Ухвала суду № 65162754, 01.03.2017, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

__________

10002, м-н Путятинський, 3/65, телефон/факс: (0412) 481-604, 481-637 e-mail: inbox@apladm.zt.court.gov.ua

Головуючий у 1-й інстанції: Сало А.Б.

Суддя-доповідач:ОСОБА_1

УХВАЛА

іменем України

"01" березня 2017 р. Справа № 817/1589/16

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Жизневської А.В.

суддів: Котік Т.С.

ОСОБА_2,

за участю секретаря судового засідання Нероди І.В.,

представників сторін,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "17" листопада 2016 р. у справі за позовом Державного підприємства "Мирогощанський державний іподром" до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправною та скасування податкої консультації ,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2016 року позов задоволено. Скасовано індивідуальну податкову консультацію Головного управління Державної фіскальної служби Рівненської області №935/10/17-00-12-01-07 від 26.04.2016 року.

Зобов'язано Головне управління Державної фіскальної служби Рівненської області надати ДП "Миргощанський державний іподром" (далі-Підприємство) нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Присуджено на користь Державного підприємства "Мирогощанський державний іподром" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби Рівненської області судовий збір у розмірі 1378 грн.

Апелянт в апеляційній скарзі просить скасувати вказану постанову та прийняти нову про відмову у задоволені позову.

З матеріалів справи вбачається, що ДП «Мирогощанський державний іподром» (далі-Підприємство) зареєстроване як юридична особа 27.02.2008 р. у відповідності до свідоцтва про державну реєстрацію юридичної особи серія А01 №235048 (а.с.11). Воно перебуває на податковому обліку у Дубенській об'єднаній ДФІ ГУ ДФС у Рівненській області, як сільськогосподарське підприємство - суб'єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість з 31.08.2010 р. згідно свідоцтва №100299142 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість серії НБ №070483 (а.с.12). Видами діяльності сільськогосподарського підприємства визначено КВЕДи 01.11.0 «Вирощування зернових та технічних культур» та 01.41.0 «Надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту».

ДП «Мирогощанський державний іподром» звернулося до ГУ ДФС у Рівненській області з листом №55 від 21.03.2016 (а.с.10), в якому просило надати індивідуальну консультацію з питання, чи правильно застосовує податковий орган норми Податкового кодексу України, відповідно до яких спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість поширюється у сфері сільського господарства на послуги, що будуть надані згідно договору підряду, повідомивши наступне.

ДП «Мирогощанський державний іподром» надає послуги по вирощуванню зернових та технічних культур, зокрема сої, насіння соняшника, ячменю. Послуги надаються по договору підряду на вирощування сільськогосподарської продукції. Згідно договору підряду Підприємство є підрядником на землях, що має у постійному користуванні, надає послуги по вирощуванню зернових та технічних культур шляхом виконання певних видів робіт. При виконанні цих видів робіт використовується сільськогосподарська техніка підрядника. Частину робіт по цьому договору підряду замовник виконує самостійно та сам буде збирати урожай зернових та технічних культур. Замовник не є сільгоспвиробником.

У відповідь на зазначений запит ГУ ДФС у Рівненській області надіслало на адресу позивача лист №935/10/17-00-12-01-07 від 26.04.2016 «Про надання відповіді» (а.с.8), в якому податковим органом надана індивідуальна податкова консультація з приводу поставленого Підприємством питання.

У вказаній консультації контролюючий орган зазначив, що відповідно до п.209.6, п.209.7, абзацу в) пп.209.15.2 п.209.15, п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України операції з надання послуг суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ по вирощуванню зернових та технічних культур з використанням власної (або орендованої) сільськогосподарської техніки, іншим суб'єктам господарювання, які не належать до сільгосптоваровиробників та/або, які не є фізичними особами, суб'єкт спеціального режиму оподаткування відображає у податковій декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

ДП «Мирогощанський державний іподром» не погодився з такою консультацією і оскаржив її до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що діяльність Підприємства відповідно до вимог договору підряду на вирощування сільськогосподарської продукції №01/03/16 від 01.03.2016 пов'язана саме з виробництвом продукції рослинництва, а не наданням послуг щодо його виробництва, то на роботи проведені відповідно до умов договору підряду ДП «Мирогощанський державний іподром» щодо вирощування зернових та технічних культур поширюється дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства незалежно від того хто є отримувачем продукції рослинництва. Надана Головним управлінням ДФС у Рівненській області податкова консультація №935/10/17-00-12-01-07 від 26.04.2016 не відповідає нормам чинного податкового законодавства.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції.

