Ухвала суду № 65250710, 07.03.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2017 р. № 876/260/17

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Гулида Р.М.,

суддів - Кузьмича С.М., Улицького В.З.,

за участю:

секретаря судового засідання - Богдан А.О.,

представника позивача - Тарана О.П.,

представника відповідача - Мельничука М.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 07.12.2016 року у справі за позовом Державного підприємства "Ратнівське лісомисливське господарство" до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

ДП "Ратнівське лісомисливське господарство" звернулося з позовом до ГУ ДФС у Волинській області в якому з врахуванням уточнених позовних вимог просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16 вересня 2016 року №000433312, № 0003831401, № 0003821401, №0003811401, № 0001781400, №0001771400.

В обґрунтування позовних вимог покликається на протиправність висновків податкового органу, викладених в акті № 373/03-20-14-01/00991503 від 26 серпня 2016 року про результати планової виїзної документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2016 року щодо не підтвердження взаємовідносин із фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP" (Великобританія), оскільки остання ліквідована з 15 липня 2014 року. Позивач зазначає, що факт виконання господарських операцій із вищевказаним іноземним контрагентом повністю підтверджується первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, а доводи ГУ ДФС у Волинській області суперечать вимогам Закону України "Про міжнародне приватне право". Відтак, підприємство вказує на відсутність порушень термінів розрахунків в іноземній валюті та декларування валютних цінностей позивачем, з огляду на що висновки податкового органу в цій частині є необґрунтованими. Крім того, податковим повідомленням-рішенням № 000433312 від 16 вересня 2016 року ГУ ДФС у Волинській області визначено грошове зобов'язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб - штрафних санкцій в сумі 730 801, 17 грн. на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК України за несплату податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків за період з 01 січня 2013 року по 31 березня 2016 року. При цьому з акту перевірки вбачається, що інспекторами було встановлено саме невчасну сплату в бюджет нараховану і узгоджену суму податку. Порушення правил сплати податків регулює стаття 126 ПК України, відповідно до якої у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у відповідних розмірах. Таким чином, в діях ДП "Ратнівське ЛГ" відсутній склад правопорушення за яке можливе притягнення до юридичної відповідальності на підставі пункту 127.1 статті 127 ПК України. Щодо податку на додану вартість позивач зазначає, що при визначенні завищення валових витрат на собівартість реалізованої продукції за 2015 і І квартал 2016 року інспекторами взято до уваги Рахунок 70 "Доходи від реалізації" і Рахунок 90 "Собівартість реалізації" за місячний період, а не квартальний, не враховано наявність дебіторської заборгованості за реалізований товар і залишків продукції на початок і кінець перевіреного періоду. При цьому, Законом України "Про бухгалтерський облік" встановлено, що періодом для складання фінансової звітності є календарний рік, квартал. Вказані в акті розбіжності між собівартістю та доходом від реалізації пояснюються з віднесенням на витрати "Збору за спеціальне використання лісових ресурсів", який відповідно до податкового кодексу нараховується один раз у квартал. Різниця між рахунками 70 і 90 не може констатувати того, що продукція продавалась нижче собівартості, оскільки при перевірці не було встановлено конкретного виду товару і руху цього товару на підприємстві, подальшої реалізації. В частині неправомірного віднесення до податкового кредиту за вересень 2015 року суми ПДВ у розмірі 5 508 грн. за результатами господарської діяльності з Товариством з обмеженою відповідальністю "Виробничо-торгова фірма "Авіас" позивач вказує, що під час перевірки інспекторам було надано усі необхідні первинні документи бухгалтерського обліку для підтвердження правомірного віднесення суми до податкового кредиту, однак останніми безпідставно такі документи не були взяті до уваги. Позивач вважає безпідставним та необґрунтованим податкове повідомлення-рішення № 0003831401 в частині нарахування чистого прибутку (дивідендів), адже у 2013, 2014, 2015 роках дивіденди підприємством нараховувались за ставкою 15 % від податку на прибуток підприємства, як це було визначено чинним законодавством. У грудні 2015 року до складу витрат позивачем включено сформований резерв відпусток, однак без зазначення вказаної суми у податковій декларації з податку на прибуток за 2015 рік. Під час проведення перевірки і до заперечень на акт перевірки підприємством надавався розрахунок суми віднесеної до резерву відпусток, однак ГУ ДФС у Волинській області його не було взято до уваги, а вказану суму було безпідставно виключено із витрат підприємства та віднесено до доходу. Отже, формування витрат, в тому числі формування собівартості придбаних та реалізованих товарів, підтверджується первинними бухгалтерськими документами та відповідає Методичним рекомендаціям з визначення собівартості продукції на підприємствах, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2016 року, позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16 вересня 2016 року №0003831401, №0003811401, №0001781400 та №0001771400.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16 вересня 2016 року №000433312 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 730 801,17 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 16 вересня 2016 року №0003821401 у розмірі 415 995,00 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДФС у Волинській області подало апеляційну скаргу до Львівського апеляційного адміністративного суду, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції порушив норми матеріального права, а допущена упереджена оцінка зібраних доказів та довільне трактування законодавства за текстом постанови, не відповідає фактичним обставинам справи, що і призвело до неправильного вирішення справи по суті позовних вимог.

