Ухвала суду № 63133283, 29.11.2016, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2016 року № 876/7738/16 Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гінди О.М.

суддів: Ніколіна В.В., Старунського Д.М.

за участі секретаря судових засідань: Чопко Ю.Т.

представника позивача - Чеха М.В.

представника відповідача - Яремака Т.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківської області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2016 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Європейські будівельні технології» до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківської області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановив:

12.07.2013 ТзОВ «Європейські будівельні технології» звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області в якому просить визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення за № 0014231502 від 27.06.2013.

В обґрунтування своїх позовних вимог покликається на те, що висновки податкового органу, які викладені в акті камеральної перевірки контролюючого органу не відповідають дійсності, оскільки товариством правомірно відкориговані податкові зобов'язання з ПДВ у зв'язку з поверненням авансових платежів фізичним особам ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за не отримане житло, згідно договорів про розірвання договорів купівлі-продажу. Однак, відповідач, в порушення положень Податкового кодексу України, необґрунтовано зробив висновки про заниження податкових зобов'язань на суму 128 369 грн та відповідно завищення від'ємного значення різниці на 102 915 грн, а також про заниження суми ПДВ на 17 695 грн, внаслідок чого оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням протиправно збільшив грошове зобов'язання товариства з податку на додану вартість на суму 17 695 грн за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 4 424 грн.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19.09.2016 позов задоволено повністю.

Із постановою суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що така прийнята з неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт посилається на те, що суд першої інстанції безпідставно задовольнив позовні вимоги, оскільки під час перевірки, на підставі аналізу наданих позивачем первинних документів, відповідачем зроблено правомірно висновок про те, що у позивача не було підстав здійснювати коригування податкових зобов'язань, а висновок суду першої інстанції про те, що відповідач не мав права досліджувати первинні документи в ході камеральної перевірки, а лише під час проведення позапланової документальної перевірки є не обґрунтованими і суперечать вимогам податкового законодавства.

Представник апелянта у судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просить її задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив та просить залишити її без задоволення.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевірив матеріали справи та обговорив підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційна скарга не може бути задоволеною.

Судом першої інстанції встановлено, що ДПІ у м. Івано-Франківську проведено камеральну перевірку даних, задекларованих ТОВ «Європейські будівельні технології» у податковій декларації з ПДВ за квітень 2013 року.

За результатами перевірки позивача, контролюючим органом складений акт № 139/15-2/33859883 від 17.06.2013. Згідно висновків цього акта, під час перевірки встановлено, що в розрахунку коригування платником відображено повернення авансових платежів фізичним особам ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за не отримане житло згідно договорів розірвання договорів купівля - продажу, у зв'язку з чим порушено вимоги п. 102.5, ст. 102 та п. 192.2 ст. 192 ПК України, занижено податкові зобов'язання на суму 128 369,00 грн. та відповідно завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту на суму 102 915,00 грн і занижено суму ПДВ, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за підсумками поточного звітного періоду.

На підставі акту перевірки ДПІ в м. Івано-Франківську 27.06.2013 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0014231502, яким ТзОВ «Європейські будівельні технології» збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ в розмірі 22 119,00 грн, в тому числі за основним платежем 17 695,00 грн та штрафною санкцією 4 424,00 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що позов належить задовольнити, оскільки під час камеральної перевірки неможливо зробити висновок про реальність або фіктивність укладених платником податків правочинів та, відповідно, про правомірність чи неправомірність формування податкового кредиту на основі операцій з певним контрагентом. За вимогами податкового законодавства, відповідач не мав права досліджувати первинні документи при проведенні камеральної перевірки, отже оскаржуване рішення прийнято контролюючим органом без урахування фактичних обставин справи та в порушення вимог чинного законодавства. Крім того, суд першої інстанції вказав, що на спірні правовідносини не поширюється обмеження, передбачене п.192.2 ст. 192 ПК України.

З такими висновками суду першої інстанції погоджується і суд апеляційної інстанції, з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов'язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, урегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків.

Порядок проведення камеральної перевірки та його процедуру врегульовано статтею 76 ПК України. Зокрема, така перевірка проводиться посадовими особами податкового органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення перевірки не обов'язкова.

