Ухвала суду № 63358549, 24.11.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"24" листопада 2016 р. м. Київ К/800/26002/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Степашка О.І.

Суддів Островича С.Е.

Юрченко В.П.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Колективного сільськогосподарського підприємства «Імені Іваненка» та Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області

на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.02.2016

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016

у справі № 816/4683/15

за позовом Колективного сільськогосподарського підприємства «Імені Іваненка»

до Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Колективне сільськогосподарське підприємство «Імені Іваненка» (далі по тексту - позивач, КСП «Імені Іваненка») звернулося до суду з позовом до Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі по тексту - відповідач, Миргородська ОДПІ ГУДФС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2015: №0000782200, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1286244,00 грн. (з них за основним платежем у сумі 857496,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 428748,00 грн.); №0000792200, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 52948,50 грн. (з них за основним платежем у сумі 35299,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 17649,50 грн.).

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 22.02.2016, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 30.06.2015: № 0000782200 в частині донарахованого грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 55734,60 грн. (з яких за основним платежем у сумі 37156,40 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 18578,20 грн.); №0000792200, яким донараховано грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 52948,50 грн.(з яких за основним платежем у сумі 35299,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 17649,50 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови в задоволенні позову та ухвалити в цій частині нове рішення про задоволення позову, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову та ухвалити в цій частині нове рішення про відмову у позові, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій зазначено, що ДП «Сільськогосподарське підприємство Імені Іваненка» зареєстровано як юридична особа 10.04.2009, реорганізовано у КСП «Імені Іваненка», про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців 17.12.2014 внесено запис № 15871450000001371.

Загальними зборами учасників КСП «Імені Іваненка» прийняте рішення про припинення КСП «Імені Іваненка» шляхом приєднання до ТОВ АФ «Миргородська».

Позивач перебуває на податковому обліку в Миргородській ОДПІ з 13.04.2009, у періоді, що перевірявся, був платником податку на додану вартість.

Відповідно до Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 09.12.2015 видами діяльності позивача є: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основна), 01.13 - вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів, 01.19 - вирощування інших однорічних і дворічних культур, 01.61 - допоміжна діяльність у рослинництві, 46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

У зв'язку з внесенням до Єдиного державного реєстру запису про рішення щодо припинення юридичної особи 31.12.2014 та заяви КСП «Імені Іваненка» від 17.04.2015 про проведення перевірки підприємства у зв'язку з реорганізацією, в період з 12.05.2015 по 25.05.2015 посадовими особами Миргородської ОДПІ проведено позапланову виїзну перевірка КСП «Імені Іваненка» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 11.05.2015, з питань правомірності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2011 по 11.05.2015, за результатами якої складений акт від 09.06.2015 №98/16-20-22-01/36475303/28.

В акті перевірки зазначено порушення позивачем вимог, а саме: п. 15 розділу ХХ Перехідних положень, п. 187.1, ст. 187, п. 198.1, 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 857496,00 грн.; п.п. 138.1 ст. 138 розд. ІІІ Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток за 2013 рік на 35299,00 грн.

Підставою для зазначених висновків слугував факт проведення реалізації позивачем як сільськогосподарським підприємством - виробником зерна кукурудзи без нарахування ПДВ на загальну суму 11222482 грн. по ціні 1,27 грн. за кг, в т.ч. за листопад 2013 року - на 6692596,60 грн., грудень 2013 року - на 4075839,15 грн., січень 2014 року - на 454046, 45 грн. , висновки акту ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ Міндоходів у Київській області від 25.09.2014 №490/10-13-22-01-121/34275905 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Океан Дорадо» з питань повноти нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість та податку на прибуток по взаємовідносинах із ТОВ «Про-Елмон», ТОВ «Боба-2013», ТОВ «Вайт Груп» за весь період діяльності», яким не підтверджено реальність наданих ТОВ «Океан Дорадо» послуг ДП «СГП «Імені Іваненка» по збиранню врожаю сої, в зв'язку з чим Миргородська ОДПІ вважає, що господарські операції позивача з товариством мають нереальний характер та безпосередньо вплинули на встановлені порушення. А також, висновки акту ДПІ у Дарницькому районі ГУ Міндоходів у Київській області щодо неможливості проведення зустрічної звірки ТОВ «Про-Елмон» по взаємовідносинам з ТОВ «Океан Дорадо», адже згідно з поясненнями ТОВ «Океан Дорадо», послуги зі збору врожаю сої КСП «Імені Іваненка» надавались саме ТОВ «Про-Елмон» відповідно до укладеного між ТОВ «Океан Дорадо» та ТОВ «Про-Елмон» договору.