Заслухавши доповідача - суддю Львівського апеляційного адміністративного суду, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін, мотивуючи це наступним.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Волинській області провело планову виїзну документальну перевірку ДП "Ратнівське ЛГ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013р. по 31.03.2016 року.

26 серпня 2016 року за результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт №373/03-20-14-01/00991503 (Т.1, а.с. 19-107).

На підставі зазначеного акта перевірки та за результатами розгляду заперечень на цей акт, ГУ ДФС у Волинській області було винесено податкові повідомлення-рішення від 16 вересня 2016 року (Т.1, а.с. 184, 185, 186, 187, 188, 189): № 000433312, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 753208 грн.16 коп. (з них: 730 801 грн. 17 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями, 22 406 грн. 99 коп. пені); № 0003831401, яким ДП "Ратнівське ЛГ" збільшено суму грошового зобов'язання з частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій на 296 200 грн. (з них: 236 960 грн. за основним платежем, 59 240 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями); № 0003821401, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 424 257 грн. (з них: 282 838 грн. за основним платежем, 141419 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями); № 0003811401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на 260 881 грн. (з них: 174 270 грн. за основним платежем, 86 611 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями); № 0001781400, яким до ДП "Ратнівське ЛГ" за порушення вимог валютного законодавства застосовано штрафні санкції в розмірі 1 700 грн.; - № 0001771400, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1157752 грн. 71 коп.

З тексту акту перевірки № 373/03-20-14-01/00991503 від 26.08.2016 року вбачається, що податковий орган встановив здійснення позивачем на протязі 2013-2014років зовнішньоекономічних операцій із фірмою-нерезидентом "ZORTEX BUSINESS LLP" (Великобританія). При цьому ГУ ДФС у Волинській області зазначає, що фірма "ZORTEX BUSINESS LLP" згідно з інформацією, викладеною на офіційному інтернет-сайті Великобританії, ліквідована з 15 липня 2014 року, що підтверджуються листом Міністерства закордонних справ України.

Як зазначає податковий орган, кошти в сумі 59 590 доларів США, в гривневому еквіваленті становить 785 373 грн. 29 коп., надійшли від вищевказаної фірми-нерезидента в рахунок оплати за поставлений товар в період з 15.07.2014 року по 18.11.2014 року, не можуть бути зараховані в якості оплати за поставлений товар, а свідчать про заниження з боку ДП "Ратнівське ЛГ" валових доходів на суму 59 590 доларів США, що в гривневому еквіваленті становить 785 373 грн. 29 коп., порушення граничних термінів розрахунків в іноземній валюті та недотримання порядку декларування валютних цінностей.

03.07.2013 року між ДП "Ратнівське ЛГ" та фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP" (Великобританія) було укладено зовнішньоекономічний контракт № RT-ZB-2013, предметом якого була поставка на умовах CPT - Одеса (за правилами Інкторемс - 2010) пиловника соснового в кількості 1000 м.куб. (а.с. 196-197 том 1).

