Ухвала суду № 64398850, 26.01.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2017 р. № 876/9253/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Старунського Д.М.,

суддів Багрія В.М., Мікули О.І.,

за участю секретаря судового засідання Лемцьо І.В.,

представника відповідача Тимейчука К.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 27 травня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

ТзОВ «Волмакс» 16.05.2016 року звернулося в суд з адміністративним позовом до Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області форми «Р» від 16.03.2016 №0000671202 про збільшення суми грошового зобов'язання по акцизному податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами на суму 16162,00 грн. за основним платежем та 8081,00 грн. за штрафними санкціями.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 27 травня 2016 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 16.03.2016 №0000671202.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Ковельська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області оскаржила його в апеляційному порядку. В апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що встановлені під час перевірки порушення базувалися на здійсненому аналізі податкової звітності позивача, а через мережу АЗС здійснюється лише роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві і такі операції є об'єктом оподаткування підакцизним податком,а відтак, у зв'язку із виявленим перевіркою заниженням акцизного податку відповідач правомірно виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

У судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав та просив її задовольнити.

Позивач в судове засідання не прибув, про дату, час і місце апеляційного розгляду був повідомлений належним чином, тому колегія суддів, у відповідності до ч. 4 ст. 196 КАС України, вважає за можливе розглядати справу за його відсутності.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника відповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та матеріалами справи підтверджується, що згідно із наказом Ковельської ОДПІ від 04.02.2016 №67 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки» призначено тривалістю 3 робочих дні, з 24.02.2016 по 26.02.2016 документальну позапланову невиїзну перевірку ТзОВ «Волмакс» по правильності відображення показників задекларованих у декларації з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за листопад 2015 року.

04.02.2016 за вих. № 1259/03-06-15.1-12 Ковельська ОДПІ направила на адресу ТзОВ «Волмакс» повідомлення про проведення перевірки та копію наказу від 04.02.2016 № 67, які вручено позивачу 08.02.2015.

Ковельською ОДПІ проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТзОВ «Волмакс» з питань правильності відображення показників задекларованих у декларації з акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів за листопад 2015 року, про що складено акт від 29.02.2016 № 345/03-06-15.02-39467871.

За результатами аналізу податкової звітності ТзОВ «Волмакс» встановлено неправомірне відображення в рядках 5.4 та 6.4 додатку 6 до декларації з акцизного податку за листопад 2015 року вартість від реалізації пального для комерційного використання в сумі 323243,11 грн.

Перевіркою зроблено висновок про порушення позивачем статей 213, 214, підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215, статті 216 ПК України та наказу Міністерства фінансів України № 14 від 23.01.2015, що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за листопад 2015 року в сумі 16162,15 грн.

На підставі вказаного акту перевірки Ковельською ОДПІ 16.03.2016 прийняте податкове повідомлення-рішення №0000671202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з акцизного податку на 24243,00 грн., в т. ч.: за основним платежем - 16162,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 8081,00 грн.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, так як вони відповідають правильно встановленим обставинам справи та нормам чинного законодавства з огляду на наступне.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст. 92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Відповідно до пп. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу України визначено, що платником акцизного податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно із п. 215.1 ст. 215 Податкового кодексу України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

При цьому, п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України передбачено, що одним із об'єктів оподаткування зазначеного податку є операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Підпункт 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України передбачає, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Таким чином, обов'язковою умовою реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Крім того, п.п. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено поняття продажу (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Тобто, виходячи з наведених норм Податкового кодексу України не вважаються продажем (реалізацією), а, відтак, не є об'єктом оподаткування акцизним податком, операції з надання (відпуску), в тому числі через мережу АЗС, зазначених у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст.215 цього Кодексу товарів, у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Виходячи зі змісту п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України не вважається реалізацією суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в розумінні вказаної норми, а, відтак не є об'єктом оподаткування акцизним податком, продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп.215.3.4 п.215.3 ст.215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх комерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 5 липня 2004 року №130 надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі. Роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг. Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.

Відповідно до Порядку, Додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

у графі 5 - вартість підакцизних товарів до оподаткування (гр.3 - гр.4), вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

Таким чином, окремою графою виділено вартість реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

З матеріалів справи видно, що 21.12.2015 ТзОВ «Волмакс» подало до Ковельської ОДПІ декларацію акцизного податку за листопад 2015 року, зазначивши місцезнаходження пункту продажу товарів - вул. Волі, 38, с. Воля Ковельська, Ковельського району.

В додатку 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку за листопад 2015 року позивач у графі 4 відобразив суму від реалізації підакцизних товарів для комерційного використання (бензини моторні - в сумі 59295,28 грн., інші нафтопродукти - в сумі 263947,83 грн.).

