Ухвала суду № 62560598, 08.11.2016, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

"08" листопада 2016 р. справа №808/8790/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді:Юрко І.В., суддів: Гімона М.М., Чумака С. Ю.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11 січня 2016 року у справі №808/8790/15 за позовом Комунального підприємства «Бердянськводоканал» Бердянської міської ради до Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Позивач 26.11.2015 року звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000542211 від 21.05.2013 року в частині визначення грошових зобов'язань з ПДВ в сумі 254785,00 грн. (ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 63696,25 грн. (25% суми визначеного грошового зобов'язання з ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності).

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 11 січня 2016 року позовних задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області ДПС від 21.05.2013 року №0000542211, в частині визначення грошових зобов'язань з ПДВ у сумі 254785,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 63696,25 грн..

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Сторони в судове засідання апеляційної інстанції не прибули, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

Відповідно до частини четвертої статті 196 Кодексу адміністративного судочинства України неприбуття у судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час та місце апеляційного розгляду, та явка яких у відповідності до статті 120 Кодексу адміністративного судочинства України не визнавалась судом обов'язковою, не перешкоджає судовому розгляду справи.

За нормами пункту 2 частини першої статті 197 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, так як не прибула жодна з осіб, які беруть участь у справі, у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Відповідно до частини першої статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції може вийти за межі доводів апеляційної скарги в разі встановлення під час апеляційного провадження порушень, допущених судом першої інстанції, які призвели до неправильного вирішення справи.

Колегія суддів, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

Позивач - Комунальне підприємство «Бердянськводоканал» Бердянської міської ради є юридичною особою (код ЄДРПОУ 37622628), зареєстровано 18.04.2011 року виконавчим комітетом Бердянської міської ради Запорізької області за реєстраційним номером №10991020000003509. Підприємство взято на податковий облік в органах державної податкової служби 19.04.2011 року за №15145 та перебуває на обліку в Бердянській ОДПІ.

Відповідач - Бердянська об'єднана державна податкова інспекціґ Головного управління ДФС у Запорізькій області є суб'єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що в період з 11.03.2013 року по 19.04.2013 року Бердянською ОДПІ проведено документальну планову виїзну перевірку КП «Бердянськводоканал» БМР з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 19.04.2011 року по 31.12.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 19.04.2011 року по 31.12.2012 року, за результатами якої від 26.04.2013 року складено акт № 068/22/11-06/3762262 (а.с.8-30).

Висновками вказаного акту перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), в частині не нарахування податкових зобов'язань по податку на додану вартість на вартість придбаної та використаної не в господарській діяльності води, в розмірі 254785 грн., в тому числі за липень 2011 року 104422 грн., за серпень 2011 року 40901 грн., за вересень 2011 року 18899 грн., за жовтень 2011 року 28671 грн., за листопад 2011 року 44451 грн., за грудень 2011 року 2229 грн., за січень 2012 року 35885 грн., за лютий 2012 року 29195 грн., за березень 2012 року 0 грн., за квітень 2012 року 142 грн., за травень 2012 року 27030 грн., за червень 2012 року 19693 грн., за липень 2012 року 8013 грн., за серпень 2012 року14580 грн., за вересень 2012 року 10014 грн., за жовтень 2012 року 9862 грн., за листопад 2012 року 1851 грн., за грудень 2012 року 12270 грн..

На підставі вказаного акту перевірки 21.05.2013 року Бердянською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення № №0000542211, яким позивачу визначено грошове зобов'язання з ПДВ в сумі 1364764 грн. (у тому числі 254785 грн. ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 341191 грн. (у тому числі 63696,25 грн. штраф у розмірі 25% суми вищевказаного визначеного грошового зобов'язання).

Підставою для зазначених донарахувань став висновок податкового органу, зокрема, про те, що у перевіреному періоді позивач неправомірно включив до складу валових витрат вартість води в обсязі понадлімітних втрат при її постачанні споживачам, яка не була використана в господарській діяльності підприємства, та незаконно відніс суми ПДВ, сплачені у складі вартості такої води, до податкового кредиту.

Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням від 21.05.2013 року №0000542211 в частині нарахування грошового зобов'язання на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності та штрафу на вказане зобов'язання, КП «Бердянськводоканал» БМР оскаржив його до суду в цій частині.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що КП «Бердянськводоканал» БМР придбавалася вода виключно з метою здійснення його основної статутної діяльності з централізованого постачання води та здійснення водовідведення, а відтак наявність об'єктивних понадлімітних постачань води у рамках провадження цієї діяльності не може розцінюватися як використання води у невиробничих цілях.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов'язки платників податків та зборів, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755-VІ.