Пунктом 3.1 укладеного контракту було визначено, що ціна на товар встановлюється в доларах США за 1 м.куб на умовах СРТ- Одеса і становить: пиловник сосновий ІІ-го і ІІІ-го сортів діаметром 20-24 см - 68 дол. США/м.куб.; пиловник сосновий ІІ-го і ІІІ-го сортів діаметром 26-34 см - 78 дол. США/м.куб.; пиловник сосновий ІІ-го і ІІІ-го сортів діаметром від 36 см - 78 дол. США/м.куб.

Пунктами 4, 5 контракту встановлено, що платежі за поставлену партію товару (100% передоплата) здійснюється в доларах США шляхом банківського переказу на валютний рахунок продавця. Всі витрати і збори щодо здійснення переказу валюти пов'язані з виконанням даного контракту на території покупця оплачуються покупцем, на території продавця - оплачуються за рахунок продавця. Поставка товару здійснюється залізничним транспортом: - станція призначення: ст. Одеса-порт Одеської з/д, код станції 400409, отримувач: адміністрація Одеського морського порта м.Одеса, Митна площа, 1 ТзОВ УУТ, код отримувача 1387 ТзОВ "Український Універсальний Термінал" для фірми "ZORTEX BUSINESS LLP" (Великобританія).

Строк дії контракту був обумовлений до 31 грудня 2013 року, а згодом згідно з додатком до контракту № 3 від 30.12.2013року, строк його дії продовжувався до 31.12.2014 року. Зміни і доповнення до даного контракту дійсні тільки у тому випадку, якщо зафіксовані в письмовій формі і підписані сторонами (Т.1 , а.с. 199 ).

До вказаного контракту вносились зміни і доповнення відповідно до умов додаткових угод № 2 від 11 листопада 2013 року, № 3 від 30 грудня 2013 року, № 4 від 28 лютого 2014 року, № 6 від 31 березня 2014 року, № 8 від 05 травня 2014 року, № 9 від 12 травня 2014 року, № 11 від 15 липня 2014 року, № 12 від 14 жовтня 2014 року (а.с. 198-205 том 1). Відповідно до умов додаткової угоди від № 2 від 11 листопада 2013 року, № 6 від 31 березня 2013 року, № 8 від 05 травня 2014 року, № 11 від 15 липня 2014 року, № 12 від 14 жовтня 2014 року отримувачем товару визначено ТзОВ "Продовольча компанія АМ" (м. Одеса, Мукачівський пров., 6/5, 1) для фірми "ZORTEX BUSINESS LLP" (Великобританія); додатковими угодами № 3 від 30.12.2013 року, № 4 від 28.12.2014 року, № 8 від 05.05.2014 року, № 9 від 12.05.2014 року, № 11 від 15.07.2014 року, № 12 від 14.10.2014 року сторонами змінювались кількість належного до поставки товару та його ціна.

На виконання умов даного контракту позивачем у 2013-2014 роках здійснювались поставка деревини, що підтверджується рахунками фактурами, вантажними митними деклараціями (ВМД), специфікаціями та вантажно-митними деклараціями (том 3 а.с.20-49).

Оплата за придбану деревину проводилась авансово шляхом перерахування іноземної валюти на рахунки позивача в відділенні ПАТ "Приватбанк", про що свідчать платіжні доручення в іноземній валюті (том 3 а.с. 50- 72).

Зазначене вказує на те, що наявні у матеріалах справи первинні документи повністю підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій між ДП "Ратнівське ЛГ" та фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP" щодо поставки деревини на протязі 2013-2014 років, згідно укладеного контракту № RT-ZB-2013 від 03.07.2013 року.

