Постанова № 62690930, 09.11.2016, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 листопада 2016 р.м.ОдесаСправа № 814/3358/14

Категорія: 8.3.3 Головуючий в 1 інстанції: Єнтіна А.П. Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

судді - Джабурія О.В.,

судді - Крусяна А.В.,

при секретарі судового засідання - Макогон С.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1, Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2015 року по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області про визнання нечинним та скасування рішень -

В С Т А Н О В И Л А :

04.11.2014р. фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1.) звернувся до суду з позовом до Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області (далі - ДПІ), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0002161700 від 15.07.2014р., яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з ПДФО у розмірі 40894,36 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 10223,59 грн.; рішення №0005474700 від 13.10.2014р., яким застосовані штрафні санкції за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 4389,81 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що фактично відповідачем було проведено не планову виїзну перевірку, а невиїзну перевірку за місцем розташування органу ДПІ, позивач самостійно надавав до органу ДПІ документи, які вимагав контролюючий орган та приймав їх без опису, а тому неправомірно не врахував документи, що підтверджують витрати позивача, які ревізору фактично надавалися; при обчисленні суми валового доходу позивача контролюючий орган неправомірно застосував непрямий метод обчислення таких доходів, не врахував що у сумах грошових коштів, що надходили на рахунки позивача містився також ПДВ, який не включається до сум витрат підприємця, який зареєстрований, як платник ПДВ і тому помилково вважав ці суми валовим доходом. Позивач також вважав, що вимога про донарахування позивачу єдиного соціального внеску була скасована у процедурі адміністративного оскарження і втратила свою силу, тому винесення повторного рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування контролюючим органом сум єдиного соціального внеску вважається неправомірним.

Відповідач проти задоволення позову заперечував, зазначаючи, що оскаржувані рішення Жовтневої ОДПІ ГУ Міндоходів України у Миколаївській області правомірні та відповідають нормам діючого законодавства.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2015 року позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Жовтневої ОДПІ від 13 жовтня 2014 року № 0005474700 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 4 389,81 грн. В іншій частині позову відмовлено.

Не погодившись із прийнятою постановою, ФОП ОСОБА_1 та Жовтнева об'єднана Державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Миколаївській області подали апеляційні скарги, в яких, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просять постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову: позивач про задоволення позову в повному обсязі, відповідач - про відмову у позові.

Заслухавши доповідача, пояснення сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ДПІ підлягає частковому задоволенню, апеляційна скарга позивача не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

20.06.2014р. відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2011р. по 31.12.2013р. та дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування , обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та дотримання іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи Міндоходів за період з 01.01.2011р. по 31.12.2013 року.

За результатами перевірки складено акт від 20.06.2014 року № 451/17/НОМЕР_2, в якому відображені встановленні контролюючим органом порушення податкового законодавства з боку позивача, в тому числі зазначено про порушення вимог статей 164, 177 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування". Так, на думку податкового органу позивачем було занижено валовий дохід в сумі 57623,77 грн.; завищено валові витрати в сумі 195391,35 грн. в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб в сумі 40894,36 грн. Крім того, в наслідок цього було занижено сплату внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 87796 грн. Встановлені і інші порушення, які не є предметом розгляду в даній адміністративній справі.

За наслідками проведеної перевірки щодо позивача винесені оскаржувані:

- податкове повідомлення-рішення від 15.07.2014р. №0002161700, яким позивачу збільшене податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 40894,36 грн. та застосовано штрафну санкцію 10223,59 грн.,

- рішення від 15.07.2014р. №0001731700 про застосування штрафних санкцій в сумі 4389,81 грн. за донарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування,

- вимога від 20.06.2014р. про сплату боргу (недоїмки) на донараховну суму єдиного внеску в сумі 87796,21 грн.

24 липня 2014 року ФОП ОСОБА_1 подав до ГУ Міндоходів у Миколаївській області скаргу на вищезазначені рішення.

Рішенням Головного управління Міндоходів у Миколаївській області від 04.08.2014р. №2645/10/14-29-10-05-10 скарга позивача на податкову вимогу задоволена, скасована та відкликана вимога ДПІ від 20.06.2014р. про сплату боргу через порушення форми (не зазначення номеру вимоги, номеру і дати акту перевірки). Жовтневій ОДПІ доручено сформувати і направити позивачу нову вимогу, оформлену із додержанням чинного законодавства (т.1 а.с.33-34).

