Постанова № 63367686, 08.12.2016, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 грудня 2016 року м. ПолтаваСправа № 816/1510/16

Полтавський окружний адміністративний суд колегією у складі:

головуючого судді Ясиновського І.Г.,

суддів Канигіної Т.С. , Бойка С.С. ,

за участю: секретаря судового засідання Петренко О.В.,

представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом ОСОБА_3 товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка" до Державної фіскальної служби України про скасування податкової консультації, зобовязання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

08 вересня 2016 року Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Ніка" (надалі також - позивач, СТОВ "Ніка") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (надалі також - відповідач, ДФС України) про скасування податкової консультації від 22 липня 2016 року за № 15889/6/99-99-15-03-03-15, зобовязання надати нову податкову консультацію з питань, порушених у зверненні від 29.06.2016 №428 «Про надання письмової податкової консультації з питань акцизного податку», з урахуванням того, що господарська операція з забезпечення пальним виконавців послуг зі збору врожаю не є обєктом оподаткування акцизним податком, оскільки не підпадає під визначення «реалізація пального», надане в абз. 2 пп. 141.2012 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог /а.с. 41-45/).

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що надана відповідачем індивідуальна податкова консультація з питань практичного застосування положень підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та обєкта оподаткування акцизним податком, обовязку реєструватися платником акцизного податку не відповідає приписам Податкового кодексу України.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав позовні вимоги, просив їх задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти позову, просив відмовити в його задоволенні. У письмових запереченнях наполягав на тому, що ДФС України виконано вимоги ст. 52 ПК України та надано позивачу податкову консультацію, яка містить необхідну інформацію і надає відповідь на поставлені позивачем питання.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, зясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, колегія суддів встановила такі факти та відповідні до них правовідносини.

Колегією суддів встановлено, що листом від 29.06.2016 №428 позивач звернувся до ДФС України із запитом про отримання індивідуальної податкової консультації з таких питань:

- чи зобовязано підприємство зареєструватись платником акцизного податку, якщо закупівля і використання пального здійснюється виключно для власних виробничих потреб, не здійснюється реалізація пального (передача права власності або розпорядження) третім особам, і таке пальне передається третім особам на підставі договору підряду про оброблення врожаю з використанням сировини (пального) Замовника;

- чи виникає обєкт оподаткування акцизним податком у підприємства, якщо воно не зареєстроване платником акцизного податку і використовує пальне для власних виробничих потреб, не здійснює реалізацію пального (передача права власності або розпорядження) третім особам, і таке пальне передає третім особам виключно на підставі договору підряду про оброблення врожаю з використанням сировини (пального) Замовника.

Листом від 22.07.2016 вих. №15889/6/99-99-15-03-03-15 ДФС України розяснила позивачу:

- у випадку, коли придбане товариством пальне використовується виключно для власних потреб і товариство не укладало будь-яких договорів, відповідно до абзацу другого п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу обовязок реєструватися платником акцизного податку з реалізації пального згідно з п.п 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодексу не виникатиме, оскільки така операція не є реалізацією пального у розумінні абзацу другого п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу;

- у разі якщо товариство планує здійснювати операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального іншим особам чи будь-які інші операції з пальним на митній території України, які визначені в абзаці другому п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то до початку здійснення таких операцій воно повинно зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та складати акцизні накладні та так обсяги реалізації, а також на обсяги пального, що використовується для власного споживання, зареєструвавши накладні в Єдиному реєстрі акцизних накладних згідно з п 231.1 ст. 231 Кодексу;

- щодо сплати акцизного податку з реалізації пального, зазначено, що відповідно до п.п 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 обовязок сплати виникне у платника акцизного податку з реалізації пального тільки у разі реалізації пального в обсягах понад отримані обсяги від інших платників акцизного податку.

Позивач не погодився із такими висновками відповідача та оскаржив їх до суду.

Оцінюючи обґрунтованість позовних вимог, суд дійшов до наступних висновків.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони відповідно до частини третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно із пунктом 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Відповідно до пункту 52.3 статті 52 Податкового кодексу України за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Колегія суддів зазначає, що звернення позивача про надання індивідуальної податкової консультації стосувалось питань реєстрації платником акцизного податку, визначення обєкта оподаткування акцизним податком і наявності законних підстав для сплати такого податку з урахуванням обставин визначених у запиті.

Так, відповідно до пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу України платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне.

Об'єктом оподаткування акцизним податком згідно пп. 213.1.12 п.213.1 ст. 213 Податкового кодексу України є, зокрема, операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об'єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Згідно пп. 212.3.4 особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов'язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального

Водночас, у пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання.