Так, за визначенням, наведеним в підпункті 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

В силу п. 52.1 ст. 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).

У пункті 53.1 ст.53 цього Кодексу визначено наслідки застосування податкових консультацій, а саме: не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

В законодавстві не визначена процедура надання податкової консультації. Однак при підготовці податкової консультації контролюючий орган має не лише проаналізувати усі норми, що регулюють спірні правовідносин, та норми, на які посилається заявник у своєму зверненні з урахуванням тих чи інших обставин, але й дослідити додані до звернення документи, в тому числі із можливим витребуванням додаткових документів в рамках строку розгляду такого виду звернення.

Право на оскарження податкової консультації до суду та правові наслідки такого розгляду закріплені в нормах п. 53.3. ст. 53 ПК України, в силу яких платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

При цьому, судом повинно враховуватися те, що згідно з ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Необхідно зазначити, що в силу норм ст.4 Податкового кодексу України податкове законодавство базується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Зазначене вбачається і з прецедентної практики Європейського суду з прав людини, зокрема у висновку викладеному в остаточному рішенні від 07.10.2011 у справі «Серков проти України» (заява № 39766/05) передбачено, що відповідне національне законодавство має відповідати вимозі «якості» закону, щоб воно було доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним у застосуванні. У разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов'язків платників податків і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків, та в остаточному рішенні від 14.01.2011 у справі «Щокін проти України» (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), де Європейський суд з прав людини встановив порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи держаної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов'язань зі сплати прибуткового податку.

З контексту вищенаведеної норми п.53.3. ст.53 ПК України та судової практики вбачається, що податкова консультація може бути визнана такою, що не ґрунтується на вимогах чинного законодавства в судовому порядку в разі її суперечності нормам або змісту відповідного податку чи збору.

У відповідності до п.209.6 ст.209 Податкового кодексу України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Пунктом 209.7 ст.209 Податкового кодексу України передбачено, сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1-24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Відповідно до п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється, зокрема, на надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту (01.41.0 КВЕД), а саме надання послуг із збирання врожаю та підготовка продукції до первинної реалізації: очищення, різання, сортування, сушіння, дезінфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакування навалом, у тому числі з фасуванням у безкисневому середовищі; захист рослин від хвороб і шкідників; агрохімічне обслуговування.

Абзацом в) пп.209.15.2 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей цієї статті застосовуються такі терміни, а саме діяльність у сфері сільського господарства - це в, тому числі, надання послуг іншим сільгосптоваровиробникам (юридичним особам) та/або фізичним особам з використанням сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг).

Виходячи зі змісту вказаної норми, контролюючий орган при наданні податкової консультації дійшов висновку, що діяльність Підприємства у сфері сільського господарства при виконанні описаного вище договору підряду є наданням послуг у рослинництві, а саме надання послуг із збирання врожаю та підготовка продукції до первинної реалізації. Однак враховуючи, що зазначені послуги надаються позивачем для юридичних та фізичних осіб, які не є сільгосптоваровиробникам, то вказані операції не відносяться до діяльності у сфері сільського господарства та відображаються ДП «Мирогощанський державний іподром», як суб'єктом спеціального режиму оподаткування, у податковій декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.

Суд першої інстанції вірно не погодився з таким висновком контролюючого органу.

Так, відповідно до пункту 1.1 Договору підряду на вирощування сільськогосподарської продукції №01/03/16 від 01.03.2016 підрядник (ДП «Мирогощанський державний іподром») зобов'язується власної технікою виконати для замовника (ТзОВ «Грін-Парк») комплекс робіт (послуг) з виробництва (вирощування) сільськогосподарської продукції, а саме, з вирощування врожаю зернових, технічних та інших сільськогосподарських культур у 2016 сільськогосподарському році згідно переліку та технологічних вимог, вказаних у додатках до дійсного договору, на площі 100 гектарів на території Молодавської сільської ради Дубенського району Рівненської області (а.с. 28-32).

Згідно свідоцтва №100299142 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість серії НБ №070483 видами діяльності Підприємства відповідно до КВЕД є:

01.11.0 Вирощування зернових та технічних культур;

01.41.0 Надання послуг у рослинництві, облаштування ландшафту.