Відповідно до п.п.14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами;

Абзацом 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України (в редакції на момент виникнення спірних відносин) визначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності, а саме не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (абзац перший підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).

Таким чином, однією з визначальних умов виникнення у платника права на формування валових витрат та податкового кредиту є придбання товарів (робіт, послуг) з господарською метою.

У відповідності до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у звязку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

В акті перевірки податковим органом зазначено, що позивачем не нараховано податкові зобов'язання з ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності, в розмірі 254785 грн., в тому числі за липень 2011 року - 104422 грн., за серпень 2011 року - 40901 грн., за вересень 2011 року - 18899 грн., за жовтень 2011 року - 28671 грн., за листопад 2011 року - 44451 грн., за грудень 2011 року - 2229 грн., за січень 2012 року - 35885 грн., за лютий 2012 року - 29195 грн., за березень 2012 року - 0 грн., за квітень 2012 року - 142 грн., за травень 2012 року - 27030 грн., за червень 2012 року - 19693 грн., за липень 2012 року - 8013 грн., за серпень 2012 року - 14580 грн., за вересень 2012 року - 10014 грн., за жовтень 2012 року - 9862 грн., за листопад 2012 року - 1851 грн., за грудень 2012 року - 12270 грн. (а.с.16).

В обгрунтування такого висновку податковий орган зазначає, що відповідно до статей 42, 44, 67 ГК України обов'язковою характерною ознакою підприємництва є отримання прибутку за результатами ведення господарської діяльності; відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, пункту 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом МФ України від 31.03.1999 року №87; пунктів 1.2, 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФ України від 24.05.1995 року №88, у податковому обліку до витрат, пов'язаних із здійсненням власної господарської діяльності, відносяться лише ті витрати, які платником податку використані на отримання доходу, а визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків; відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України повинні нараховуватися податкові зобов'язання з ПДВ на вартість понаднормативної води, яка не використовується в господарській діяльності.

Так, в акті перевірки зазначено, що відповідачем проведено перевірку наступних документів: накладних, актів виконаних робіт, головної книги, податкових накладних, реєстрів виданих податкових накладних, платіжних доручень, банківських документів, договорів, угод, оборотно-сальдових відомостей по рахункам бухгалтерського обліку 311, 64, 701, 702, 703, 71 (та інших) декларацій з ПДВ (а.с. 15).

На підставі вказаних первинних документів відповідачем визначено, що позивач, перебуваючи платником ПДВ, в період з червня 2011 року по грудень 2012 року мав понаднормативні витрати питної води у кількості 1399910,74 куб.м.. Зазначена кількість визначена відповідачем наступним чином: 12645084 куб.м. (загальна кількість отриманої питної води) - 4359621,8 куб.м. (затверджені нормативні втрати питної води) - 6885551,1 куб.м. (кількість реалізованої питної води) = 1399910,74 куб.м..

На думку податкового органу 1399910,74 куб.м. понаднормативних витрат питної води не були використані позивачем у господарській діяльності, а тому позивач повинен був нарахувати додаткові зобов'язання з ПДВ на їх вартість, які склали би 687288 грн..

Крім того, податковим органом зазначено, що з урахуванням того, що позивачем до податкового кредиту віднесено лише сплачену частину питної води, а також актом позапланової перевірки від 19.03.2013 року №6/15-4/37622628 позивачу донараховано суму ПДВ з аналогічних підстав за перевіряємий період, відповідачем визначено грошове зобов'язання з ПДВ у сумі 254785 грн..

Вказане посилання податкового органу в акті перевірки та апеляційній скарзі колегією суддів до уваги не приймається з огляду на наступне.

Рішеннями виконавчого комітету Бердянської міської ради №546 від 14.09.2005 року, №396 від 21.07.2009 року, №286 від 17.05.2011 року, №472 від 13.09.2011 року, №473 від 13.09.2011 року КП «Бердянськводоканал» БМР визначено виконавцем з надання послуг водопостачання та водовідведення у м.Бердянську Запорізької області (а.с.37- 40).

Для провадження діяльності з надання послуг централізованого водопостачання та водовідведення позивачем отримано ліцензію №1060 від 17.06.2011 року (а.с.41).

