Ухвала суду № 62848076, 15.11.2016, Львівський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2016 р. № 876/7871/16 Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Качмара В.Я.,

суддів - Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

при секретарі судового засідання - Бадівській О.О.,

за участю представників позивача - Завалишина Ю.О., Саноцького Ю.Л.,

та відповідача - Антонюка І.Б.,-

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Українська залізниця» в особі регіональної філії «Львівська залізниця» на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2016 року у справі за позовом Державного територіально-галузевого об'єднання «Львівська залізниця» (правонаступник Публічне акціонерне товариство «Українська залізниця» в особі регіональної філії «Львівська залізниця») до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального головного управління ДФС про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

В травні 2011 року Державне територіально-галузеве об'єднання «Львівська залізниця» (далі - ДГТО) звернулося до суду з позовом, з урахуванням доповнення до позовної заяви (а.с.58-61 т.1), до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові (правонаступником якої є Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління ДФС; далі - СДПІ) про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень (далі - ППР) від 17.02.2011 №0000272301/2675, від 17.05.2011 №0000732301/9613.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні ППР прийнято з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на формування податкового кредиту підтверджується усіма необхідними первинними документами, а висновки відповідача стосовно безтоварності (нікчемності, фіктивності) господарських операцій позивача з контрагентами Спільне підприємство у формі товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційна фірма Лембрідж» (далі - ТОВ) та Приватним підприємством «Акуніт» (далі - ПП) є необґрунтованими та не підтвердженими доказами.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2012 року у справі № 2а-5816/11/1370, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю (т.2 а.с.266-270).

В подальшому, ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2012 року постанову суду першої інстанції залишено без змін (т.3 а.с.232-234).

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 17 березня 2016 року касаційну скаргу позивача задовольнив частково, а рішення судів попередніх інстанцій скасував із направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції (т.4 а.с.56-58).

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2016 року у задоволенні заявленого позову відмовлено повністю.

Не погодившись із ухваленим рішенням його оскаржив позивач, який покликаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати постанову суду першої інстанції і прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. У поданій апеляційній скарзі вказує на обставини викладені у позовній заяві, а також зазначає, що у разі, якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, ППР за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Тому вважає, що у відповідача було відсутнє право виносити оскаржуване ППР від 17.02.2011 №0000272301/2675, оскільки станом на момент проведення перевірки Відокремленого підрозділу «Служба матеріально-технічного постачання» ДТГО (далі - ВП), було відсутнє судове рішення у кримінальній справі щодо його контрагентів, що набрало законної сили, тобто таке є передчасним.

Відповідач у письмовому запереченні вважає постанову суду першої інстанції обґрунтованою, прийняту з врахуванням всіх обставини справи та такою, що відповідає нормам матеріального та процесуального права. Просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а оскаржувану постанову - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких міркувань.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, та виписані контрагентами, фіктивність господарської діяльності яких встановлені вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому, віднесення відображених сум податку на додану вартість (далі - ПДВ) до податкового кредиту є безпідставним.

Такі висновки суду першої інстанції відповідають фактичним обставинам справи та є вірними з таких міркувань.

ДТГО зареєстровано як юридична особа виконавчим комітетом Львівської міської ради 16.03.1992, що підтверджується Довідкою АА №296150 з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України. Здійснює господарську діяльність з діяльності у сфері функціонування інфраструктури залізничного транспорту, діяльності пасажирського залізничного транспорту, діяльності вантажного залізничного транспорту, медичної практики, діяльності у сфері геології та геологорозвідування, збирання, очищення та розподілення води (т.1 а.с.50).

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що у період з 10.01.2011 по 21.01.2011 посадовими особами Державної податкової інспекції у Залізничному районі м.Львова проведено позапланову виїзну перевірку ВП з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 по 30.09.2008, про що складено акт від 01.02.2011 №140/23-2/01103707 (далі - Акт; т.1 а.с.22-49).

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема пп.7.2.3 п.7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі - Закон №168/97), безпідставно включено до податкового кредиту суми ПДВ по нікчемних та безтоварних (удаваних) операціях всього в сумі 569357,1грн.

17.02.2011 відповідачем на підставі Акта прийнято ППР №0000272301/2675, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 711696,38грн (основний платіж 569357,10грн, штрафні фінансові санкції (штрафи) 142339,28грн) (т.1 а.с.10).