Позивач звернувся до ДФС України із запитом про отримання індивідуальної податкової консультації питань практичного застосування положень підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та обєкта оподаткування акцизним податком, обовязку реєструватися платником акцизного, посилаючись на такі обставини.

Підприємство є виробником сільськогосподарської продукції, має орендовані земельні ділянки або орендовану сільськогосподарську техніку. Для заправки такої сільськогосподарської техніки підприємство закуповує пальне і заправляє техніку через власні заправні станції та/або автомобільні паливозаправники.

Крім того, у період жнив підприємство залучає сільськогосподарську техніку за договорами підряду, згідно з якими виконавці (треті особи) надають послуги підприємству із використанням власної техніки, що належить таким третім особам, по обробітку ґрунту/посіву/збиранню врожаю замовника (Підприємства), але із використанням палива замовника в порідку статті 840 Цивільного кодексу України (виконання роботи з матеріалу замовника, яке не переходить у власність підрядника). При цьому для цілей бухгалтерського обліку така операція не розглядається як продаж, виконавці оформлюють та подають облікові/шляхові листи комбайнера/тракториста-машиніста, що є підставою для списання пального. Відповідно і тариф на послуги комбайнування формується без урахування вартості пального.

Передача товарів на підставі договорів про виробництво із сировини замовника, про які вказується в абзацах 2 та 3 підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, це передача давальницької сировини (палива) підряднику для виготовлення із такого палива іншого продукту.

Таким чином, позивач вважає, що операції, які зазначені у підпункті 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України і є обєктом оподаткування акцизним податком, та операції, які здійснюються підприємством, не є тотожними.

Враховуючи викладене та у зв'язку із запровадженням з 01 березня 2016 року Системи електронного адміністрування реалізації пального (далі СЕАРП), у позивача виникли питання щодо обєкта оподаткування акцизним податком та обов'язку реєструватись платником акцизного податку, якщо закупівля і використання пального здійснюється виключно для власних виробничих потреб, не здійснюється реалізація пального (передача права власності або розпорядження) третім особам, і таке пальне передається третім особам на підставі договору підряду про оброблення врожаю з використанням сировини (пального) Замовника.

У наданій позивачу індивідуальній податковій консультації контролюючий орган зазначив, що відповідно до пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника.

У випадку, коли придбане товариством пальне використовується виключно для власних потреб і товариство не укладало будь-яких договорів, відповідно до абзацу другого п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу обовязок реєструватися платником акцизного податку з реалізації пального згідно з п.п 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Кодексу не виникатиме, оскільки така операція не є реалізацією пального у розумінні абзацу другого п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

У разі якщо товариство планує здійснювати операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального іншим особам чи будь-які інші операції з пальним на митній території України, які визначені в абзаці другому п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, то до початку здійснення таких операцій воно повинно зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та складати акцизні накладні та так обсяги реалізації, а також на обсяги пального, що використовується для власного споживання, зареєструвавши накладні в Єдиному реєстрі акцизних накладних згідно з п 231.1 ст. 231 Кодексу.

Щодо сплати акцизного податку з реалізації пального, контролюючим органом зазначено, що відповідно до п.п 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 обовязок сплати виникне у платника акцизного податку з реалізації пального тільки у разі реалізації пального в обсягах понад отримані обсяги від інших платників акцизного податку.

Оцінюючи надану відповідачем податкову консультацію, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до приписів підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Розглядаючи податкові консультації, слід вказати, що відповідно до підпункту 4.1.4 Податкового кодексу України однією з основних засад податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Крім того, згідно з пунктом 56.21 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Саме тому у розв'язанні правової колізії платнику податків може бути доцільно скористатися податковою консультацією, щоб обґрунтувати своє рішення з того чи іншого питання.

Це означає, що платнику податків, який сумнівається у своєму тлумаченні тієї чи іншої норми закону, слід звернутися до контролюючого органу й одержати від нього допомогу щодо застосування цієї норми у письмовому вигляді.

Однак, слід звернути увагу, індивідуальні консультації враховують індивідуальні особливості ситуації на конкретному підприємстві. Отже, важливо правильно формулювати саме запитання: воно має бути поставлене чітко, з описом існуючої ситуації.

Тож завдання податкової консультації - убезпечити платника податків від відповідальності за дії, передбачені цією консультацією.