У справі, що переглядається, господарська діяльність підприємства полягає в закупівлі води та її реалізації кінцевим споживачам.

Для здійснення зазначених послуг у перевіряємий період позивач використовував питну воду, отриману від КП «Облводоканал» ЗОР відповідно до договору №4/11 від 30.05.2011 року, договору №057ДЗ від 17.02.2012 року, договору №4/13 від 26.12.2012 року, відповідно до пункту 1.1 яких КП «Облводоканал» ЗОР зобов'язується забезпечити позивачу, який є оптовим споживачем, надання послуг з водопостачання води на господарські, побутові та виробничі потреби в обсягах, передбачених договорами, а позивач (споживач) зобов'язується прийняти надану питну воду та оплатити її у порядку та на умовах цього договору (а.с.42-61).

Отримані за вищевказаними договорами обсяги питної води використовувалися позивачем для забезпечення водопостачання споживачів, якими є населення житлового фонду, житлово-будівельні кооперативи, об'єднання співвласників багатоквартирних будинків, підприємства, установи і організації різних форм власності, за винятком технологічних втрат та води, використаної на власні потреби.

Відповідно до статті 5 Закону України «Про питну воду та питне водопостачання» об'єктами правового регулювання у сфері питної води та питного водопостачання є суспільні відносини з питань: господарської діяльності з централізованого та нецентралізованого водопостачання і водовідведення; формування тарифів на послуги централізованого водопостачання і водовідведення; нормування, стандартизації, ліцензування та сертифікації та інші.

Статтею 6 Закону України «Про питну воду та питне водопостачання» встановено принципи державної політики у сфері питної води та питного водопостачання, одним із основних яких є державне управління та регулювання відносин у сфері питної води та питного водопостачання; додержання єдиних правил, норм і стандартів усіма суб'єктами відносин у сфері питної води та питного водопостачання.

Відповідно до ст.32 Закону України «Про питну воду та питне водопостачання» за надання послуг з питного водопостачання споживач вносить плату за нормами і тарифами, що регулюються у встановленому законодавством порядку. Порядок справляння плати за надання послуг з питного водопостачання встановлюється законодавством. Тарифи на надання послуг з питного водопостачання розраховуються на підставі галузевих нормативів витрат і повинні повністю відшкодовувати експлуатаційні витрати та забезпечувати надійну роботу об'єктів централізованого питного водопостачання і водовідведення.

Відповідно до Порядку формування тарифів на централізоване водопостачання та водовідведення, затверджених постановою КМ України від 01.06.2011 року №869, при розрахунку тарифу на послуги з питного водопостачання враховуються втрати води в технологічному процесі, у тому числі мережах водопостачання, в межах затверджених нормативів.

Згідно з частиною другою статті 32 Закону України «Про житлово-комунальні послуги» розмір плати за комунальні послуги розраховується виходячи з розміру затверджених цін/тарифів та показань засобів обліку або за нормами, затвердженими в установленому порядку.

Відповідно до пункту 17 Правил надання послуг з централізованого опалення, постачання холодної та гарячої води і водовідведення, затверджених постановою КМ України від 21.07.2005 року №630 (далі по тексту - Правила №630), послуги з водовідведення оплачуються споживачем з розрахунку обсягу витрат холодної та гарячої води згідно з нормативами (нормами) споживання або показаннями засобів обліку води.

Отже, крім тарифу, на вартість послуг впливає такий чинник як обсяг наданих послуг.

Статтею 1 Закону України «Про житлово-комунальні послуги» визначено, що норми споживання - кількісні показники споживання житлово-комунальних послуг, затверджені згідно із законодавством відповідними органами виконавчої влади та органами місцевого самоврядування.

Кількісний показник послуг у відповідності до ст. 1 вказаного Закону та п.2 Правил №630 це одиниця виміру для обчислення кількісних показників отриманої споживачем послуги, визначена відповідно до вимог нормативів, норм, стандартів, порядків і правил згідно з законодавством.

Отже, виходячи із особливого характеру правовідносин з водопостачання та мети захисту споживачів, державному регулюванню підлягають не тільки ціни/тарифи на водопостачання, а і кількісні показники (норми споживання) води. Тобто, при постачанні води споживачам, за умови відсутності засобів обліку, постачальник та відповідний споживач позбавлені права самостійно визначити обсяг спожитої води.