З аналізу наведених вище правових положень, можна дійти висновку, що під час проведення камеральної перевірки підставами для висновків можуть бути тільки відомості, що зазначені у податкових деклараціях, без співставлення з іншими документами.

Порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту у разі зміни сум компенсації, повернення товарів або авансових оплат регламентовано ст. 192 ПК України відповідно до якої, якщо після постачання товарів послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Норма пункту 192.1 цієї статті не поширюється на випадки, коли постачальник товарів/послуг не є платником податку на кінець звітного (податкового) періоду, в якому був проведений такий перерахунок.

Зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Отже, у податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в складеній на підставі первинних документів податковій накладній та/або розрахунку коригування.

Крім того, згідно п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.3 ст. 200 ПК України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то за приписами п. 200.4 ст. 200 ПК України: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Отже, з аналізу цих правових норм, можна дійти висновку, що право на отримання бюджетного відшкодування виникає не раніш виникнення від'ємного значення податку за результатами обрахування різниці між значеннями податкових зобов'язань та податкового кредиту звітного податкового періоду.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до договору про купівлю-продаж нерухомого майна (квартири), що буде створено в майбутньому, укладеному 04.11.2011 між ОСОБА_4 та ТОВ «Європейські будівельні технології» та на підставі податкової накладної № 189 від 28.12.2011 позивачем отримано від цієї фізичної особи 51640,00 грн. оплати. Повернення вказаної суми коштів відбулась 02.04.2013 згідно видаткового касового ордеру на підставі договору про переуступку боргу.

Також, 15.07.2008 між ТОВ «Європейські будівельні технології» та ОСОБА_5 укладено договір купівлі-продажу нерухомого майна (квартири), яке буде створене у майбутньому, на загальну суму 758 590,00 грн. Кошти в розмірі 718 500,00 грн ОСОБА_5 сплатила позивачу протягом 2008-2009 років, що підтверджується податковими накладними та виписками з банківських рахунків. Однак, 02.04.2013 між вказаними особами укладено договір про розірвання договору купівлі-продажу нерухомого майна (квартири), яке буде створене в майбутньому, згідно з яким товариство зобов'язане повернути ОСОБА_5 718 500,00 грн сплаченої суми договору, пеню в розмірі 75 859,00 грн та проценти в розмірі 62 641,00 грн. Згідно оборотної відомості про взаєморозрахунки ТОВ «Європейські будівельні технології» розхідними касовими ордерами від 02.04.2013 повернуло отриманий аванс за нерухоме майно ОСОБА_5

З урахуванням цього ТОВ «Європейські будівельні технології» в податковій декларації з податку на додану вартість за квітень 2013 року та додатку 1 до цієї декларації відкоригувало податкові зобов'язання згідно із ст. 192 ПК України, зменшивши податкові зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 128 369,00 грн.

В червні 2013 року позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за квітень 2013 року, в якому відкореговано податкові зобов'язання підприємства згідно із ст. 192 ПК України та зменшено податкові зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 128 369,00 грн. В додатку 1 до даної декларації підставою коригування таких податкових зобов'язань зазначено повернення 02.04.2013 коштів ОСОБА_5 в розмірі 598 812,50 грн (без ПДВ) та ОСОБА_4 в розмірі 43 033,33 грн (без ПДВ).

Згідно зі ст. ст. 620, 666 Цивільного кодексу України, у разі якщо умови договору купівлі продажу не виконані та фактичної поставки товару не здійснено, то покупець вправі вимагати передачі проданої речі або відмовитися від виконання договору і вимагати відшкодування збитків, у такому разі повернення покупцю раніше перерахованого ним авансового платежу розглядається цивільно-правовим законодавством як розірвання угоди, а не як перегляд цін.

Таким чином, повернення авансу за не отриманий товар і перегляд ціни на товар розглядаються як різні операції як цивільно-правовим, так і податковим законодавством. При поверненні авансу у зв'язку з розірванням угоди купівлі-продажу, операція з поставки товару не відбудеться, а відтак об'єкт оподаткування у постачальника за таких обставин відсутній.