Відтак, не може братися до уваги припущення ГУ ДФС у Волинській області на те, що сума 59 590 доларів США, що у гривневому еквіваленті становить 785 373 грн. 29 коп., які надійшли на валютний рахунок ДП "Ратнівське ЛГ", як розрахунки за продукцію по контракту № RT-ZB-2013 від 03.07.2013 року з фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP", в силу неможливості їх отримання від компанії "ZORTEX BUSINESS LLP", через неможливість їх повернення, є по бухгалтерському обліку - іншими доходами, з огляду на наступне.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України, доходи котрі враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Пунктом 135.2 статті 135 ПК України передбачено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Частиною 1 статті 246 Митного кодексу України передбачено, що метою митного оформлення є забезпечення дотримання встановленого законодавством України порядку переміщення товарів, а також забезпечення статистичного обліку ввезення на митну територію України, вивезення за її межі і транзиту через її територію товарів. Статтею 248 Митного кодексу України визначено, що митне оформлення розпочинається з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації та документів, необхідних для митного оформлення.

З матеріалів справи вбачається, що експорт деревини на користь "ZORTEX BUSINESS LLP" засвідчений належним чином оформленими митним органом ВМД, які відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 02.05.2012 року № 450 "Питання, пов'язані із застосуванням митних декларацій" не визнавались недійсними. Позивач включав до складу доходів відповідних звітних періодів кошти, отримані від фірми "ZORTEX BUSINESS LLP", як оплату за поставлену деревину. Відтак, повторне включення відповідачем вказаних коштів до складу інших доходів підприємства не узгоджується з нормами ПК України.

Висновок податкового органу про заниження позивачем доходу за 2014 рік зроблений на підставі того, що фірма "ZORTEX BUSINESS LLP" з 15.07.2014 року була ліквідована, а підставою для таких висновків слугували лист Міністерства закордонних справ України від 24.02.2015року за №630/17-200-490 і матеріали кримінального провадження за № 32015000000000072 та інформація офіційного сайту Великобританії - Companies House, розміщеного за інтернет- адресою http://wck2.companieshouse.gov.uk.

Проте, такі висновки податкового органу були хибними та безпідставно упередженими, адже за змістом Протоколу зборів партнерів Компанії "ZORTEX BUSINESS LLP" від 14.07.2014 року відбулась лише зміна реєстраційної адреси компанії в межах однієї країни - Об'єднане Королівство Великобританія з Англії: WORLD TRADE CENTRE TOWER 42 25 OLD BROAD STREET LONDON England EC2N 1HQ United Kingdom на Шотландія: Suite 20 12 South Bridge Edinburg Scotland EH1 1DD United Kingdom (а.с. 193 том 1), на що посилався в своєму акті перевірки податковий орган (а.с. 96 том 1).

Про наявність діючої компанії "ZORTEX BUSINESS LLP" за адресою розташування в Шотландії свідчить інформація, викладена на офіційному сайті Великобританії - Companies House (http://wck2.companieshouse.gov.uk).

Не можуть братися до уваги і посилання податкового органу на матеріали досудового розслідування кримінального провадження № 3201500000000072 за ознаками ст.212 Кримінального кодексу України з огляду на наступне.

Частиною 4 ст.72 КАС України визначено, що вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Відповідно до змісту ст. 94 Кримінального процесуального кодексу України, оцінка доказів зібраних в межах кримінальної справи, належить до компетенції слідчого та суду.

Таким чином, до компетенції податкового органу в тому числі в процесі перевірки не входить оцінка доказів, зібраних у межах кримінального провадження у випадку відсутності їх оцінки уповноваженим органом, а по матеріалах кримінального провадження без ухвалення відповідного рішення судом.

Отже, висновок податкового органу про реалізацію деревини невстановленим особам, спростовується дослідженими доказами. Поряд з цим долучена до матеріалів справи первинна документація підтверджує факт господарських відносин позивача із фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP". Про правомірність взаємовідносин із компанією "ZORTEX BUSINESS LLP" свідчить й те, що після 15.07.2014 року дану компанію обслуговували іноземні банки, а митні органи України після виконання усіх належних митних процедур здійснювали митне оформлення вантажів та випускали їх за межі території України. Митна служба України без жодних заперечень здійснювала митне оформлення вантажів для компанії "ZORTEX BUSINESS LLP" як до, так і після 15.07.2014 року, що підтверджено долученими до матеріалів справи копіями ВМД.