Код КВЕД 01.11.0 відповідає пп.209.17.1 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України та передбачає вирощування зернових культур на зерно для продовольчого споживання, на корм, на насіння.

Код КВЕД 01.41.0 відповідає переліку послуг, що визначені у пп.209.17.14 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України та передбачає наступні види послуг:

надання послуг у рослинництві за винагороду або на договірній основі: передпосівна підготовка полів і насіння сільськогосподарських культур; посів і садіння сільськогосподарських культур; обприскування сільськогосподарських культур, у тому числі з повітря; обрізання плодових дерев та винограду; пересаджування рису, розсаджування буряку;

надання послуг із збирання врожаю та підготовка продукції до первинної реалізації: очищення, різання, сортування, сушіння, дезінфекція, покривання воском, полірування, пакування, лущення, замочування, охолодження чи пакування навалом, у тому числі з фасуванням у безкисневому середовищі; захист рослин від хвороб і шкідників; агрохімічне обслуговування;

надання послуг із використанням сільськогосподарської техніки за участю обслуговуючого персоналу;

експлуатація зрошувальних і осушувальних систем;

насадження та облаштування ландшафту для захисту від шуму, вітру, ерозії, видимості та засліплення;

облаштування і догляд ландшафту з метою захисту навколишнього природного середовища (відновлення природного стану, рекультивація, меліорація земель, створення зон затримки вологи, відстійників дощової води тощо).

Здійснення зазначених видів діяльності забезпечує позивачу можливість оподатковувати доходи від такої діяльності за спеціальним режимом оподаткування ПДВ з врахуванням особливостей, визначених статтею 209 Податкового кодексу України.

Разом з тим, між вищенаведеними видами діяльності згідно КВЕД та Податкового кодексу України вбачається принципова різниця, яка полягає в тому, що за кодом КВЕД 01.41.0 надаються окремі послуги, які зазвичай є складовою діяльності за кодом КВЕД 01.11.0. В свою чергу діяльність за кодом КВЕД 01.11.0 передбачає комплекс робіт, які в узагальненому вигляді виділені у такий вид діяльності, як вирощування зернових та технічних культур.

Так, відповідно до ч.1 ст.837 Цивільного кодексу України за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконану роботу.

Однак, згідно ч.1 ст.901 Цивільного кодексу України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що системний аналіз зазначених норм Цивільного кодексу України та змісту Договору підряду на вирощування сільськогосподарської продукції №01/03/16 від 01.03.2016 дає підстави вважати, що правовідносини між позивачем та замовником стосуються комплексу робіт щодо вирощування зернових та технічних культур (код КВЕД 01.11.0).

Відповідно до пп.209.17.1 п.209.17 ст.209 Податкового кодексу України дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється на вирощування зернових та технічних культур (01.11.0 КВЕД).

Абзацом а) пп.209.15.2 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України передбачено, що діяльність у сфері сільського господарства - це, в тому числі, виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація.

З огляду на викладене вище, надана податкова консультація суперечить нормам Податкового кодексу України, а це є підставою для визнання такої податкової консультації протиправною.

Податковий орган, у відповідності до приписів ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, не довів правомірності прийнятого ним рішення і не спростував доводи Підприємства.

Суд першої інстанції дослідив представлені докази, належним чином встановив обставини справи, надав їм відповідну правову оцінку і дійшов обґрунтованого висновку про не відповідність нормам чинного податкового законодавства наданої Головним управлінням ДФС у Рівненській області податкової консультації №935/10/17-00-12-01-07 від 26.04.2016 року і тому вона підлягає скасуванню.

Відповідно до п.53.3 ст.53 Податкового кодексу України податковий орган має надати нову податкову консультації з урахуванням висновків суду.

Постанову прийнято судом з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстави для її скасування відсутні. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "17" листопада 2016 р. без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя А.В. Жизневська

судді: Т.С. Котік

ОСОБА_2

Повний текст cудового рішення виготовлено "06" березня 2017 р.

Роздруковано та надіслано:р.л.п.

1- в справу:

2 - позивачу/позивачам: Державне підприємство "Мирогощанський державний іподром" вул.Шевченка,1,с.Мирогоща Перша,Дубенський район, Рівненська область,35623

3- відповідачу/відповідачам: Головне управління ДФС у Рівненській області вул.Відінська,12,м.Рівне,33023

4-третій особі: - ,