Ухвала суду № 61859799, 27.09.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 5

УХВАЛА

Іменем України

"27" вересня 2016 р. № К/800/22263/16

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Олендера І.Я., Цвіркуна Ю.І., розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю «Аміко-Кераміка ВО» на постановуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 26.07.2016 у справі №803/1095/13-а за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Аміко-Кераміка ВО»доЛуцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області ДПС провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аміко-Кераміка ВО» звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Волинської області Державної податкової служби від 07.02.2013 № 0000242203 та № 0000252203.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 05.06.2013 адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.07.2016 у даній справі скасована постанова Волинського окружного адміністративного суду від 05.06.2013 та прийнято нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення місцевого суду, оскільки вважає, що постанову прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 17.01.2013 ОДПІ Волинської області ДПС проведена фактична перевірка господарської одиниці магазину, що знаходиться за адресою: вул. Лідавська, 8, м. Луцьк, та належить суб'єкту господарювання ТОВ «Аміко - Кераміка ВО», про що складено акт фактичної перевірки від 23.01.2013, згідно висновків якого позивачем порушено ст. 267 Податкового кодексу України, у зв'язку із здійсненням торгівельної діяльності без придбання торгового патенту протягом двох днів 01 та 02 березня 2012 року та пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», через незабезпечення ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації сума товарів, що реалізуються та не обліковані у встановленому порядку становить 17928,00 грн.

Позивач не погодившись з висновками перевірки, викладеними в акті перевірки подав письмові заперечення, однак вказані заперечення не були враховані відповідачем при винесенні рішення.

На підставі акту перевірки, 07.02.2013 Луцькою ОДПІ Волинської області ДПС були винесені податкові повідомлення-рішення № 0000242203, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 35856,00 грн. та № 0000252203, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування у розмірі 858,00 грн.

Внаслідок оскарження прийнятих відповідачем спірних рішень в адміністративному порядку, їх залишено без змін.

Судами також встановлено, що торговий патент від 31.03.2011 №188358 з терміном дії з 01.04.2011 по 31.08.2016 було анульовано Луцькою ОДПІ, а наступний торговий патент від 03.03.2012 №110486 був виданий з терміном дії з 03.03.2012 по 28.02.2017.

Згідно наказу ТОВ «Аміко - Кераміка ВО» від 28.02.2012 №1 у зв'язку з припиненням дії торгового патенту було заборонено проводити торгівельну діяльність для покупців шляхом закриття магазину по вул. Лідавській, 8, що у м. Луцьку з 01.03.2012 до отримання торгового патенту, а дні 01 та 02 березня 2012 року встановлено як санітарні.

Постановою Апеляційного суду Волинської області від 27.03.2013 у справі №161/2579/13-п, яка набрала законної сили, про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за частиною 1 статті 164 КУпАП, скасовано постанову Луцького міськрайонного суду від 25.02.2013, якою ОСОБА_1 було визнано винною в тому, що вона, працюючи на посаді генерального директора ТОВ «Аміко - Кераміка ВО» в магазині ТОВ «Аміко - Кераміка ВО», що у м. Луцьку по вул. Лідавській, 8, в порушення статті 267 Податкового кодексу України 01 та 02 березня 2013 року здійснювала господарську діяльність без документу дозвільного характеру, та закрито провадження у справі.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про недоведеність відповідачем фактів вчинення порушень позивачем.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, дійшов висновку, що позивачем належними доказами не спростовано доводів податкового органу.

Разом з тим Вищий адміністративний суд України вважає зазначені висновки судів попередніх інстанцій такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору та оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, відповідно до частин 2, 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Відповідно до приписів статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідають.

Мотивом для застосування до позивача фінансових санкцій за порушення позивачем пп. 267.1.1 п. 267.1 ст. 267 Податкового кодексу України став висновок відповідача про те, що 01 та 02 березня 2013 року позивач здійснював господарську діяльність без документу дозвільного характеру.

Суди попередніх інстанцій дійшли різних юридичних висновків під час надання правової оцінки даному правопорушенню.