Таким чином, матеріалами справи спростовується твердження контролюючого органу про ліквідацію "ZORTEX BUSINESS LLP", а тому кошти в сумі 785 373 грн. 29 коп. відповідачем безпідставно було віднесено до інших доходів, відтак доводи контролюючого органу про заниження позивачем доходів за 2014 рік на вказану суму є не кваліфікованим упередженим припущенням.

Відповідно до ч. 1 ст. 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків іноземній валюті", встановлено відповідальність за порушення резидентами строків, передбачених статтею 1 цього Закону, у формі пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості.

Крім того, статтею 9 Декрету Кабінету Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного контролю", передбачено обов'язок резидентів задекларувати у Національному банку України валютні цінності та інше майно, яке перебуває за межами України.

Таким чином, вищезазначене свідчить про те, що податкові повідомлення-рішення від 16.09.2016 року №0001771400, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1 157 752, 71 грн. та № 0001781400, яким за порушення вимог валютного законодавства до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 1700 грн. були протиправними і підлягали до скасування, що вірно виконав суд першої інстанції.

Враховуючи те, що на визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 260 881 грн. (в тому числі 174270 грн. за основним платежем та 86611 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями) мали безпосередній вплив висновки податкового органу щодо суми інших доходів по фірмі "ZORTEX BUSINESS LLP" за 2013-2014 роки, які не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, про що зазначено вище, не може вважатись обґрунтованим і збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств та застосування штрафних (фінансових) санкцій за вказаним платежем, а тому податкове повідомлення рішення №0003811401 від 16.09.2016 року також підлягало скасуванню.

Відповідно до пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138, частина чистого прибутку , що відраховується державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку, розрахованого згідно з положеннями та стандартами бухгалтерського обліку в розмірі 15 відсотків - іншими державними унітарними підприємствами.

Частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.

На визначення частини чистого прибутку мали безпосередній вплив висновки контролюючого органу щодо суми інших доходів по фірмі "ZORTEX BUSINESS LLP" за 2013-2014 рік, акт державної фінансової інспекції від 13.11.2015 року № 810-1405 та віднесення до складу адміністративних витрат резерву відпусток.

Зокрема, як вбачається з акту №373/03-20-14-01/00991503 від 26 серпня 2016 року (том 1 а.с. 39) в ході перевірки встановлено, що ДП "Ратнівське ЛГ" до складу адміністративних витрат включено сформований по бухгалтерському обліку резерв відпусток у розмірі 614971 грн.

На субрахунку 471 "Забезпечення виплат відпусток" ведеться облік руху та залишків коштів на оплату чергових відпусток працівникам. Сума забезпечення визначається щомісячно як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотку, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці. На цьому субрахунку також узагальнюється інформація про забезпечення обов'язкових відрахувань (зборів) від забезпечення виплат відпусток на відрахування на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

Як встановлено по справі, резерв відпусток за 2015 рік був належно сформований по бухгалтерському обліку та включений до складу витрат (том 3 а.с. 10). Підтвердженням цього є первинні бухгалтерські документи, а саме форма 2 Звіту "Про фінансові результати" в рядку 2350 складає 2243 тис. грн., а фінансовий результат у податковій декларації з податку на прибуток у рядку 04 - 2892 тис. грн..

Станом на момент проведення перевірки даний резерв відпусток фактично був використаний (тобто працівники скористались відпустками). Підтвердженням цього є накази про відпустки. Податки по використаних відпустках (резерву відпусток) були сплачені підприємством у повному обсязі.

Відтак, фактично податковий орган, винісши податкове повідомлення рішення №0003831401 від 16.09.2016 року вдався до подвійного оподаткування, адже на момент перевірки резерв відпусток був використаний і усі податки були сплачені, що не знайшло свого заперечення з боку податкового органу.

Як зазначили у суді першої інстанції представники позивача Таран О.П. та головний бухгалтер підприємства Березнюк О.В., розрахунок резерву відпусток надавався перевіряючому не лише під час перевірки, але й під час розгляду заперечення на акт перевірки. Таким чином,ДП "Ратнівське ЛГ" притягнуто до відповідальності не по факту вчинення самого господарського порушення, а через зволікання з наданням розрахунку, проте в акті перевірки відсутнє посилання на такий акт про ненадання документів.

