Ухвала суду № 65742838, 28.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 5

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 березня 2017 року К/800/12751/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого суддіБорисенко І.В.суддів Голубєвої Г.К. Юрченко В.П.,розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2013 у справі №804/3786/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія» до Лівобережної міжрайонної Державної податкової інспекції м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування наказу і податкового повідомлення-рішення, - ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія» звернулося з адміністративним позовом, в якому просить визнати недійсним і скасувати наказ від 26.11.2012 № 1087 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія», виданий Лівобережною міжрайонною державною податковою інспекцією м. Дніпропетровська Дніпропетровської області, та визнати недійсним і скасувати податкове повідомлення-рішення Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Дніпропетровської області від 26.02.2013 № 0000102301.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.04.2013 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2013 постанову суду першої інстанції скасовано, позов задоволено частково. Визнано протиправним наказ Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби від 26.11.2012 № 1087 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія». Скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.02.2013 № 0000102301 Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби. У задоволенні решти позову відмовлено.

Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції, Лівобережна об'єднана державна податкова інспекція м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області (правонаступник Лівобережної міжрайонної Державної податкової інспекції м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби) подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову, оскільки вважає, що постанову суду апеляційної інстанцій було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

На підставі розпорядження керівника апарату від 12.10.2016 № 978 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13.10.2016 справа № 804/3786/13-а була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

На підставі окремого доручення від 22.11.2012 Лівобережна об'єднана державна податкова інспекція м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби видала наказ від 26.11.2012 № 1087 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія».

Правовою підставою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія» визначено пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України.

Лівобережна об'єднана державна податкова інспекція м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби провела документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпропетровська продовольча компанія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011 по 30.06.2012.

За результатами перевірки складено акт від 25.12.2012 за № 6382/22/34656235.

Згідно з актом перевірки позивач порушив вимоги п. 153.8 ст. 153, п. 135.1, п. 135.5 ст. 135, п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств в сумі 1482713,00 грн. Порушення полягало у тому, що позивач занизив показник рядку 03 Декларації «Інші доходи» за період з 01.04.2011 по 30.06.2012 на суму 7687172,52 грн., в т.ч. за ІІІ квартал 2011 року на суму 405000,00 грн., за 4 квартал 2011 року на суму 4820070,32 грн., за І квартал 2012 року на суму 877573,06 грн., за ІІ квартал 2012 року на суму 1584529,14 грн.

Податковий орган при цьому виходив з таких обставин.

Позивач поставив покупцям товари і отримав від покупців векселі в сумі 7687172,52 грн. за продані товари, що передбачено договорами поставок.

В подальшому позивач продав векселі за 7687172,52 грн.

В бухгалтерському обліку операції з векселями відображено такими проводками: отримання векселів - Дт 341 «Короткострокові векселі, одержані в національній валюті» Кт 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» на суму 7687172,52 грн.; продаж векселів - Дт 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» Кт 341 «Короткострокові векселі, одержані в національній валюті» на суму 7687172,52 грн.

Факт вчинення операцій з придбання позивачем цінних паперів та з продажу цінних паперів податковий орган не заперечує.

Податковий орган фактично вважає, що позивач повинен був включити прибуток від продажу векселів у сумі 7687172,52 грн. до складу доходів за результатами звітного періоду, зокрема, до складу інших доходів на підставі пп. 135.5.11 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України як доходи, що визначені відповідно до п. 153.8 ст. 153 цього кодексу. При цьому, позивач не мав права враховувати при визначенні фінансового результату суму 7687172,52 грн., як витрати з придбання векселів, оскільки векселі отримані позивачем як засіб платежу за операціями з поставки товару, що не є операціями з придбання цінних паперів.

На підставі названого акта перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.02.2013 за № 0000102301 про визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в сумі 1555429,00 грн., в т.ч. 1482713,00 грн. за основним платежем та 72716,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнаючи протиправним наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у відповідача були відсутні підстави для проведення документальної позапланової перевірки, визначені у пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, зокрема, рішення про проведення такої перевірки органом державної податкової служби вищого рівня не приймалося. Скасовуючи податкове повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у позивача не було обов'язку при реалізації векселів, які раніше були отримані як засіб платежу за поставлені товари, відображати таку операцію в окремому податковому обліку.

Колегія суддів касаційної інстанції не вбачає підстав для скасування постанови суду апеляційної інстанції про часткове задоволення позову з огляду на таке.

