Ухвала суду № 64953305, 22.02.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"22" лютого 2017 р. м. Київ К/800/14385/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого Бухтіярової І.О.

суддів Веденяпіна О.А.

Приходько І.В.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2016

у справі № 826/11010/15

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ОлПак» (далі - ТОВ «ОлПак»)

до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ДПІ у Дарницькому районі ГУ ДФС у м. Києві)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «ОлПак» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ у Дарницькому районі ГУ ДФС у м. Києві від 27.01.2015 № 0000372203 та № 0000382203.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 08.02.2016 у задоволенні позовних вимог відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2016 постанову суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення про задоволення позовних вимог; визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу відповідача просить залишити її без задоволення, а оскаржуване судове рішення апеляційного адміністративного суду - без змін, як законне та обґрунтоване.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «ОлПак» щодо підтвердження відомостей по взаємовідносинам з платником податків ТОВ «ТД ОСА» за період з 01.09.2011 по 29.02.2012, складено акт № 10377/26-51-22-03/31922743 від 19.12.2014, в якому зафіксовано порушення: ст. 134, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток за період з 01.11.2011 по 31.03.2012 у розмірі 94 136,50 грн., в т.ч. по періодам: 4 квартал 2011 року в сумі 58 730,50 грн., 1 квартал 2012 року в сумі 35 406 грн.; п. 185.1 ст. 185, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, у розмірі 75 264 грн., а саме по періодам: грудень 2011 року - 51 070 грн., січень 2012 року - 14 964 грн., лютий 2012 року - 18 756 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 27.01.2015 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000372203 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 102 988 грн., в т.ч.: 94 136,50 грн. основного платежу та 8851,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № 0000382203 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 42 150 грн., у т.ч.: 33 720 грн. основного платежу та 8430 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Висновки податкового органу ґрунтуються на вироку Шевченківського районного суду міста Києва від 18.05.2013 у справі № 761/12023/13-к, яким встановлено, що гр. ОСОБА_2 відповідно до обвинувального акта у кримінальному провадженні № 32012110100000013, обвинувачується в скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, оскільки протягом 2011-2012 років гр. ОСОБА_2 створював та придбавав суб'єкти підприємницької діяльності, шляхом їх реєстрації та перереєстрації за разову грошову винагороду на громадян України, без наміру здійснювати реальну фінансово-господарську діяльність, зокрема, забезпечив придбання TOB «ТД ОСА».

На думку податкового органу, реальність вчинення господарських операцій між TOB «ОлПак» та TOB «ТД ОСА» за період взаємовідносин з 01.09.2011 по 29.02.2012 відсутня, наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері, тому у ТОВ «ОлПак» не було підстав для податкового обліку вказаних операцій.

Крім того, перевіркою встановлено, що за перевіряємий період TOB «ОлПак» віднесено до складу витрат з податку на прибуток суми по взаємовідносинах з TOB «ТД «Оса» у розмірі 637 900 грн.

Матеріалами справи встановлено, що між ТОВ «ТД ОСА» (продавець) в особі директора ОСОБА_3 і TOB «ОлПак» (покупець) в особі директора Патріянчук В.В. укладено договір № 190911 від 19.09.2011, за умовами якого продавець продає, а покупець купує товар згідно з накладними та на підставі попередньої усної або письмової заявки