Стосовно визначення грошового зобов'язання позивачу з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 753 208 грн. 16 коп. (730 801 грн. 17 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями, 22 406 грн. 99 коп. пені) вбачається наступне: ДП "Ратнівське ЛГ" несвоєчасно перераховувало до бюджету податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходу на користь іншого платника податків за період з 01.01.2013 року по 31.03.2016 року у розмірі 1 001 251, 31 грн., чим порушено пп. а, п.176.2 ст.176, пп. 168.1.2, пп. 168.1.4, п. 168.1 ст. 168 ПК України. Тобто, платник самостійно не нараховував і не перераховував до бюджету пеню, за прострочення встановлених строків сплати податку у розмірах, визначених п. 129.4 ст. 129 ПК України.

Зазначені обставини сторонами не спростовані та знаходять своє підтвердження матеріалами справи, у тому числі складеним актом перевірки.

Поряд з цим слід вказати, що при застосуванні штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну сплату самостійно визначеного податкового зобов'язання з ПДФО у розмірі 730801, 17 грн. на підставі ст.127 ПК України, відповідачем не були дотримані норми податкового законодавства України.

Так, згідно п.126.1 ст.126 ПК України, у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

В той же час, п.127.1 ст.127 ПК України передбачено, що ненарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

У даному випадку позивач своєчасно нарахував ПДФО, тобто узгодив податкові зобов'язання по цьому податку, однак не здійснив його перерахування до бюджету у визначені законом строки. При цьому, факт вчинення порушення вимог пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України позивачем не заперечується.

Таким чином, у діях позивача відсутній склад правопорушення, за яке передбачено санкції по зазначеному п.127.1 ст.127 ПК України, оскільки порушення правил нарахування, утримання та сплати (неперерахування) податків у джерела виплати має місце тоді, коли платником податків не нараховано і в подальшому не сплачено податки до бюджету.

Вищезазначене свідчить про безпідставність застосування відповідачем до ДП "Ратнівське ЛГ" штрафних (фінансових) санкцій на підставі ст.127 ПК України, а відтак спірне податкове повідомлення-рішення від 16 вересня 2016 року №000433312 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 730 801,17 грн. було протиправним та підлягало скасуванню з чим фахово розібрався суд першої інстанції.

Разом з тим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що суд не може підміняти собою державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи натомість інше рішення, яке б відповідало закону, або давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень. Скасування спірного податкового повідомлення-рішення у частині не позбавляє можливості контролюючого органу прийняти нове рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій у зв'язку із несвоєчасною сплатою позивачем до бюджету ПДФО, обравши правильну підставу застосування таких санкцій.

Як вбачається з матеріалів адміністративної справи, при визначенні грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб контролюючим органом відповідно до п.129.4 ст. 129 ПК України ДП "Ратнівське ЛГ" нараховано пеню за прострочення строків сплати податку на доходи фізичних осіб за період з 01.09.2013 року по 31.03.2016 року в сумі 22 406,99 грн.

Відповідно до п.129.4. ст.129 ПК України пеня, визначена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 цієї статті, нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.

Відповідно до п.129.5. ст.129 ПК України зазначений розмір пені застосовується щодо всіх видів податків, зборів та інших грошових зобов'язань, крім пені, яка нараховується за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що встановлюється відповідним законодавством.

Згідно позовної заяви та наданих пояснень представником позивача, ДП "Ратнівське ЛГ" своєчасно нарахувало ПДФО, тобто узгодило податкові зобов'язання по даному податку, однак з порушенням місячного строку здійснило його перерахунок до бюджету, що призвело до порушення строків сплати податку до бюджету.

Таким чином, податковим органом правомірно нараховано ДП "Ратнівське ЛГ" пеню за прострочення строків сплати податку на доходи фізичних осіб за період з 01.09.2013 року по 31.03.2016 року в сумі 22 406,99 грн.