Так, суд першої інстанції обґрунтував незаконність застосування штрафних санкцій по цьому епізоду наявністю наказу по підприємству від 28.02.2012 №1, яким було заборонено проводити торгівельну діяльність для покупців шляхом закриття магазину по вул. Лідавській, 8, що у м. Луцьку з 01.03.2012 до отримання торгового патенту, а дні 01 та 02 березня 2012 року встановлено як санітарні, та постанови Апеляційного суду Волинської області від 27.03.2013 у справі №161/2579/13-п.

В той же час, апеляційний суд, приймаючи протилежне суду першої інстанції рішення по цьому епізоду виходив з того, що позивач не надав жодних доказів того, що представники ТОВ «Аміко-Кераміка ВО» під час проведення перевірки вказували про наказ від 28.02.2012 №1 і надали його посадовим особам Державної податкової служби у Волинській області, які проводили перевірку, а також про дану обставину не було зазначено в зауваженнях до акту перевірки та в письмовому запереченні на акт перевірки. В зв'язку з цим перевіряючі не мали можливості врахувати даний документ під час перевірки.

Також в акті перевірки посадові особи Державної податкової служби у Волинській області вказали, що відповідно до фіскальних звітних чеків за 01 та 02 березня 2012 року, які проведені у книзі обліку розрахункових операцій від 29.05.2012 №0318007877/р-2 позивачем здійснювалась торгівельна діяльність в магазині протягом вказаного періоду, проте позивач не надав ні перевіряючим, ні суду даної книги для огляду або копій відповідних сторінок для спростування зазначених обставин.

Викладене свідчить про невжиття судами належних заходів щодо офіційного з'ясування обставин справи та не дотримання правил оцінки доказів в порядку, встановленому статтею 86 КАС України, оскільки, як свідчать матеріали справи, зокрема і журнали судових засідань, суд першої інстанції, спростовуючи висновки податкового органу, не витребував у позивача книгу обліку розрахункових операцій від 29.05.2012 №0318007877/р-2 або витяг з неї, а суд апеляційної інстанції, підтримуючи доводи податкового органу, не витребував фіскальні звітні чеки, на наявність яких останній неодноразово посилався в ході розгляду спору.

Відповідно судами не перевірено та не надано юридичної оцінки даним, що містяться у книзі обліку розрахункових операцій, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи та не підтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Оскільки обґрунтованість судового рішення, регламентована ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачає ухвалення судом рішення на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні, тому суди повинні надати належну правову оцінку усім доказам та обставинам, що стосуються предмету доказування відповідно до частини першої статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суди повинні були витребувати у сторін докази, які підтверджують або спростовують правомірність їхніх доводів і заперечень.

Суди не повинні обмежуватися дослідженням лише тих доказів, які були проаналізовані податковим органом під час проведення перевірки. Як позивач, так і податковий орган, можуть надати суду інші докази, що стосуються спірних правовідносин. Причини неподання чи відсутності відповідних доказів під час проведення перевірки повинні оцінюватися судами з урахуванням усіх обставин справи. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та подавати докази на підтвердження таких заперечень, надається позивачу як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу (на яких допускається подання учасником процесу нових доказів).

Мотивом для застосування до позивача штрафу у розмірі 35856 грн. став висновок відповідача про порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у зв'язку з порушенням порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації.

Однак, як вбачається з судових рішень, при вирішені цього епізоду суди не врахували позицію Верховного Суду України, викладену в ухвалі від 20 січня 2015 року у справі № 21-275а14.

Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Згідно зі статтею 21 зазначеного Закону до суб'єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання, застосовується фінансова санкція у визначеному цією статтею розмірі.

Статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Системний аналіз зазначених норм права дає підстави для такого правового висновку.

У розділі V Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону.

Зокрема, фінансова санкція, встановлена статтею 21 названого Закону, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 21 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Отже поза увагою судів першої та апеляційної інстанцій залишена необхідність встановлення обставин щодо порядку ведення податкового обліку позивачем, виду затвердженої облікової політики на підприємстві, місця зберігання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, а також форми ведення книги обліку доходів і витрат при обліковуванні товарних запасів, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення даної справи.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки податкового органу стосовно суті порушень, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки неповнота встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність їх висновків в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі на підставі належних та допустимих доказів та дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Аміко-Кераміка ВО» задовольнити частково.

2. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05.06.2013 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26.07.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Волинського окружного адміністративного суду.

3. Ухвала є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді І.Я.Олендер Ю.І.Цвіркун