ст.44 ПК прирівнюється до їх відсутності.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 20.01.2016 у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Відповідно до частини 1 ст. 244-2 КАС України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права. Суд має право відступити від правової позиції, викладеної у висновках Верховного Суду України, з одночасним наведенням відповідних мотивів.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні були мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкових накладних, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, тоді як для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження податкового кредиту.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Наведені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права унеможливлюють висновок щодо правильності вирішення спору, а відтак у відповідності до частин 2 та 4 ст. 227 КАС України ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо фактичної поставки позивачу від ТОВ «Ангели Техно», ТОВ «Запоріжметал Холдінг», ТОВ «АГАТ-І», ТОВ «Енергообладнання», ТОВ «Магмастіл», ТОВ «Старт-Д», ТОВ «Айтістар», ТОВ «Альтіс» товарів та послуг, перевірити обставини транспортування товару від цих постачальників на адресу позивача, реальної можливості здійснення цими постачальниками поставки товарів та послуг, обставин щодо дотримання позивачем норм пункту 44.6 ст. 44 ПК, для чого, у разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Святошинському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково, скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.06.2014 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.09.2014, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: ПідписЄ.А. УсенкоСудді: ПідписО.А. Веденяпін ПідписН.Є. Маринчак