Норми споживання води населенням міста Бердянська за відсутності приладів обліку затверджені рішенням Бердянської міської ради від 11.06.1998 року №306 «Про затвердження питомих норм використання питної води у м.Бердянську» (а.с.61-63).

З матеріплів справи вбачається, що ці норми є єдиними для населення та мають середньорічне значення. У той же час, обсяги фактичного споживання населенням води не відповідають обсягам споживання, розрахованим за встановленими відповідними рішеннями нормами.

У той же час підстави для обмеження витрат платника, що підлягають врахуванню при визначенні об'єкта оподаткування податку на додану вартість, виключно вказаними нормативами відсутні.

Фактичне споживання води у приміщеннях, не обладнаних засобами обліку, особливо в літній період (м.Бердянськ є курортом державного значення) значно перевищує нормативне. Внаслідок розбіжностей між нормативним та фактичним споживанням води виникає використана споживачами і несплачена ними питна вода, що в свою чергу призводить до збитків платника податку, оскільки при затверджені тарифу до розрахунків собівартості віднесено витрати не на фактичне, а на нормативне споживання води.

Крім того, здійснення водопостачання пов'язане з наявністю обов'язкових втрат, граничні розміри яких затверджено рішенням виконавчого комітету Бердянської міської ради Запорізької області від 14.08.2012 року №356 (а.с.64). Втрати в технологічному процесі виробництва і транспортування води є явищем природним і не залежить від суб'єкта господарювання.

У зв'язку з цим, підставою для нарахування податкового зобов'язання стали не технологічні втрати води в мережах водопостачання (які включаються до тарифу), а понаднормативне споживання води споживачами, тобто води, яка була спожита споживачами понад затверджені норми та не оплачені ними.

Колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про те, що позивач не може вплинути на розмір понаднормативного споживання води, оскільки їх виникнення не залежить від нього та не може збільшити вартість води, що споживається населенням у разі відсутності лічильників, оскільки тариф на питну воду для населення відповідно до статті 8 Закону України «Про природні монополії», статей 5 та 6 Закону України «Про державне регулювання у сфері комунальних послуг» встановлюються Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері комунальних послуг.

Так, в перевіряємий період Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері комунальних послуг було встановлено тарифи на послуги постановами №193 від 30.09.2011 року, №110 від 10.02.2012 року (а.с.65, 66).

Крім того, відповідно до частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Вимоги, які ставляться до первинних та зведених облікових документів, обов'язкові реквізити, які повинні мати ці документи, містяться в частині другій цієї статті.

В даному випадку висновок податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту в перевіряємий період зроблено на підставі даних щомісячних розбивок встановленого ліміту води позивача, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не є первинними документами.

Первинні документи, в яких містяться дані про обсяги питної води, яка, на думку відповідача, не використана в господарській діяльності позивача, відповідачем в акті перевірки не вказані.

Податковим органом в акті перевірки взагалі не зазначено, яким чином він дійшов до висновку про використання позивачем понаднормового обсягу питної води саме не в господарській діяльності, та не встановлено в якій в такому разі діяльності такий обсяг води використано.

Тобто, визначений відповідачем обсяг питної води, не використаної в господарській діяльності, є лише припущенням відповідача.

Твердження відповідача про те, що визначені ним обсяги питної води не були придбані та використані для мети отримання прибутку, у зв'язку з чим витрати на їх придбання неправомірно віднесені до витрат, пов'язаних із здійсненням власної господарської діяльності, колегія суддів до уваги не приймає з огляду на наступне.

Згідно статті 42 ГК України підприємництво це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється субєктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Діяльність по придбанню товарів супроводжується витратами підприємства. На окремих стадіях, при здійсненні окремих господарських операцій придбання товарів (робіт, послуг) платник податку може не отримати доходів, а понести витрати.

При цьому, чинним законодавством не висунуто умов щодо прямої залежності формування податкового кредиту відповідного звітного періоду лише за тими господарськими операціями, внаслідок яких платник податків отримав дохід.

Таким чином, господарська діяльність пов'язана із підприємницьким ризиком і може привести до того, що товар не буде використаний в оподатковуваних операціях у зв'язку із непередбачуваними обставинами діяльності господарства, попиту ринку, тощо.

Відповідно до статуту КП «Бердянськводоканал» основною метою діяльності підприємства є, зокрема, здійснення видів виробничої, господарської і підприємницької діяльності, що не суперечить чинному законодавству України, спрямованої на одержання прибутку.

