Постанова № 65770136, 30.03.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2017 року Справа № 876/685/17

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Каралюса В.М.,

суддів: Затолочного В.С., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Керод Х.І.,

та за участі осіб:

від позивача -

від відповідача - Антонюк І.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» (далі - ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ») звернулося в суд з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області (далі - ДПІ у Шевченківському районі м. Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області) та просило скасувати податкове повідомлення - рішення № 0000521402 від 27.07.2016.

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби була проведена документальна планова виїзна перевірка ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 27.07.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 04.07.2016 №203/28-06-14-00/37821544.

На підставі вказаного акту перевірки ДПІ у Шевченківському районі м.Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області 27.07.2016 було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000521402, у зв'язку з чим збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «акцизний податок» на загальну суму 2 280 450,93 грн., з яких 1 520 300,62 грн. - основний платіж, 760 150,31 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позивач не погоджується із висновками акту перевірки та вказаними податковими повідомленнями-рішеннями з тих підстав, що з 01.01.2015 запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів (пиво, алкогольні напої, тютюнові вироби, нафтопродукти та інше паливо). Зазначає, що при відпуску нафтопродуктів позивачем через мережу АЗС у 2015 році проводились операції з продажу пального як кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктом оподаткування акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, так і суб'єктам господарювання з метою комерційного або виробничого використання, що не є об'єктом оподаткування акцизним податком, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами.

Таким чином, позивач вважає, що завищення акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в тому числі на суму 2280450,93 грн. не було, оскільки в даному випадку відбувалась реалізація пального суб'єктам господарювання та відпуск пального особам, які придбали дане пальне до 01.01.2015, що не є об'єктом оподаткування.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Бабушкінському районі Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 0000521402 від 27.07.2016.

Не погодившись із таким рішенням суду першої інстанції, його оскаржив відповідач, який в поданій апеляційній скарзі, покликаючись на те, що оскаржувана постанова ухвалена з порушенням законодавства, в зв'язку з чим просить таку скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову повністю. Апелянт вважає, що мережа автозаправних станцій за своїм функціональним призначенням використовується саме для роздрібної торгівлі нафтопродуктами, а не для оптової торгівлі, оскільки відпуск пального відбувається через паливо- масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу та оподатковується акцизним податком незалежно від форми розрахунків, не зважаючи чи те чи це грошові кошти, талони, чи старт-картки.

В судовому засіданні представник апелянта підтримав вимоги апеляційної скарги, просить її задовольнити та скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року і винести нову постанову, якою в позові відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, що взяв участь у справі, дослідивши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, виходячи з наступних міркувань.

Згідно ч.1.ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно із направленнями СДПІ з ОВП у місті Львові МГУ ДФС від 14.03.2016 №49/28-06-22-20, №50/28-06-22-20, №51/28-06-22-20, №52/28-06-22-20, №53/28-06-22-20, №54/28-06-22-20, №55/28-06-22-20 та від 01.04.2016 №313, наказу від 02.03.2016 №52 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 27.07.2011 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 04.07.2016 №203/28-06-14-00/37821544.

З вищевказаного акту перевірки вбачається, що за результатами аналізу податкової звітності ТзОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» встановлено порушення позивачем підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпунктів 215.3.4, 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за 2015 рік в сумі 530 030 582,32 грн..

На підставі вказаного акту перевірки ДПІ у Бабушкінському районі ГУ ДФС у Дніпропетровській області 27.07.2016 було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000521402, у зв'язку з чим збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «акцизний податок» на загальну суму 2 280 450,93 грн., з яких 1 520 300,62 грн. - основний платіж, 760 150,31 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

При прийнятті рішення по справі колегія суддів, враховуючи норми діючого законодавства виходить з наступного.

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж зокрема в даному випадку нафтопродуктів, скрапленого газу, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 ПК України базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 ПК України. Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому, в незалежності від форми розрахунків.

Згідно з пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК України операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів. Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон), а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, є дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено п. 216.9 ст. 216 ПК України. Відповідно до п. 216.9 ст. 216 ПК України при використанні підакцизних товарів (продукції) для власних виробничих потреб датою виникнення податкових зобов'язань є дата їх передачі для такого використання, крім використання для виробництва підакцизних товарів (продукції).

Згідно Закону розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Відповідно до п. 10 постанови Кабінету міністрів України «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» № 1442 від 20.12.1997 року (далі - Правила) розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Тобто, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням талонів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток), у зв'язку з чим доводи позивача про те, що безготівкові розрахунки юридичних осіб за придбані нафтопродукти не підпадають під визначення розрахункових операцій, згідно із Законом, оскільки при їх здійсненні відсутня дата виникнення податкового зобов'язання, є безпідставними.

В свою чергу, згідно з розділом 3 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» (далі - Інструкція), затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155: талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Вимоги щодо обігу, використання (видачі водіям тощо) та зберігання платіжних паливних карток (у тому числі сткретч-карток) і талонів встановлюються договором про відпуск палива і паливно-мастильних матеріалів за паливними картками між покупцем і продавцем. Паливна картка, талони передаються на підприємство за актом приймання-передачі після оплати вартості згідно з умовами договору.

Згідно із п. 10.3.1.1 Інструкції розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315. При цьому, відповідно до п. 10.3.1.3 Інструкції відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП. У цьому ж змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (пп. 10.3.4.2 Інструкції № 281). Пунктом 10.3.2 Інструкції № 281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП.

У змінному звіті АЗС за формою № 17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому, відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП. Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Отже, колегія суддів вважає, що саме при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п. 216.9 ст. 216 ПК України.

Пунктом 2 Правил встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів. Пунктами 34 та 35 цих Правил встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

З вищезазначених норм вбачається, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу. Щодо поняття некомерційного використання, то колегія суддів вважає, що у значені в якому його вжито у ПК України, нормативно-правових актах, що регулюють порядок реалізації нафтопродуктів у роздріб, слід розуміти, що таким використанням є таке, яке виключає його подальшу реалізації кінцевим споживачам незалежно від форми розрахунків. Оскільки через мережу АЗС здійснюється реалізація нафтопродуктів у роздріб кінцевому споживачу з метою некомерційного використання, то податковий орган у межах спірних правовідносин не мав обов'язку встановлення факту використання контрагентом позивача придбаних нафтопродуктів з тією чи іншою метою. Враховуючи підпункт 3.5 пункту 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України від 01.12.2000 року № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 року за № 105/5296, рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6.

Акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому, диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає. Отже, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (пункт 2 Правил № 1442 та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК України у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Таким чином, дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону № 265/95-ВР, через мережу АЗС, в тому числі і в безготівковій формі за допомогою талонів та паливних карток, смарт-карток, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає правильною позицію апелянта, що викладена в апеляційній скарзі про те, що податкові зобов'язання зі сплати 5 % акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій, у зв'язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірними.

З врахуванням вищенаведеного та на підставі системного аналізу норм діючого законодавства колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при прийняті оскаржуваної постанови неповно з'ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи, а тому постанова суду від 23.08.2016 року винесена з порушеннями норм матеріального та процесуального права і підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови, якою в задоволенні позову слід відмовити.

Враховуючи вищенаведене та керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 195, 196, ст. 198, ст. 202, п. 3 ч. 1 ст. 205, ст. ст. 206, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області задовольнити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2016 року у справі № 803/1167/16 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ВОГ РІТЕЙЛ» відмовити .

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі.

Головуючий суддя В.М. Каралюс

суддя В.С. Затолочний

суддя З.М. Матковська

повний текст постанови виготовлений 03.04.2017