Ухвала суду № 62299659, 19.10.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 жовтня 2016 року м. Київ К/800/45033/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Олендера І.Я., Бившевої Л.І.,

за участю: секретаря Шевчук П.О.,

представника позивача Андрієнко І.В.,

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2013 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.08.2013 по справі №817/1592/13-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Високовольтний союз - РЗВА» до Державної податкової інспекції у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представника позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2013, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.08.2013, позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Високовольтний союз - РЗВА» до Державної податкової інспекції у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.01.2012 №0000102342.

Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач 02.09.2013 звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 06.09.2013 прийняв її до свого провадження.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, зокрема, підпункту 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 138.5, підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, пункту 141.1 статті 141, пункту 146.5 статті 146, пункту 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств у 2011 році» розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України.

Перевіривши матеріалами справи наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у місті Рівному проведено планова виїзна перевірка з питань дотримання позивачем вимог податкового законодавства за період з 01.04.2010 по 30.09.2011, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 по 30.09.2011.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 141.1 статті 141, пункту146.5 статті 146, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 1851995,00грн.

За результатами перевірки Державною податковою інспекцією у місті Рівному складено акт від 22.12.2011 №1516/23-100/34704110 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.01.2012 №0000102342, яким визначено зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 13036747,50грн.

Щодо висновку податкового органу про порушення позивачем вимог пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України колегія суддів звертає увагу на наступне.

Так, відповідачем зроблено висновок про завищення платником в податковій декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування у зв'язку з включенням до складу від'ємного значення попереднього звітного періоду декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року суму неврахованих витрат за 2010 рік.

Предметом спору у даній справі в цій частині є включення до складу валових витрат ІІ кварталу 2011 року від'ємного значення витрат, отриманого позивачем за результатом здійснення господарської діяльності за І квартал 2011 року, з урахування від'ємного значення 2010 року. При цьому, правильність формування та розмір витрат, включених позивачем до декларації ІІ кварталу 2011 року, сторонами не заперечуються.

Так, відповідно до пункту 1 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України - розділ III «Податок на прибуток» цього Кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Згідно розділу XIX Прикінцеві положення Податкового кодексу України, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» втрачає чинність з 01 квітня 2011 року.

Аналіз викладених положень Податкового кодексу України свідчить про те, що в період з 01.01.2011 по 01.04.2011 правовідносини щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, складу валового доходу та валових витрат платника цього податку регулювались Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», а починаючи з 01.04.2011 - положеннями Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України пункт 150.1 статті 150 Податкового кодексу України застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Податковим органом не враховано той факт, що в періоді до 01.04.2011 положення Податкового кодексу України не діяли, натомість діяв Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств». Відтак позивач, здійснюючи свою господарську діяльність, розраховуючи та декларуючи від'ємне значення об'єкта оподаткування, мав керуватися положеннями Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до пункту 6.1 статті 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону

З аналізу наведених норм вбачається, що від'ємне значення минулих років, зокрема, 2010 року, - це абсолютно правомірна складова витрат І кварталу 2011 року, оскільки його включення до складу витрат саме в цьому періоді було передбачене нормами Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

З наведених законодавчих положень випливає, що пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011, а отже, такі збитки повинні враховуватись у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення.

Таким чином, висновки викладені в акті перевірки від 22.12.2011 №1516/23-100/34704110 про порушення позивачем вимог 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України є необґрунтованими.

Щодо висновку податкового органу про порушення позивачем вимог пункту 141.1 статті 141, пункту 146.5 статті 146 Податкового кодексу України колегія суддів звертає увагу на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем ІІ-ІІІ кварталах 2011 року включено до складу інших витрат (рядок 6 декларації з податку на прибуток підприємства) відсотки по позиці, використаній на придбання основних засобів, на загальну суму 4530658,00грн. згідно з договором позики від 04.09.2007 №РПС-П-019 з компанією «Малінко лімітед».

Отримані від позикодавця позикові кошти позивачем було використано для придбання основних засобів (оргтехніки, земельних ділянок, каналізаційних ліній та мереж, кабельних ліній зв'язку, устаткування та обладнання тощо), що підтверджується долученими до матеріалів справи накладними, платіжними дорученнями, вантажно-митними деклараціями та додатками К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства за ІІІ квартал 2007 року та за 2008 рік.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України визначено, що до складу витрат, які враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, відносяться витрати операційної діяльності, що включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати.

Згідно з підпунктом 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування належать інші витрати, зокрема і фінансові витрати, до яких, у свою чергу належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Відповідно до пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Отже, з аналізу вказаних правових норм вбачається, що відсотки за кредитами включаються до складу витрат суб'єкта господарювання лише в тому випадку, якщо витрати не включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за №288/4509, придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів.

При цьому фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати».

Фінансові витрати - це витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із запозиченнями.

Відповідно до пункту 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» кваліфікаційний актив - актив, який обов'язково потребує суттєвого часу для його створення.

Капіталізація фінансових витрат - включення фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу.

Собівартість кваліфікаційного активу - витрати на придбання, будівництво, створення, виготовлення, виробництво, вирощування і доведення кваліфікаційного активу до стану, у якому він придатний для використання із запланованою метою або продажу.

Тобто, після доведення кваліфікаційного активу до стану, в якому він придатний для використання, капіталізація фінансових витрат припиняється.

Положеннями пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» визначено, що фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати»).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач відразу після придбання основних засобів, використовував їх у власній господарській діяльності, у тому числі шляхом здавання в оренду, що підтверджується наявними в матеріалах справи договорами оренди та актами приймання-передачі основних засобів в оренду (а.с. 156-250 т.3, 1-66 т.4).

Тобто, придбані позивачем за позичені у компанії «Малінко Лімітед» кошти основні засоби були придатними до використання на момент їх придбання, суттєвого часу для їх створення не потребували, а тому не можуть визнаватися кваліфікаційним активом та не можуть бути капіталізовані.

Таким чином, висновки викладені в акті перевірки від 22.12.2011 №1516/23-100/34704110 про неправомірність включення позивачем до складу інших витрат витрат на оплату процентів по позиці є необґрунтованими.

Враховуючи викладене, за встановлених обставин, висновок судів попередніх інстанцій про неправомірність податкового повідомлення-рішення від 11.01.2012 №0000102342 є правильним.

Доводи касаційної скарги зазначених висновків суду не спростовують і не дають підстав вважати, що судами попередніх інстанцій при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до частини першої статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 223, 224, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у місті Рівному Рівненської області Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 10.06.2013 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 15.08.2013 по справі №817/1592/13-а залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 235 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: ___ Т.М. Шипуліна

Судді: ___ Л.І. Бившева

___ І.Я. Олендер