Та обставина, що платник податку вимушений нести збитки у зв'язку з встановленням державою в інтересах споживачів обмежень (тарифів та норм споживання) на водопостачання, жодним чином не впливає на направленість його діяльності - отримання прибутку.

Отже, збитковість господарської діяльності сама по собі не може бути підставою для визначення діяльності як негосподарської, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний ризик не отримати дохід.

Наведене свідчить про хибність висновків відповідача про те, що якщо витрати з придбання товарів не компенсуються доходами від їх реалізації, то такі витрати не повинні визнаватися використаними в господарської діяльності платника податку.

Крім того, відповідно до статті 15 Закону України «Про ціни і ціноутворення», статті 31 Закону України «Про житлово-комунальні послуги», органи виконавчої влади, які встановили державні регульовані ціни на товари в розмірі, нижчому від економічно обґрунтованого розміру, зобов'язані відшкодувати суб'єктам господарювання різницю між такими розмірами за рахунок коштів відповідних бюджетів.

Постановою KM України від 11.06.2012 року №517 затверджено Порядок та умови надання у 2012 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання та водовідведення тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування.

Відповідно до пункту 5 вказаної постанови обсяг заборгованості визначається надавачами послуг на підставі наступних документів:

1) розрахунку фактичної собівартості виробництва, транспортування та постачання теплової енергії населенню, послуг з централізованого водопостачання та водовідведення, що засвідчений підписом керівника або іншої уповноваженої особи надавача послуг, скріпленим печаткою;

2) копії рішення органу державної влади чи місцевого самоврядування про затвердження тарифів на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії населенню, послуги з централізованого водопостачання та водовідведення;

3) звіту про витрати на виробництво та фінансові показники діяльності підприємств, засвідченого підписом керівника або іншої уповноваженої особи надавача послуг, скріпленим печаткою, зокрема:

з надання послуг з теплопостачання (за формою № 1С-теплопостачання);

з надання послуг з водопостачання та водовідведення (за формою №1С-водопостачання, водовідведення);

4) звіту про постачання теплової енергії (за формою № 1-теп), звітного кошторису витрат на виробництво теплової енергії (за формою № 23-енерго), довідки про корисний відпуск теплової енергії і розрахунки за неї (за формою № 32-енерго) або звіту про роботу водопроводу (за формою №1-водопровід) та/або звіту про роботу каналізації (за формою №1-каналізація).

За приписами п.6 Постанови №517 обсяг заборгованості визначається надавачами послуг як різниця між фактичними витратами на теплову енергію, що виробляється, транспортується та постачається населенню, послуги з централізованого водопостачання та водовідведення і фактичними нарахуваннями згідно з тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, з урахуванням перерахунків за низькоякісні та надані не в повному обсязі послуги та відрахуванням дотації місцевих бюджетів, отриманої надавачами послуг.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач визначив обсяг заборгованості з різниці в тарифах (розрахунки за період 2011 року - І півріччя 2012 року, період 2011 року - 9 місяців 2012 року), на підставі документів, передбачених пунктом 5 Постанови №517:

- розрахунки фактичної собівартості послуг з централізованого водопостачання та водовідведення за період 2011 року - 9 місяців 2012 року,

- вищевказані постанови НКРРКП;

- звіти про витрати на виробництво та фінансові показники діяльності підприємств від надання послуг з водопостачання та водовідведення за січень-червень, січень-вересень 2012 року;

- звіти про роботу водопроводу за перше півріччя, 9 місяців 2012 року, звіти про роботу каналізації за перше півріччя, 9 місяців 2012 року.

Вищевказані розрахунки обсягу заборгованості за минулі роки з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, що надаються населенню КП «Бердянськводоканал», затверджено міським головою міста Бердянська та узгоджені Протоколами №58 від 08.08.2012 року та №66 від 03.12.2012 року засідання обласної комісії з погашення заборгованості підприємств паливно-енергетичного комплексу Запорізької області (а.с. 67-89).

Правомірність віднесення КП «Бердянськводоканал» БМР до заборгованості з різниці в тарифах на послуги з централізованого водопостачання та водовідведення за період з 01.06.2011 року по 01.10.2013 року вищевказаних витрат води встановлена постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 28.05.2014 року у справі №808/2183/14, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 25.03.2015 року (а.с. 90-93).