На підтвердження реальності господарських операцій до суду надані: податкові та видаткові накладні, платіжні доручення, довідка TOB «ОлПак» від 15.09.2015, інвентаризаційний опис основних фондів TOB «ОлПак», договір на поставку упаковки, ТТН та довіреності на поставку переробленої та розфасованої сушки, договори поставки сухофруктів, документи на автомобіль TOB «ОлПак»; довідки TOB «ОлПак» з ЄДРПОУ від 05.06.2012; висновки державної CEC та інспекції з карантину рослин; документи TOB «ОлПак» щодо товарної нумерації, протоколи випробувань на наявність ГМО, висновки державної CEC щодо відповідності виробництва від 15.02.2010, технічні умови ТУ У 15.3-31922743-001:2010 «Плоди культур насіннячкових, кісточкових, ягідних сушені та їх суміші.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи, укладені між TOB «ОлПак» та TOB «ТД ОСА» складені всупереч вимогам діючого законодавства України, в зв'язку з чим не має можливості підтвердити факт здійснення господарських операцій та немає підстав для включення TOB «ОлПак» до складу витрат вартості придбання послуг від TOB «ТД ОСА», а саме: видаткові накладні не містять всіх реквізитів, зокрема, відсутні відомості щодо посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; у видаткових накладних зазначено, що замовлення здійснено відповідно до рахунків-фактур №290212, 080212, 210212, 300112, 260112, 110112, 2812-01, 2612-03, 2212-09, 1212-01, 0912-02, 2911-01, 2411-03, 1611-02, 0911-02, 1910-01, 2009-01, 2809-01, однак вказаних документів позивачем не надано; вирок у справі № 761/12023/13-к не можна врахувати як належний доказ, так як у ньому зазначено про незаконні дії ОСОБА_5 по придбанню ТОВ «ТД ОСА» у липні 2011 року, крім того у вироку зазначені інші юридичні особи фігуранти фіктивних оборудок, при цьому посилання на позивача серед них відсутнє.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, апеляційний адміністративний суд мотивував своє рішення тим, що сама по собі наявність або відсутність в окремих документах певних реквізитів не може бути підставою для висновків про відсутність господарської операції та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства у зв'язку з його господарською діяльністю; вирок у справі № 761/12023/13-к не можна врахувати як належний доказ, оскільки у ньому зазначено про незаконні дії ОСОБА_5 по придбанню ТОВ «ТД ОСА» у липні 2011 року. Крім того, у вироку зазначені інші юридичні особи-фігуранти фіктивних оборудок, при цьому посилання на позивача серед них відсутнє; на балансі підприємства TOB «ОлПак» знаходився вантажний малотоннажний фургон-B Peugeot «Boxer», державний номер НОМЕР_3, на якому здійснювався самовивіз безпосередньо директором Патріянчуком В.В., в зв'язку з чим товарно-транспортна накладна не потрібна та чинним законодавством не вимагається; надані позивачем документи у своїй сукупності свідчать про фактичний рух активів на підприємстві із урахуванням ділової мети такого руху у межах господарської діяльності ТОВ «ОлПак».

Однак, суд касаційної інстанції вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.

Так, статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України.

Так, згідно з п. 44.1 ст. 44 зазначеного Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до ст. 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі ст. 1 зазначеного Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 зазначеного Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Також, згідно з пп. а) п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 цього Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності, суб'єкт господарювання зобов'язаний заперечувати проти доводів суб'єкта владних повноважень.

В даному випадку судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та вищевказаним контрагентом, за результатами яких позивачем сформовано податковий кредит та витрати; питання щодо фактичної сплати позивачем податку на додану вартість в ціні товарів, що придбані платником податку; не досліджено питання чи призвели вказані господарські операції до реальних змін майнового стану підприємства.

Крім того, судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки доводам податкового органу щодо наявності вироку Шевченківського районного суду міста Києва від 18.05.2013 у справі № 761/12023/13-к, яким встановлено, що гр. ОСОБА_2 відповідно до обвинувального акта у кримінальному провадженні № 32012110100000013, обвинувачується в скоєнні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, оскільки протягом 2011-2012 років гр. ОСОБА_2 створював та придбавав суб'єкти підприємницької діяльності, шляхом їх реєстрації та перереєстрації за разову грошову винагороду на громадян України, без наміру здійснювати реальну фінансово-господарську діяльність, зокрема, забезпечив придбання TOB «ТД ОСА».

Однак обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на збільшення у податковому обліку сум витрат та податкового кредиту на підставі документів, які виписані від імені цієї юридичної особи.

Відповідно до ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України фіктивним підприємництвом є створення або придбання суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб'єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Ця обставина не може залишатися неврахованою судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Фактичні обставини, на які посилався податковий орган, щодо фіктивності операцій з купівлі-продажу товару із посиланням на конкретне джерело інформації щодо цих обставин були помилково не взяті до уваги судами попередніх інстанцій, а вони є належними доказами, оскільки стосуються як обставин щодо реальності спірних операцій з ТОВ «ТД ОСА», так і юридичної сили первинних документів як доказів господарської операції.

Судами, в даному випадку, не було з'ясовано питання чи був ОСОБА_2 посадовою особою TOB «ТД ОСА» на момент здійснення спірних господарських операцій з позивачем та питання щодо наявності повноважень у громадянина ОСОБА_3 на підписання від імені директора ТОВ «ТД ОСА» договору № 190911 від 19.09.2011 та первинних документів, складених на його виконання.

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні) виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

За вказаних обставин, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління ДФС у м. Києві - задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2016 та постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 08.02.2016 - скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії сторонам та оскарженню не підлягає.

Головуючий І.О. Бухтіярова Судді О.А. Веденяпін І.В. Приходько