Отже, податкова консультація не може складатись лише з послідовного цитування нормативних актів і не містити остаточних та чітких висновків. Тобто, податкова консультація не повинна сама по собі давати привід для подвійного тлумачення зазначеного в тексті консультації.

В тексті податкової консультації має бути чітко зазначена рекомендація стосовно конкретної ситуації, що виникла у платника податків у певному податковому періоді, а не лише посилання на норми чинного законодавства або раніше видані листи органу вищого рівня, які мають узагальнюючий характер.

Разом з цим, в наданій відповідачем податковій консультації відсутні відповіді на поставлені платником податків запитання, зокрема в частині об'єкту оподаткування акцизним податком, фактично зміст цієї консультації зводиться до цитування норм чинного законодавства без конкретних рекомендацій щодо застосування позивачем цих норм в контексті порушених запитань, не має остаточних, чітких висновків та рекомендацій стосовно конкретної ситуації, не виконує своєї функції щодо допомоги платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону з питань оподаткування і не відповідає положенням пп. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14, п. 52.1 ст. 52 Податкового кодексу України.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що спірна податкова консультація не має індивідуального характеру для товариства, оскільки не містить чітких відповідей на поставленні запитання та роз'яснень викладених у ній норм чинного законодавства.

А тому, надану відповідачем ОСОБА_3 товариству з обмеженою відповідальністю "Ніка" податкову консультацію належить скасувати.

Приймаючи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими врегульовано спірні відносини, колегія суддів дійшла висновку про задоволення позову ОСОБА_3 товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка" в частині скасування індивідуальної податкової консультації ДФС України від 22 липня 2016 року за № 15889/6/99-99-15-03-03-15.

Разом з тим, суд не погоджується з твердження позивача в частині позовних вимог про зобов'язання ДФС України надати нову індивідуальну податкову консультацію, з урахуванням того, що господарська операція з забезпечення пальним виконавців послуг зі збору врожаю не є обєктом оподаткування акцизним податком, оскільки не підпадає під визначення «реалізація пального», надане в абз. 2 пп. 141.2012 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, з огляду на таке.

Адміністративний суд, перевіряючи рішення, дію чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень на відповідність закріпленим частиною 3 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України критеріям, не втручається у дискрецію (вільний розсуд) суб'єкта владних повноважень поза межами перевірки за названими критеріями. Завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання прав та вимог законодавства, інакше було б порушено принцип розподілу влади.

За приписами Рекомендації Комітету ОСОБА_4 Європи №R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом ОСОБА_4 11.03.1980 р. на 316-й нараді, відповідно до якої під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду - тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, оскільки завдання, покладені на ДФС України, зокрема, щодо надання податкових консультацій, є за своєю правовою природою виключною компетенцією (дискреційними повноваженнями суб'єкта владних повноважень), а втручання в таку діяльність є формою втручання в дискреційні повноваження наведеного органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства, вказані позовні вимоги не можуть бути задоволені.

Разом з тим, відповідно до ст.11 КАС України суд може вийти за межі позовних вимог у разі, якщо це необхідно для повного захисту прав, свобод та інтересів сторін.

Зважаючи на викладене та на те, що позивачем було помилково обрано спосіб захисту порушених прав, який не може бути застосований, суд приходить до висновку про наявність підстав для виходу за межі позовних вимог та необхідність зобов'язання ДФС України повторно розглянути запит СТОВ "Ніка" від 29.06.2016 про надання податкової консультації відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуваннями висновків суду.

Відтак, позов підлягає задоволенню.

Згідно з частиною 1 статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

На підставі викладеного, керуючись статтями 7, 8, 9, 10, 11, 71, 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов ОСОБА_3 товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка" до Державної фіскальної служби України про скасування податкової консультації, зобовязання вчинити дії задовольнити.

Скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 22 липня 2016 року за № 15889/6/99-99-15-03-03-15.

Зобовязати Державну фіскальну службу України повторно розглянути запит ОСОБА_3 товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка" від 29.06.2016 про надання податкової консультації відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуваннями висновків суду.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39292197) на користь ОСОБА_3 товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка" (код ЄДРПОУ 32469673) судові витрати у розмірі 2756,00 грн (дві тисячі сімсот п'ятдесят шість гривень).

Постанова набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку за правилами, встановленими статтями 185-187 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання апеляційної скарги до Харківського апеляційного адміністративного суду через Полтавський окружний адміністративний суд.

Повний текст постанови складено 12 грудня 2016 року.

Головуючий суддя ОСОБА_5 суддя суддя ОСОБА_6 ОСОБА_7