15 серпня 2014 року Жовтневою ОДПІ винесено наказ № 338 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань, що стали предметом оскарження у зв'язку із розглядом скарги на податкове повідомлення-рішення. За результатами повторної перевірки ДПІ складено акт від 28.08.2014 року № 522/17/НОМЕР_2. Перевіркою встановлені порушення позивачем положень ст.ст. 177, 167 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб в сумі 40894,36 грн. та ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", внаслідок чого занижено сплату внеску в сумі 87796,21 грн. Встановлені і інші порушення, які не є предметом розгляду в даній адміністративній справі.

До таких висновків податковий орган прийшов внаслідок встановлення, що згідно банківських виписок підтверджено суму валового доходу за 2013 рік в сумі 824 830,45 грн., а за даними декларації про доходи - 767 206,68 грн.; заниження доходу склало - 57 623,77 грн. Також за банківськими виписками встановлено валові витрати в сумі 540 085,35 грн., а згідно звіту за 2013 рік задекларовано витрат на суму 735476,60 грн., різниця склала 195 391,35 грн., яка не відображена у книзі обліку доходів і витрат та не підтверджена банківськими виписками та первинними документами. За таких обставин контролюючий орган вважав, що сума заниження чистого доходу за 2013 рік склала - 253 015,02 грн.; відповідно сума заниження податку на доходи з фізичних осіб - 40 894,36 грн.; також сума заниження єдиного соціального внеску склала 87 796,21 грн.

21 серпня 2014 року рішенням ГУ Міндоходів у Миколаївській області №2871/10/14-29-10-05-10 рішення відповідача від №0001731700 про застосування штрафних санкцій в сумі 4389,81 грн. за донарахування єдиного внеску скасовано, оскільки до вказаної суми помилково включено суму недоїмки з єдиного внеску. Жовтневій ОДПІ доручено сформувати і направити позивачу рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого та несплаченого внеску відповідно до вимог чинного законодавства (т.1 а.с.47-48).

13.10.2014р. Жовтнева ОДПІ прийняла нове рішення № 0005474700 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 4 389,81 грн., винесеного за результатами розгляду скарги ФОП ОСОБА_1

Задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки податкова вимога від 20.06.2014р. про сплату боргу (недоїмки) на донараховну суму єдиного внеску в сумі 87 796,21 грн. скасована на підставі рішення ГУ Міндоходів у Миколаївській області від 04.08.2014р. та нова вимога позивачу не направлялась, відсутні підстави для накладення штрафних санкцій за таке донарахування.

Відмовляючи в задоволенні позову в іншій частині, суд першої інстанції послався на ненадання позивачем в ході перевірки первинних документів, які б підтверджували обсяг задекларованих валових витрат.

Судова колегія частково погоджується з висновками суду, враховуючи наступне.

Відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України, в редакції, яка була чинною на перевіряємий період, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником);

Згідно із п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України в редакції, чинної на час виникнення спірних правовідносин, визначено, що до витрат операційної діяльності відносяться витрати визначені згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України до складу витрат не відносяться витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що у 2011-2013 роках до складу витрат відносились суми будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, які підтверджені первинними документами, та у тому періоді, в якому вони були здійснені.

В ході перевірки встановлено, що завищення витрат та заниження валового доходу відбулось у 2013 році внаслідок непідтвердження понесених витрат у книзі обліку доходів та витрат на суму 195 391,36 грн., заниження доходу внаслідок непідтвердження банківськими виписками на суму 57 623,77 грн. (стор.12-13 акту).

Для об'єктивного розгляду справи за клопотанням позивача апеляційним судом ухвалою від 01 жовтня 2015р. призначена судова економічна експертиза з питань документального підтвердження висновків актів перевірки ДПІ від 20.06.2014р. № 451/17/НОМЕР_2 та від 28.08.2014р. № 522/17/НОМЕР_2 щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податку з доходів фізичних осіб та оплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

Згідно висновку судової економічної експертизи № 1051-1052-1053, складеного 04.03.2016р. судовим експертом Миколаївського відділення ОНДІСЕ Гапоновим О.Ю., вбачається, що заниження валового доходу позивача у 2013 році складає 63 294,16 грн., як різниця між сумою валових доходів згідно банківських виписок (830 500,24 грн.) та сумою задекларованого валового доходу ФОП ОСОБА_1 (767 206,68 грн.).

Вказана сума заниження є більшою, ніж встановлена ДПІ в ході перевірки та позивачем не спростовані вказані обставини.