Відповідно до пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема, органом державної податкової служби вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня здійснено перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Рішення про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається органом державної податкової служби вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення;

З наведеної норми закону випливає, що умовами для призначення позапланової перевірки є:

здійснення органом державної податкової служби вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня перевірки документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня;

виявлення за результатами перевірки документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, невідповідності висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповного з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби;

прийняття рішення органом державної податкової служби вищого рівня у тому разі, коли стосовно посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

Оскільки зазначені вище підстави були відсутні, а рішення органом державної податкової служби вищого рівня не приймалося, колегія суддів суд касаційної інстанції знаходить правильним висновок суду апеляційної інстанції про протиправність оскаржуваного наказу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м.Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби.

Статтею 153 Податкового кодексу України запроваджено порядок оподаткування операцій особливого виду, зокрема пунктом 153.8 Кодексу встановлено правила оподаткування операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Абзацом четвертим пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України встановлено обов'язок платника податку вести відокремлений облік фінансових результатів операцій з цінними паперами в розрізі окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав.

Абзаци другий та третій пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України для цілей ведення такого відокремленого обліку фінансових результатів зазначених операцій визначає терміни «доходи» та «витрати».

Для цілей цього підпункту під терміном «доходи» слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, а також вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном, викупом емітентом, погашенням або відчуженням. До складу доходів включається також сума будь-якої заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

Під терміном «витрати» слід розуміти суму коштів або вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, як компенсація їх вартості. До складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв'язку з таким придбанням.

Відповідно до абзацу п'ятого пункту 153.8 статті 153 Податкового кодексу України якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду наступних звітних періодів у порядку, визначеному статтею 150 цього розділу.

Згідно з абзацом шостим п.153.8 ст.153 Податкового кодексу України якщо протягом звітного періоду доходи від продажу (обміну, викупу емітентом, погашення або інших способів відчуження) кожного з окремих видів цінних паперів та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або інших, ніж цінні папери, корпоративних прав цього ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами або іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами цього ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Відповідно до пп.135.5.11 п.135.5 ст.135 ПКУ доходи, визначені відповідно до статті 153 цього кодексу (позитивний фінансовий результат операцій з цінними паперами та інших, ніж цінні папери, корпоративних прав), належать до інших доходів, що, свою чергою, відповідно до п.135.1 ст.135 ПКУ належать до доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку, що:

платник податку зобов'язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами, в тому числі і з векселями;

при веденні окремого податкового обліку фінансовий результат від операцій з цінними паперами визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів.

Як зазначено раніше, під терміном «витрати» закон розуміє також вартість майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю (у тому числі емітенту під час розміщення) цінних паперів як компенсація їх вартості.

Відповідно до пп.14.1.10 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України бартерна (товарообмінна) операція - господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в рамках одного договору.

Отже, операції з поставки товару та проведення розрахунків за товар в іншій формі ніж грошова - шляхом передачі векселів для цілей оподаткування є бартерною (товарообмінною) операцією.

Відповідно до п.153.10 ст.153 Податкового кодексу України доходи та витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціни такої операції, але не нижчої (вищої) від звичайних цін.

Тому, витрати на придбання векселів дорівнюють вартості поставлених товарів.

Враховуючи наведене, податковим органом безпідставно не враховано витрат, понесених позивачем на придбання цінних паперів, які дорівнюють вартості поставлених товарів.

Оскільки податковим органом не зафіксовано на підставі первинних документів перевищення доходів, отриманих у результаті відчуження цінних паперів, над витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів, у податкового органу були відсутні підстави для висновку про виникнення у позивача прибутку, який, в силу вимог абз. 6 п.153.8 ст.153 Податкового кодексу України включається до складу доходів платника, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування. Відповідно, податкове повідомлення-рішення про визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств є протиправним.

Таким чином, суд апеляційної інстанції, правильно встановивши обставини справи, дійшов помилкового висновку про те, що при реалізації векселя позивач не повинен відображати цю операцію в окремому податковому обліку. Проте, враховуючи, що такий помилковий висновок не призвів до неправильного вирішення справи, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає за правильне залишити оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 2201, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.12.2013 - без змін.

2. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.В. Борисенко СуддіГ.К. Голубєва В.П. Юрченко