Позивач з прийнятими ППР не погодився, оскаржив такі в адміністративному порядку. За наслідками адміністративного оскарження, рішенням Державної податкової адміністрації у Львівській області від 29.04.2011 №11955/10/25-005/908(далі - Рішення) скаргу ДТГО залишено без задоволення, а ППР від 17.02.2011 № 0000272301/2675 - без змін. Крім того, згідно зі п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України (далі - ПК), до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 142339,28грн (т.1 а.с.13-18).

17.05.2011 відповідачем на підставі Акта та Рішення прийнято ППР №0000732301/9613, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 142 339,28грн (т.1 а.с.62).

Вважаючи такі дії відповідача неправомірними та такими, що суперечать приписам чинного законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Згідно п.1.3 ст.1 Закону №168/97 (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.

Як встановлено у п.1.7 ст.1 цього ж Закону, податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до пп.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону №168/97, податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг).

Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг).

Підпунктом 7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону №168/97 передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В силу положень пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону №168/97 датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пп.7.2.6 п.7.4.5) (абзац 1 пп.7.4.5 п.7.5 ст.7 Закону №168/97).

Таким чином, обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Щодо доводів контролюючого органу про безтоварність господарських операцій операції між позивачем в особі ВП та ТОВ, ПП суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

На підтвердження фактичного отримання та оприбуткування на складі ВП товарно-матеріальних цінностей від ТОВ позивачем до матеріалів справи долучено акти про приймання матеріалів, видаткові накладні, податкові накладні, картки складського обліку, платіжні доручення по сплаті контрагентам коштів, договори поставки (т.2 а.с.107-155, 237-249).

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій із ПП до матеріалів справи долучено акти про приймання матеріалів, видаткові накладні, податкові накладні, картки складського обліку матеріалів, платіжні доручення по сплаті контрагентам коштів, договір поставки та додаткову угоду до нього (т.1 а.с.131-186, т.2 а.с.250-259).

Відповідно до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналогічні змісту норми містить «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 в (редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Положення).

У п.2.1 ст.2 Положення передбачено, що первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення.

Пунктом 2.4 Положення встановлено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Згідно п.2.16 Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.

Таким чином, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції. У протилежному випадку є обґрунтовані підстави для висновку про відсутність самої господарської операції.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди (бюджетного відшкодування з бюджету) є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Визначальною ознакою віднесення понесених витрат до складу таких є їх безпосереднє використання у господарській діяльності, а саме у підготовці, організації, веденні виробництва, продажу продукції (робіт, послуг) та охороні праці.

Апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції, що вказані документи не повинні враховуватись судом як належні та допустимі докази, оскільки вони по суті не відповідають вимогам Закону №996-XIV, оскільки містять суперечливі відомості про господарські операції та, по суті, не підтверджують їх здійснення.

Крім того, перевірка позивача проводилась у період дії ПК, який набрав чинності з 01.01.2011.

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Однією з обставин для проведення документальної позапланової виїзної перевірки пп.78.1.11 п.78.1 ст.78 ПК визначає отримання постанови органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

При цьому до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду п.86.9 ст.86 ПК забороняє, у разі якщо грошове зобов'язання розраховується органом державної податкової служби за результатами призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність перевірки, приймати податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки. Цією нормою передбачено, що матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів перевірки та висновків органу державної податкової служби визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність.

Пунктом 58.4 ст. 58 ПК встановлено, що у разі коли судом за результатами розгляду кримінальної справи про злочини, предметом якої є податки, збори, прийнято обвинувальний вирок, що набрав законної сили, або прийнято рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами, відповідний контролюючий орган зобов'язаний визначити податкові зобов'язання платника податків за податками та зборами, несплата податкових зобов'язань за якими встановлена рішенням суду, та прийняти податкове повідомлення-рішення про нарахування платнику таких податкових зобов'язань і застосування стосовно нього штрафних (фінансових) санкцій у розмірах, визначених цим Кодексом. Складання та надсилання платнику податків податкового повідомлення-рішення за податковими зобов'язаннями платника податків за податками та зборами, несплата податкових зобов'язань за якими встановлена рішенням суду, забороняється до набрання законної сили рішенням суду у справі або винесення постанови про закриття такої кримінальної справи за нереабілітуючими підставами.