Як уже зазначалось вище, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків (пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75 .1 статті 75 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Таким чином, під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

Згідно з актом камеральної перевірки від 17.06.2013 № 139/15-2/33859883 перевірці підлягала податкова звітність позивача з податку на додану вартість за квітень 2013 року з врахуванням поданих уточнюючих розрахунків, однак контролюючим органом фактично було перевірено порядок визначення складу податкових зобов'язань та повнота їх нарахувань, що відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України є предметом документальної, а не камеральної перевірки. Під час проведеної відповідачем камеральної перевірки неможливо було зробити висновок про реальність або фіктивність укладених платником податків правочинів та, відповідно, про правомірність чи неправомірність формування податкового кредиту на основі операцій з певним контрагентом, оскільки при її проведенні перевірці підлягає лише вся податкова звітність суцільним порядком (п. 76.1 ст. 76 ПК України).

Як встановлено судом першої інстанції та не заперечив у судовому засіданні представник відповідача, в ході камеральної перевірки, прийняте за наслідками якої податкове повідомлення-рішення і оскаржується позивачем в цій справі, відповідачем була використана інша податкова інформація, ніж дані податкової декларації з податку на додану вартість.

Отже, податковим органом була порушена процедура проведення камеральних перевірок, в зв'язку з чим, висновки вищевказаного акту не є такими, що в повній мірі дають об'єктивну, правову оцінку питанням, з приводу яких проводились перевірки.

Крім того, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що прийняття рішення про повернення суми бюджетного відшкодування або про зарахування суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів є правом виключно платника податків, наданим йому положеннями ст. 200 ПК України, а не обов'язком. Враховуючи те, що позивач не заявляв свого наміру на відшкодування ПДВ із бюджету, відповідного рішення не приймав та не звертався до контролюючого органу із необхідною заявою, останній при проведенні перевірки безпідставно застосував положення п. 102.5 ст. 102 ПК України, які визначають строки давності на подання заяви про бюджетне відшкодування, до показників залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного періоду декларації з ПДВ.

Крім того, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що на спірні правовідносини не поширюється обмеження, передбачене п.192.2 ст. 192 ПК України.

Відповідно до цієї норми зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Тобто, як обов'язкова складова частина диспозиції цієї норми визначена саме зміна суми компенсації вартості товарів/послуг, в той же час, як у спірних правовідносинах відбулось повернення авансу (попередньої оплати), що окремо визначено п.192.1 ст. 192 ПК України.

Також, суд першої інстанції правильно визнав вказане податкове повідомлення рішення протиправним, оскільки деякі встановлені статтями 105, 162 КАС України способи захисту порушеного права носять обмежений характер і не можуть бути застосовані при виникненні будь-якого спору у сфері публічних правовідносин. Так, вимога про визнання не чинним акта, як цього просив позивач, може стосуватися лише нормативно-правового акта, а про визнання протиправним - індивідуального акта.

Водночас таке помилкове формулювання позовних вимог не може бути підставою для відмови у задоволенні позову, а тому суд першої інстанції, з метою повного захисту прав позивача, у відповідності до ч. 2 ст. 11 КАС України, правильно вийшов за межі позовних вимог та застосував той спосіб захисту порушеного права позивача, який відповідає фактичним обставинам справи і відновлює порушене право особи, а саме визнав оскаржуване податкове повідомлення рішення протиправним та скасував його.

Оскільки, відповідач не довів правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 27.06.2013 № 0014231502, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 17 695 грн за основним платежем та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 4 424 грн, а тому воно обґрунтовано було скасоване судом першої інстанції, як протиправне.

З огляду на викладене, суд першої інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування оскарженої постанови, суд апеляційної інстанції не вбачає.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, суд -

ухвалив:

апеляційну скаргу податкової інспекції у м. Івано-Франківську Головного управління ДФС в Івано-Франківської області залишити без задоволення, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2016 року у справі № 809/2116/13-а - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

На ухвалу протягом двадцяти днів, після набрання нею законної сили, може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: О.М. Гінда

Судді: В.В. Ніколін

Д.М. Старунський

Ухвала у повному обсязі складена та підписана 02.12.2016.