На підставі зазначених документів 05.12.2012 року та 21.12.2012 року позивачем отримано субвенцію з бюджету у розмірі 24925000 грн. (виписки від 05.12.2012 року, від 21.12.2012 року), яка у ці ж дні згідно платіжних доручень №2 від 16.11.2012 року, №3 від 17.12.2012 року, №4 від 17.12.2012 року була перерахована на рахунки КП «Облводоканал» ЗОР та ВАТ «Запоріжжяобленерго» в якості погашення заборгованості за покупну питну воду та спожиту електроенергію (а.с.94-98).

Судом першої інстанції вірно зроблено висновок, що відповідачем не прийнято до уваги, що зазначена субвенція сформована на покриття фактичних збитків від надання послуг з водопостачання та водовідведення населенню, яка в тому числі, включає вартість понаднормативної води, що не компенсована ні тарифом, ні нормами споживання, з чим погоджується колегія суддів.

Відповідно до підпункту 135.5.10 пункту 135.5 статті 135 ПК України, дотації або субсидії, отримані з державного або місцевого бюджету, державних цільових фондів, включаються до складу інших доходів. Аналогічні вимоги містяться і в пункті 19 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 29.11.1999 року №290, зареєстрованим в Міністерстві Юстиції України від 14.12.1999 року за №860, яким передбачено віднесення цільового фінансування на покриття збитків до складу доходу.

Таким чином, всупереч твердженням відповідача, понаднормативні втрати призвели до зміни (збільшення) майнового стану платника податку у вигляді їх компенсації за рахунок державної дотації з бюджету.

Згідно з Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженим Наказом Міністерства Фінансів України від 31.03.1999 року №87, зареєстрованим в Міністерстві Юстиції України від 21.06.1999 року № 397/3690, у статті «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» зазначається виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) та/або собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», 16 «Витрати», 30 «Біологічні активи».

Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженим Наказом Міністерства Фінансів України від 20.10.1999 року №246, зареєстрованим у Міністерстві Юстиції України від 02.11.1999 року №751/4044, передбачена оцінка запасів, у тому числі товарів, за наступними фактичними витратами: суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у звязку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству/установі; транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплату тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів); інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

Діючими стандартами бухгалтерського обліку не передбачене виключення з виробничої собівартості понаднормативних втрат активів, тому слід відрізняти терміни «фактичні витрати на послуги з водопостачання», наведені в Постанові №517, з «витратами, які є предметом калькулювання тарифів на послуги водопостачання», передбачені Порядком №869.

Таким чином, обсяги понаднормативних втрат, що утворилися в процесі реалізації води споживачам (населенню, по яких відсутні прилади обліку), увійшли до фактичних витрат, відображених у звіті про витрати на виробництво та фінансові показники діяльності підприємств (Форма № 1с водопостачання, водовідведення) та компенсовані субвенцією з державного бюджету.

У розглядуваному випадку судом першої інстанції вірно встановлено, що понадлімітні витрати води виникли у підприємства при здійсненні його діяльності з водопостачання та водовідведення та обумовлені об'єктивними причинами. Наведене підтверджує об'єктивність цих витрат та їх виробничий характер.

Доказів виникнення у підприємства витрат води внаслідок її використання з іншою метою, ніж у межах господарської діяльності, податковою інспекцією не представлено. Оцінка ж ефективності використання води не впливає на податковий облік платника (позивача у справі).

А відтак колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для виключення з податкового обліку позивача вартості понадлімітних втрат води.

З урахуванням вищевказаного, висновок відповідача про невикористання в господарській діяльності частки (в межах понаднормативних втрат) придбаної позивачем питної води є таким, що не ґрунтується на діючому законодавстві.

Відповідно до частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Згідно частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Бердянською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області не доведено правомірність податкового повідомлення-рішення №0000542211 від 21.05.2013 року в частині визначення грошових зобов'язань з ПДВ в сумі 254785,00 грн. (ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 63696,25 грн. (25% суми визначеного грошового зобов'язання з ПДВ на вартість придбаної питної води, використаної не в господарській діяльності).

За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та постанова прийнята з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування постанови суду відсутні.

Згідно частини першої статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 160, 167, 184, 195, 196, 197, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11 січня 2016 року у справі №808/8790/15 залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 11 січня 2016 року у справі №808/8790/15 залишити без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції постановлена в порядку письмового провадження, набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили.

Головуючий суддя: І.В. Юрко

Суддя: М.М.Гімон

Суддя: С.Ю. Чумак