Крім того, експертом встановлено, що завищення валових витрат ФОП ОСОБА_1 у 2013р. відбулось на суму 624 572,45 грн., з яких:

- 47 077,06 грн. внаслідок віднесення до валових витрат сум по операціям з КП "Первомайський міськводоканал", КП "Миколаївкомунтранс", ТОВ "Золотий екватор", ТОВ ВТФ "Авіас", ПАТ "Укрнафта", ТОВ"Інтертелеком", по яким позивачем не надані первинні документи, що підтверджують витрати, а саме видаткові накладні, акти виконаних робіт, чекі РРО;

- 12 075,00 грн. внаслідок віднесення до витрат суми на придбання обчислювальної персональної машини у ТОВ фірма "Сінай", яка відповідає визначенню "основні засоби - матеріальні активи", та відповідно до пп.139.1.5 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат, а підлягають амортизації;

- 565 420,39 грн. внаслідок віднесення до валових витрат сум на придбання палива для власного вантажного транспорту, які не підтверджені даними про списання палива: подорожніми листами, товарно-транспортними накладними.

На спростування доводів щодо відсутності первинних бухгалтерських документів по операціям з КП "Первомайський міськводоканал", КП "Миколаївкомунтранс", ТОВ "Золотий екватор", ТОВ ВТФ "Авіас", ПАТ "Укрнафта", ТОВ"Інтертелеком" всього на суму 47 077,06 грн., позивачем надані вказані документи, а саме акти-здачі прийняття робіт, квитанція до прибуткового касового ордеру, чекі, квитанції, видаткові накладні (т.4 а.с.91-123).

Оскільки позивачем підтверджені первинними документами понесені витрати на загальну суму 47 077,06 грн., судова колегія вважає неприйнятними протилежні висновки судової експертизи.

Разом з тим, позивачем не спростовані та не доведена правомірність віднесення до валових витрат сум на придбання обчислювальної персональної машини у ТОВ фірма "Сінай" та сум придбання палива для власного вантажного транспорту, які не підтверджені даними про списання палива: подорожніми листами, товарно-транспортними накладними.

Так, відповідно до пп.139.1.5 п.139.1 ст.139 ПК України не враховуються при визначенні оподаткованого прибутку витрати на придбання, виготовлення, будівництво, реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення основних засобів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням (виготовленням) нематеріальних активів, які підлягають амортизації згідно зі статтями 144 - 148 цього Кодексу, з урахуванням пунктів 146.11 і 146.12 статті 146 та пункту 148.5 статті 148 цього Кодексу.

Враховуючи, що обчислювальна персональна машина у ТОВ фірма "Сінай" відповідає визначенню "основні засоби - матеріальні активи", витрати на її придбання не включаються до складу витрат, а підлягають амортизації.

Згідно з п.138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пункт 138.5 цієї ж статті визначає, що інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку

За даними перевірки ФОП ОСОБА_1 у 2013 р. здійснював діяльність вантажного автомобільного транспорту (КВЕД 49.41), за ОСОБА_1 рахуються вантажні автомобілі:

- ГАЗ 3309 - вантажна цистерна асенізаційна - С, тип пального - дизпаливо,

- ГАЗ 3307- вантажна цистерна асенізаційна - С, тип пального - дизпаливо, газ пропан,

- КО 503 В на шасі ГАЗ 53- вантажна цистерна асенізаційна - С, тип пального - бензин (стор.5-6 акту перевірки).

В ході перевірки та судового розгляду встановлено, що основним видом діяльності позивача є надання послуг з вивезення нечистот власним вантажним транспортом.

Висновком судової експертизи зазначено, що на дослідження надані документи, які підтверджуються закупівлю палива, разом з тим, не надані документи про списання палива при використанні автомобілів для здійснення підприємницької діяльності.

Судова колегія погоджується з висновками експерта, що витрати пального при здійсненні підприємницької діяльності у відповідний період мають бути підтверджені товарно-транспортними накладними, дорожніми листами, обов'язковість ведення яких передбачена ст.ст.3,48 Закону України "Про автомобільний транспорт", п.1 додатку до постанови Кабміну України від 25.02.2009р. № 207 "Про затвердження Переліку документів, необхідних для здійснення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні".

Доводи позивача, що оскільки він є фізичною особою-підприємцем, на нього не розповсюджуються вимоги законодавства щодо ведення обліку використання палива, спростовуються вищезазначеними нормативними документами, які передбачають ведення фізичною особою-підприємцем, що здійснює вантажні перевезення на договірних умовах, певних документів, в т.ч. товарно-транспортної накладної.

Судова колегія враховує, що позивачем на дослідження експерта не надані і акти на списання палива, в яких мала б бути відображена робота автотранспорту, що пов'язана з підприємницькою діяльністю ФОП ОСОБА_1 (надання послуг з вивезення нечистот).

