Ухвала суду № 65668959, 23.03.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"23" березня 2017 р. м. Київ К/800/22826/15

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представника позивача Поліщак І.Р.,

представника відповідача Лаврука В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства «Талан» до Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2012 року Приватне підприємство «Талан» (далі - позивач, ПрАТ «Талан») звернулось до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000382310 від 10.10.2011 року та № 0000542310 від 20.12.2011 року.

Справа розглядалась судами неодноразово.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2014 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що первинні документи від імені уповноваженої особи ТОВ «Ресурс Сервіс», підписані невстановленими особами, із застосуванням технічних засобів, а тому у позивача відсутні правові підстави для формування позивачем валових витрат та податкового кредиту по спірним господарським операціям.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про задоволення позовних вимог.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, мотивував своє рішення тим, що при дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких податкових накладних, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей. З огляду на недоведеність податковим органом існування відповідних фактів, та обставина, що первинні документи від імені контрагентів підписані невстановленими особами, не є достатньою підставою для позбавлення покупця (позивача у справі) права на відображення у податковому обліку понесених (нарахованих) витрат за наслідками придбання товару у ТОВ «Ресурс Сервіс». Відповідачем, належними та допустимими доказами не спростовано мету та реальність здійснення господарських операцій з придбання зрідженого газу, а також факту використання позивачем вищевказаних товарів у власній господарській діяльності.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про його скасування, як такого, що ухвалене із порушенням норм матеріального та процесуального права, рішення суду першої інстанції залишити в силі, як скасованого помилково. У доводах касаційної скарги зазначає, що господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків господарсько-фінансової діяльності, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними. Наявність у позивача податкових накладних та інших документів, за відсутністю виконання істотних умов договорів у спірних правовідносинах, не надають йому право на формування податкового кредиту та валових витрат. Крім того, директор контрагента не підписував первинних бухгалтерський документів, а тому такі документи не відповідають вимогам чинного законодавства і не надають позивачу право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість по спірним господарським операціям.

В запереченнях на касаційну скаргу позивач просить залишити таку без задоволення, а оскаржуване рішення без змін, оскільки при його ухваленні суд апеляційної інстанції не допустив порушень норм матеріального чи процесуального права.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

За результатами проведеної податковим органом документальної позапланової невиїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні операцій з купівлі - продажу газу (пропан - бутан) зрідженого, який був придбаний у ТОВ «Ресурс Сервіс», з податку на прибуток за період з 01.06.2010 року по 31.03.2011 року, з податку на додану вартість за період з 01.02.2011 року по 31.03.2011 року, складено акт від 26.09.2011 року № 1786/231/25069056, у висновках якого зазначено про порушення позивачем вимог:

- п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 13333 грн. та завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту з ПДВ (ряд. 18.2) за декларацією за лютий 2011 року в сумі 1436 грн.;

- п. 5.1 пп. 5.2.1, 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 1538316 грн., у т. ч. за 1 півріччя 2010 року в сумі 181 990 грн., за три квартали 2010 р. в сумі 867 465 грн., за 2010 в сумі 1 469 053 грн., за 1 квартал 2011 року в сумі 69 263 грн.

На підставі вказаного акта перевірки, 10.10.2011 відповідачем прийнято три податкові повідомлення - рішення:

- № 0000372310, яким позивачу визначено додаткове зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 1538316,00 грн. та штрафної (фінансової) санкції в розмірі 384579,00 грн.;

- №0000382310 про сплату 13333,00 грн. податку на додану вартість та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1 грн.;

- №0000392310 (форма «В4») про сплату штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1 грн.

12.12.2011 року рішенням ДПА в Івано-Франківській області №2929/10/25-019/318/843 скасовано повідомлення - рішення від 10.10.2011 року №0000372310 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції в сумі 17 315,00 грн.; а рішенням № 2928/10/25-019/317/841 залишено без змін повідомлення-рішення №0000382310 та скасовано повідомлення-рішення №0000392310 (форма «В4») від 10.10.2011 року.

20.12.2011 року відповідачем прийнято нове податкове повідомлення-рішення №0000542310 від 20.12.2011, яким позивачу визначено додаткове зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1538316,00 грн. та штрафні (фінансові санкції) у розмірі 367264, грн.