Тобто, з аналізу наведених норм законодавства, слідує, що матеріали перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку, а статус таких матеріалів перевірки та висновків державної податкової служби визначається кримінально-процесуальним законом або законом про оперативно-розшукову діяльність, при цьому орган державної податкової служби визначає суми грошових зобов'язань, але податкове повідомлення-рішення не приймає до набрання законної сили обвинувальним вироком, прийнятим судом за результатами розгляду кримінальної справи про злочини, предметом якої є податки, збори, або рішенням про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами.

В розрізі викладеного, треба констатувати, що відсутність відповідного рішення суду в кримінальній справі не дає підстав органу податкової служби для прийняття податкового повідомлення-рішення про визначення грошового зобов'язання платнику податків за результатами перевірки, призначеної в рамках кримінальної справи.

Як відомо, позапланова виїзна перевірка, за наслідками якої контролюючим органом ухвалено оскаржувані у цій справі ППР, була проведена на виконання постанови слідчого слідчого відділу податкової міліції Державної податкової адміністрації у Львівській області від 28.05.2010 відповідно до кримінально-процесуального закону, а тому висновки, викладені за результатами такої перевірки у Акті можуть бути оцінені як докази виключно у рамках розслідування та розгляду такої кримінальної справи і можуть бути підставою для прийняття ППР про визначення платникові податків розрахованого за результатами такої перевірки грошового зобов'язання лише з дня набрання законної сили відповідним рішенням суду.

Відповідно до ч.4 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Системний аналіз зазначеної процесуальної норми дозволяє дійти висновку, що вирок у кримінальній справі є обов'язковим для суду при розгляді адміністративної справи про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок.

Встановлено, що відповідно до вироку Сихівського районного суду м.Львова від 28.03.2011 у справі №1-10 зокрема, ОСОБА_4 (директора ПП) визнано винним у вчиненні злочинів передбаченихч.2 ст.212, ч.2 ст.366, ч.2 ст.27 - ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України (далі - КК) (т.4 а.с.180-189).

Згідно з відміткою Сихівського районного суду м.Львова вказаний вирок набрав законної сили 12.04.2011 (т.4 а.с.189).

Крім цього, 06.09.2011 Сихівським районним судом м. Львоа розглянуто кримінальну справу №1-72/11 про обвинувачення ОСОБА_5 (директор ТОВ) за ч.2 ст.212, ч.3 ст.358 КК та прийнято постанову про звільнення від кримінальної відповідальності на підставі пунктів «в», «г» ст.1, ст.6 Закону України «Про амністію у 2011 році». Вказана постанова набрала законної сили 13.09.2011 (т.4 а.с.179).

Суд апеляційної інстанції доходить до висновку, що наведеними вище судовими рішеннями, які набрали законної сили, встановлено здійснення фіктивної підприємницької діяльності посадовими особами ТОВ і ПП та встановлено обставини щодо відсутності реальних господарських операцій між позивачем та цими контрагентами за період з січня до вересня 2008 року.

Вказані обставини не можуть залишатись поза увагою суду з огляду на ч.4 ст.72 КАС, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Наведене дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.

Аналогічної правової позиції дотримується Верховний Суд України (далі - ВСУ) у своїй постанові від 17.11.2015 у справі №2а/3264/11/1070.

Відповідно до ч.1 ст.244-2 КАС висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові ВСУ, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб'єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов'язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду, доказів чого представником позивача не представлено.

Свідченням належної податкової обачності є не лише подання стандартного переліку документів, але й обґрунтування мотивів вибору постачальника та пояснення обставин укладення та виконання договору з контрагентом з урахуванням звичаїв ділового обороту у відповідній сфері, що не вчинено представником позивача.

Несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов'язань та провадження необґрунтованих виплат.

Підсумовуючи, апеляційний суд приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Доводи апелянта висновків суду не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Керуючись статтями 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 КАС, суд,

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Українська залізниця» в особі регіональної філії «Львівська залізниця» залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2016 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції, а у разі складення в повному обсязі відповідно до ч.3 ст.160 КАС - з дня складення в повному обсязі.

Головуючий суддя В.Я. Качмар

Суддя О.М. Гінда

Суддя В.В. Ніколін

Повний текст виготовлений 21 листопада 2016 року.