Надана позивачем в ході апеляційного розгляду копія журналу обліку витрат палива за 2013 рік не може слугувати доказом належного обліку та використання палива у власній діяльності у вказаний період, оскільки такий журнал не наданий ані на перевірку, ані в ході розгляду справи судом першої інстанції, а ні експерту.

Враховуючи викладене, судова колегія погоджується з висновками судової експертизи щодо завищення позивачем валових витрат у 2013 році на суму 577 495,39 грн., яка є значно вищою, ніж встановлена податковим органом в ході перевірки (195 391,36 грн.)

Оскільки заниження позивачем чистого доходу у 2013 році за даними експертного висновку є більшим, ніж встановлено в ході перевірки ДПІ, що впливає на збільшення розміру заниженого податку на доході фізичних осіб, судовий експерт обґрунтовано прийшов до висновку про документальне підтвердження висновків актів перевірок ДПІ від 20.06.2014р. № 451/17/НОМЕР_2 та від 28.08.2014р. № 522/17/НОМЕР_2 щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податку з доходів фізичних осіб.

Надаючи оцінку доводам податкового органу щодо заниження позивачем єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, судовий експерт на підставі наданих первинних документів прийшов до висновку про часткове документальне підтвердження висновків актів перевірок з цього питання.

Так, за висновками ДПІ позивачем занижено ЄСВ за 2013 рік на суму 87 796,21 грн., в той час, як експертом встановлене документальне підтвердження заниження ЄСВ лише на суму 70 602,30 грн.(стор.14-16 висновку).

На підставі викладеного рішення ДПІ від 13.10.2014р. № 0005474700 про застосування штрафних санкцій за донарахування ЄСВ в розмірі 4 389,81 грн., які, відповідно до п.11 ст.25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (в редакції на час складання рішення), визначаються в розмірі 5% від суми донарахування, має бути частково скасовано, на суму 859,69 грн. (5% від 70 602,30 грн. =3 530,12; 4 389,81-3 530,12=859,69).

Доводи позивача, з якими погодився суд першої інстанції, про незаконність рішення ДПІ від 13.10.2014р. № 0005474700, оскільки нова податкова вимога про сплату донарахованого єдиного внеску не була направлена позивачу, а тому відсутні підстави для нарахування штрафних санкцій, не ґрунтуються на законі.

За результатами перевірок ДПІ від 20.06.2014р. № 451/17/НОМЕР_2 про заниження позивачем ЄСВ складена податкова вимога від 20.06.2014р. про сплату боргу (недоїмки) на донараховну суму єдиного внеску в сумі 87 796,21 грн. Вказана податкова вимога скасована рішенням ГУ Міндоходів у Миколаївській області від 04.08.2014р. №2645/10/14-29-10-05-10 через порушення форми (не зазначення номеру вимоги, номеру і дати акту перевірки) та зобов'язано ДПІ скласти нову податкову вимогу. Як встановлено в ході розгляду справи нова податкова вимога про сплату боргу з ЄСВ податковим органом не складалась та не направлялась позивачу.

Вірними є доводи апелянта - ДПІ про те, що підставою для застосування штрафних санкцій за донарахування ЄСВ, відповідно до абз.6 пп.3 п.7.2 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міндоходів і зборів України від 09.09.2013р. № 455, зареєстрованого в Мінюсті 19.09.2013р. за №162/24154, є акт перевірки, а не наявність податкової вимоги.

Враховуючи викладене, податковим органом з урахуванням висновків акту позапланової перевірки від 28.08.2014р. № 522/17/НОМЕР_2, проведеної на за наслідками розгляду скарги ФОП ОСОБА_1, яка підтвердила висновки акту планової перевірки ДПІ від 20.06.2014р. № 451/17/НОМЕР_2 про заниження позивачем ЄСВ за 2013р., правомірно прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування ЄСВ.

Суд першої інстанції не врахував наведені норми права, неповно дослідив обставини справи, що призвело до ухвалення невірного судового рішення.

Відповідно до п.1,п.4 ч.1 ст.202 КАС України постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової про часткове задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 195,196,198,202,205,207,254 КАС України, судова колегія, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення, апеляційну скаргу Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області - задовольнити частково.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2015 року - скасувати.

Прийняти по справі нову постанову про часткове задоволення позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області про визнання нечинним та скасування рішень.

Скасувати рішення Жовтневої об'єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області від 13.10.2014р. № 0005474700 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 859,69 (вісімсот п'ятдесят дев'ять) грн.

В решті позову відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її оголошення, однак може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням апеляційної інстанції.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: А.В.Крусян