Протягом періоду, що перевірявся, позивач, на виконання укладеного договору купівлі-продажу від 05.05.2010 № 76РМ-10 та додатку до нього від 15.12.2010 № 1, укладеного між ТОВ «Ресурс Сервіс» та ПП «Талан», здійснював придбання скрапленого газу від ТОВ «Ресурс Сервіс». Позивачем згідно з даним договором придбано у ТОВ «Ресурс Сервіс» скрапленого газу в кількості 1190,129 тонн на суму 7942153 грн.

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивачем надано певний пакет документів. У акті перевірки відповідачем зазначено, що надані позивачем первинні документи суперечать законодавчим та нормативним актам, а тому не є належними доказами, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Згідно п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що під терміном «валові витрати виробництва та обігу» - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 цього Закону встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

За змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг, робіт) сум податку на додану вартість до податкового кредиту та витрат є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

За змістом ч.ч. 4-5 ст. 11 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України 17.06.2013 року дана справа направлялась на новий розгляд. Направляючи справу на новий розгляд Вищий адміністративний суд України зазначив, що судам попередніх інстанцій необхідно було поставити питання про проведення експертного дослідження та встановити наявність чи відсутність ознак підроблення підпису директора ТОВ «Ресурс Сервіс» - ОСОБА_6 в договорі, податкових і видаткових накладних, оскільки встановлення даної обставини має важливе значення для правильного вирішення даної справи, зокрема, щодо правомірності включення позивачем сум до складу валових витрат та податкового кредиту на підставі податкових накладних підписаних вказаною особою.

Згідно із ч.ч. 1 та 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Згідно із підпунктом «а» пункту 201.1 статті 201 ПК платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) у паперовому вигляді.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи-продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору; код товару згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 201.2 статті 201 ПК).

У постановах Верховного Суду України від 05.03.2012 року та від 22.09.2015 року № 21-421а11 та № 810/5645/14 відповідно, міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб підписані не уповноваженими особами не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту та формування витрат є безпідставним.

В матеріалах справи міститься нотаріально засвідчена заява ОСОБА_6, який в спірних період являвся директором ТОВ «Ресурс Сервіс» про те, що ним особисто здійснені підписи на договорах та бухгалтерських документах по господарських операціях з позивачем (том 1 а.с.226).

31.10.2014 року на адресу суду першої інстанції надійшов висновок № 1299 криміналістичної експертизи з дослідження почерку та підписів за матеріалами адміністративної справи №809/2314/13-а, що складений 28.10.2014 року (том 3 а.с.190-195). У висновку встановлено, що підписи від імені ОСОБА_6 на первинних бухгалтерських документах, оригінали яких направлялися для експертного дослідження виконані не ОСОБА_6, а іншою особою із застосуванням технічних засобів, зокрема перемальовкою «на просвіт» з якихось моделей або один з одного.

Тобто, у справі, яка розглядається, містяться суперечливі відомості щодо участі ОСОБА_6 у підписанні первинних документів по господарських операціях з позивачам, а тому перевірка та встановлення такої обставини має значення для правильного вирішення спору, що свідчить про невиконання судом апеляційної інстанції вимог ч. 5 ст. 227 КАС України, а саме не врахування обов'язкових при розгляді справи висновків і мотивів ухвали Вищого адміністративного суду України від 17.06.2013 року у даній справі.

Крім того, судом апеляційної інстанції, в порушення вимог процесуального закону, не перевірено обставин на які посилався суд першої інстанції, жодних висновків на спростування встановлених судом першої інстанції обставин та правильності застосування норм матеріального права не зазначено.

З огляду на це, колегія суддів Вищого адміністративного суду України прийшла до висновку, що суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, а тому оскаржуване рішення ухвалене з порушенням положень ст. 159 КАС України.

Відповідно до п. 6 ч. 1 ст. 223 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції у справі підлягає скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до цього ж суду відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 222, 223, 227, 230, 231 КАС України, суд

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Долинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області задовольнити частково.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 квітня 2015 року у справі 809/2314/13-а - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235-244-2 КАС України.

Судді: І.Я. Олендер

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Повний текст виготовлено 29.03.2017 року.