Також, перевіркою встановлено, що позивач не є платником фіксованого сільськогосподарського податку, а перебуває на загальній системі оподаткування, при цьому, позивачем проведено коригування податкового кредиту через умовний продаж шляхом виписки податкових накладних на кінцевого споживача з ПДВ по ціні 0,80 грн. та включено до складу податкового зобов'язання відповідного періоду, чим збільшено податкове зобов'язання на 1424455,00 грн.: податкова накладна від 30.11.2013 №1249: номенклатура - кукурудза, на загальну суму 5086227,72 грн., в т.ч. ПДВ - 847704,62 грн.; податкова накладна від 31.12.2013 № 1308: номенклатура - кукурудза, на загальну суму 3116959,54 грн., в т.ч. ПДВ - 519493,26 грн.; податкова накладна від 31.01.2014 №31: номенклатура - кукурудза, на загальну суму 343542,53 грн., в т.ч. ПДВ - 57257,09 грн. З урахуванням самостійного нарахування ПДВ при продажу означеної кукурудзи, ревізорами було обраховано заниження податкового зобов'язання з ПДВ у розмірі 820041,47 грн. (2244496,40 грн. - 1424455,00 грн.).

На підставі висновків акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 30.06.2015: №0000782200, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1286244,00 грн. (з яких за основним платежем у сумі 857496,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 428748,00 грн.; №0000792200, яким КСП «Імені Іваненка», яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 52948,50 грн. (з яких за основним платежем у сумі 35299,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 17649,50 грн.

Задовольняючі позовні вимоги частково, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що посилання податкового органу на обставини, встановлені в ході податкової перевірки ТОВ «Океан Дорадо», не ґрунтуються на нормах права, оскільки чинним законодавством України господарюючий суб'єкт не обтяжений обов'язком щоразу здійснювати перевірку своїх контрагентів на предмет дотримання ними вимог податкового законодавства. Крім того, реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом ТОВ «Океан Дорадо» підтверджено оформленими належним чином документами первинного обліку.

Відмовляючи в іншій частині позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій погодились з висновками відповідача щодо правомірності донарахування КСП «Імені Іваненка» податкового зобов'язання з ПДВ в сумі 820041,47 грн. в зв'язку з порушенням позивачем п. 15 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Згідно з підпунктом 14.1.235 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу - це юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власно виробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

В силу вимог пункту 209.6 статті 209 Податкового кодексу України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

За вимогами пункту 209.7 статті 209 Податкового кодексу України сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ДП «СГП Імені Іваненка» (КСП «Імені Іваненка») придбало у ТОВ Фірма «Астарта Київ» результат виконаних робіт щодо здійснення посівів, в т.ч. і кукурудзи і оброблення земельних ділянок сільськогосподарського призначення, самостійно виконало окремі стадії біологічного процесу вирощування сільгосппродукції, внаслідок чого отримало та зібрало в жовтні-листопаді 2013 року дозрілий врожай такої продукції.

За змістом пунктів 1.2, 1.3 договору купівлі - продажу у ТОФ фірма «Астарта - Київ» позивачем придбано незавершене виробництво, що є результатом виконаних робіт (послуг) щодо посіву та оброблення землі, а не готового врожаю.

Матеріалами справи підтверджується, що у постійному користуванні позивача перебуває кілька земельних ділянок, що підтверджується державними актами на право постійного користування земельними ділянками.

КСП «Іваненко» здійснило виключно збирання урожаю, перевезення зібраної кукурудзи на елеватор та сушіння зібраної кукурудзи.

Виконання дій із збирання кукурудзи з поля та сушка вже готового зерна та його фумігація не підпадають під визначення «власно вирощеного урожаю сільськогосподарським виробником».

Не досліджено судами першої та апеляційної інстанцій діяльність позивача пов'язана з біологічними процесами вирощування сільськогосподарської продукції (основний вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур) і така діяльність призвела до передбаченого законодавством результату - отримання врожаю готової сільськогосподарської продукції, а також технічну можливість КСП «Імені Іваненка» виконати спірні поставки з урахуванням його фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ним витрат, пов'язаних з реальним здійсненням господарської діяльності.

У ході вирішення даного спору судами не було досліджено походження товару, що виступав предметом розглядуваних поставок, не було перевірено факту його вирощування КСП «Іваненко» у заявлених обсягах, що виключає можливість оцінки касаційним судом податкових наслідків розглядуваних операцій. Фактично суди оцінювали ймовірну наявність у позивача підстав вважати спірну продукцію власно вирощеною продукцією КСП «Іваненко», тоді як для оцінки податкових наслідків операцій відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу ХХ ПК вирішальне значення має власне об'єктивність походження зернових та технічних культур, які є предметом операції, а не суб'єктивна оцінка цього факту покупцем.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, оскільки ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки, передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до пункту 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати, що рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального закону і всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір відповідно до норм матеріального права, а обґрунтованим визнається рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи, висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються достовірними доказами, дослідженими у судовому засіданні.

На підставі викладеного, керуючись статтями 222, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Колективного сільськогосподарського підприємства «Імені Іваненка» та Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.02.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 21.04.2016 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий(підпис)О.І. Степашко Судді(підпис)С.Е. Острович (підпис)В.П. Юрченко