Стосовно правової оцінки реалізації лісопродукції за цінами нижчими за витрати понесені на виробництво такої продукції на 1 364939 грн., слід вказати наступне.

ДП "Ратнівське ЛГ" належить до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України і у своїй діяльності керується Методичними рекомендаціями з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України, затверджених наказом Державного агентства лісових ресурсів України від 14.05.2013 №124, а до 24 травня 2013 року керувалось Інструкцією по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємствах лісового господарства України, затвердженої наказом Міністерства лісового господарства України від 17.07.1996 року №72.

В ході перевірки мало місце лише арифметичне співставлення відповідачем даних бухгалтерського обліку, а саме рахунку 70 "Доходи від реалізації" і рахунку 90 "Собівартість" за окремі місяці, а саме за червень 2014 року, вересень 2014 року, грудень 2014 року та грудень 2015 року, на підставі чого контролюючий орган дійшов висновку про реалізацію ДП "Ратнівське ЛГ" лісопродукції за цінами нижчими за витрати, понесені на виробництво такої продукції.

Згідно п. 135.1, 132.2, ст. 135 ПК України,- доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 135.4.1, п. 135.4. ст. 135 дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає: дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг

Пунктом 138.4 статті 138 ПК України визначено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до п. 138.8 ст. 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

Відповідно до пункту 138.2 цієї статті ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ зазначеного Кодексу.

Залежно від характеру операції й технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Починаючи з 01.08.2011 року згідно зі змінами, внесеними до податкового законодавства України, підприємствам було дозволено включати в собівартість продукції загальновиробничі витрати за правилами, передбаченими Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".

З акту перевірки видно, що податковим органом сформульовано висновок про реалізацію лісопродукції за цінами, нижчими за витрати, понесені на виробництво такої продукції, на підставі лише арифметичного співставлення відповідачем даних бухгалтерського обліку, а саме рахунку 70 "Доходи від реалізації" і рахунку 90 "Собівартість" за окремі місяці, без дослідження (навіть вибірково) договорів купівлі-продажу, договорів про надання послуг, видаткових накладних, актів виконаних робіт, виписок по рахунках в банку, платіжних доручень та без дослідження первинних документів щодо витрат на послуги, роботи та продукцію за кожною статтею калькуляції окремо.

Перевіряючим інспектором брались до уваги при визначення доходів та витрат проміжок часу місяць, однак, згідно Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально з наростаючим підсумком з початку звітного року. З даних бухгалтерського обліку про дохід та собівартість продукції за показниками поквартальної звітності вбачається, що на підприємстві не було продажу готової продукції та товарів за цінами, нижчими за собівартість.

По справі встановлено, що ДП "Ратнівське ЛГ" є платником збору за спеціальне використання лісових ресурсів, який відповідно до податкового кодексу нараховується один раз на квартал. Зокрема, збір за спеціальне використання лісових ресурсів платився у червні 2014 року, вересні 2014 року, грудні 2014 року, грудні 2015 року, що не було досліджено податковим органом.

Поряд з цим слід зазначити, що апелянтом не наведено хоча б однієї господарської операції, яка б свідчила про реалізацію лісопродукції за цінами, нижчими за витрати понесені на виробництво також продукції, оскільки жодні первинні документи, відносно цього порушення, ним не досліджувалось.

Отже, нарахування податку на додану вартість позивачу у розмірі 272987грн. є неправомірним і підлягало обов'язковому скасуванню судом першої інстанції..

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно акту перевірки до податкового кредиту з ПДВ за вересень 2015 року ДП "Ратнівське ЛГ" включено наступні податкові накладні отримані від ТОВ "ВТФ "Авіас", а саме: від 17.09.2015 року №50/103 на суму ПДВ 1 441,67 грн., від 22.09.2015 року № 61/103 на суму ПДВ 2 916,67 грн. та від 29.09.2015 року № 91/103 на суму ПДВ 1 150,00 грн., всього на загальну суму ПДВ - 5 508,34 грн.