Судом встановлено, що 15.01.2015 між ТзОВ «Волмакс» (постачальник) та ТзОВ ВТФ «Авіас» (покупець) укладено договір поставки №П 15-92 та договір поставки №П15-06 від 13.11.2015 між ТзОВ «Волмакс» та ТзОВ ТД «Авіас», предметом яких є: постачальник на умовах, викладених в розділах цього договору, зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ), в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невід'ємною частиною цього договору.

Умовами даного договору передбачено, що товар поставляється щоденно і безперервно на умовах EXW АЗС. Перелік АЗС постачальника зазначений в додатку №1 до цього договору; поставка товару оформляється актами прийому-передачі ПММ за формою, передбаченою у додатку № 3 до цього договору щомісячно, не пізніше останнього дня звітного місяця; товар поставляється (видається) відповідно з Додатком №4 по довірчим документам покупця: паливним карткам; скетч - карткам.

Згідно листа ТзОВ ВТФ «Авіас» від 18.03.2016 №3/6, адресованого позивачу, видно, що вартість нафтопродуктів, отриманих від ТзОВ «Волмакс» за договором поставки №П15-92 від 15.01.2015 протягом листопада-грудня 2015 року, була раніше реалізована споживачам по довірчим документам та включена до декларації акцизного податку у таких періодах, в яких відбувалася фактична реалізація довірчих документів покупцям через торгівельні точки, розташовані у Волинській області.

На підтвердження виконання умов цих договорів позивачем надані первинні документи: акти приймання-передачі товару від 30.09.2015 (додатки №3 до договору № П 15-92 від 15.01.2015 по паливним карткам) та податкові накладні від 30.09.2015 №30025, №30026, наявними в матеріалах справи.

Також, з листа ТзОВ «ТД «Авіас» від 18.03.2016 №92/3, адресованого позивачу, видно, що вартість нафтопродуктів, отриманих від ТзОВ «Волмакс» за договором поставки №П15-06 від 13.11.2015 протягом листопада-грудня 2015 року, була раніше реалізована споживачам по довірчим документам та включена до декларації акцизного податку у таких періодах, в яких відбувалася фактична реалізація довірчих документів покупцям через торгівельні точки, розташовані у Волинській області.

Вказані обставини підтверджуються наданими позивачем первинними документами, а саме актами приймання-передачі товару від 30.09.2015 (додатки №3 до договору №П15-06 від 13.11.2015 по паливним карткам) та податковими накладними від 26.11.2015 №26026, від 30.11.2015 №30027, №30028, наявними в матеріалах справи.

Проаналізувавши подані позивачем первинні документи, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ТзОВ «Волмакс» згідно вищезазначених договорів було реалізовано своїм контрагентам оптову партію нафтопродуктів, відпуск яких за умовами поставки здійснювався по довірчим документам через АЗС.

Порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281).

Відповідно до пункту 10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Відповідно до «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Пунктом 216.9 ст. 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

З наведеного випливає, що відпуск нафтопродуктів таким способом як по довірчим документам - паливним карткам, скретч-карткам не підпадає під регулювання нормами Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Інструкції № 281.

Колегія суддів не враховує посилання відповідача на те, що Правилами роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, встановлено, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачу.

Відповідно до пункту 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами ці Правила визначають порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоров'я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

З аналізу наведеного видно, що дані Правила регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з оптового продажу.

Крім того, здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права позивача здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Отже, через мережу АЗС можуть здійснюватися як операції з продажу пального кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктами оподаткування акцизним податком з роздрібних продажів відповідно до п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 Податкового кодексу України, так і операції з оптового продажу нафтопродуктів для їх подальшої реалізації кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Суд першої інстанції вірно врахував, що контролюючим органом при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «Волмакс» фактично досліджувалися податкова декларація акцизного податку за листопад 2015 року та додаток 6 до неї - розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, тобто, первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача, на підставі яких були сформовані показники декларації акцизного податку за листопад 2015 року, Ковельська ОДПІ під час вказаної перевірки позивача взагалі не досліджувала.

Виходячи з викладеного, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки податкового органу, зроблені під час перевірки ТзОВ «Волмакс» про заниження останнім акцизного податку за листопад 2015 року, є передчасними та такими, що ґрунтуються на припущеннях, а відтак і протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення Ковельської ОДПІ від 16.03.2016 №0000671202.

Таким чином, доводи апеляційної скарги є безпідставними та не спростовують висновків суду першої інстанції.

Відповідно до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову - без змін, якщо визнає що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів переконана, що суд першої інстанції, вирішуючи даний спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив законне і обґрунтоване рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, а тому така задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 160, 195, 196, 198 п. 1, 200, 205 ч.1 п.1, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

у х в а л и в:

Апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 27 травня 2016 року у справі №803/722/16 - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

На ухвалу може бути подано касаційну скаргу безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили.

Головуючий суддя Д.М. Старунський

Судді В.М. Багрій

О.І. Мікула

Ухвала у повному обсязі складена 30.01.2017 року.