Віднесення ПДВ в сумі 5 508,34 грн. по вищевказаних податкових накладних до податкового кредиту з ПДВ за вересень 2015 року підтверджується також декларацією з ПДВ за вересень 2015 року та розшифровкою податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, де у Розділі ІІ. "Податковий кредит" в рядку 36 зазначена сума податку на додану вартість - 5 508,34 грн. віднесена до податкового кредиту на підставі накладних отриманих від ТОВ "ВТФ "Авіас" (індивідуальний податковий номер 325609404637)(т.2. а.с.99-107).

Однак, як вбачається з витягу з Єдиного реєстру податкових накладних № 315055 від 06.09.2016 року податкові накладні ТОВ "ВТФ "Авіас" від 17.09.2015 року №50/103 на суму ПДВ 1 441,67 грн., від 22.09.2015 року № 61/103 на суму ПДВ 2 916,67 грн. та від 29.09.2015 року № 91/103 на суму ПДВ 1 150,00 грн. були внесені продавцем до Єдиного реєстру податкових накладних в жовтні 2015 року, а саме: дата реєстрації у 13.10.2015 року (т.3 а.с.4).

Відтак, ДП "Ратнівське ЛГ" не мало права відносити суму ПДВ 5 508,34 грн. до податкового кредиту за вересень 2015 року.

Отже, податковим органом правомірно винесено податкове повідомлення-рішення №0003821401 від 16.09.2016 року в частині збільшення ДП "Ратнівське ЛГ" суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 8262, 00 грн. (з них 5 508 грн. за основним платежем, 2754, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями).

Аналізуючи наявні у матеріалах справи докази в їх сукупності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ГУ ДФС у Волинській області не довело правомірності своїх висновків щодо відсутності взаємовідносин позивача з фірмою "ZORTEX BUSINESS LLP" внаслідок її ліквідації, продажу продукції позивачем нижче собівартості та безпідставного включення до складу витрат сформованого резерву відпусток, а відтак донарахування ДП "Ратнівське ЛГ" грошових зобов'язань за вищевказаними операціями було протиправним.

Поряд з цим, на стійке переконання колегії суддів, не може братися до уваги покликання апелянта на акт Володимир-Волинської ОДФІ від 13.11.2015 року за №810-14-05 у зв'язку з тим, що за змістом Закону України "Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні", акт ревізії фінінспекції не є безумовною підставою для прийняття податковим органом рішення про донарахування платнику податків грошових зобов'язань, оскільки акт ревізії не встановлює порушення вимог податкового законодавства. Органи фінансового контролю не наділені повноваженнями здійснювати перевірку підконтрольних установ в частині дотримання ними вимог податкового законодавства, така компетенція належить виключно податковим та митним органам.

Відтак, висновки ревізії ДП "Ратнівське ЛГ" не можуть бути підставою для прийняття апелянтом податкових повідомлень-рішень без попереднього дослідження податковим органом викладених в акті ревізії обставин, а тому донарахування апелянтом грошових зобов'язань за актом Володимир-Волинської ОДФІ №810-14-05 від 13.11.2015року є явно необґрунтованими та упередженими діями.

Сумуючи викладене та прискіпливо дослідженні під час розгляду апеляційної скарги зібрані документальні докази по справі, колегія суддів прийшла до неспростовного переконання про те, що ГУ ДФС у Волинській області не змогло довести підставності та правомірності винесених податкових повідомлень-рішень, а тому адміністративний позов підлягав частковому задоволенню судом першої інстанції шляхом прийняття постанови про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відповідача від 16.09.2016року №0003831401, №0003811401, №0001781400, №0001771400, та №000433312 в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 730 801,17 грн. і №0003821401 у розмірі 415 995,00 грн.

Таким чином, суд першої інстанції у відповідності до вимог ст.200 КАС України, правильно встановив обставини справи, ухвалив законне та обґрунтоване судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для його скасування немає.

Керуючись ст. 160, ст. 195, ст. 196, п.1 ст. 198, ст. 200, п.1 ч.1 ст. 205, ст. 206, ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

УХВАЛИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Волинській області - залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2016 року у справі №803/1471/16 - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий: Р.М. Гулид

Судді: С.М. Кузьмич

В.З. Улицький

Повний текст ухвали виготовлено 13.03.2017 року