Постанова № 61702215, 28.09.2016, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 826/8032/16 Головуючий у 1-й інстанції: Аблов Є.В.

Суддя-доповідач: Межевич М.В.

ПОСТАНОВА

Іменем України

28 вересня 2016 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого Межевича М.В., суддів Земляної Г.В. та Сорочка Є.О., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС України у місті Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 липня 2016 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС України у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, скасування вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000141306 від 22.04.2016 зі сплати податку на доходи фізичних осіб на суму 57 226,36 грн;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-4-У від 22.04.2016 зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на суму 13 522,67 грн та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №4/26-55-13-06 від 22.04.2016 на суму 13 522,67 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 липня 2016 року позов задоволено.

Відповідач в апеляційній скарзі просить суд скасувати постанову та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи, апеляційну скаргу, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві №140 від 02.03.2016 «Про проведення документальної планової перевірки», повідомлення №12/26-55-12-01 від 02.03.2016, направлень №38/26-55-12-01 та №39/26-55-12-01 від 14.03.2016, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків, який провадить незалежну професійну діяльність ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 року по 31.12.2014 дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2014.

За результатами перевірки складено акт №867/26-55-12-01-2654717063 від 08.04.2016, відповідно до висновків якого за позивачем встановлено порушення:

- абз.1 п.2 ч. 1 ст.7, п.11 ст. 8, п.2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010 (далі - Закон № 2464-VI), у результаті чого визначено суму єдиного внеску на загальнообов'язкове соціальне страхування у загальному розмірі 13 522,67 грн. за 2014 рік;

- п. 178.3 ст. 178 Податкового кодексу України (далі - ПК) в результаті чого занижено оподатковуваний (чистий) дохід в розмірі 274 247,51 грн за перевіряємий період. Відповідно до п. 167.1 ст. 167, п. 178.2 ст. 178 податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті за наслідками проведеної перевірки, визначений у сумі 45 781,09 грн за 2014 рік.

На підставі висновків вказаного акту перевірки відповідачем прийняті:

- податкове повідомлення-рішення №0000141306 від 22.04.2016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб у розмірі 57 227,36 грн;

- рішення №4/26-55-13-06 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції у розмірі 13 522,67 грн. на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VI;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 22.04.2016 №Ф-4У, якою визначено недоїмку зі сплати єдиного внеску у розмірі 13 522,67 грн.

Не погоджуючись із такими рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що платник податків має право обирати самостійно метод ведення обліку доходів і витрат, а тому, відповідно, до складу витрат фізичної особи-підприємця можна відносити суми амортизації основних засобів, які безпосередньо використовуються при здійсненні господарської діяльності, пов'язаної з отриманням доходу, у разі ведення ним бухгалтерського обліку. До податкового кредиту фізичних осіб-суб'єктів господарювання, зареєстрованих платниками податку на додану вартість, можна включати суми податку на додану вартість, нараховані (сплачені) у зв'язку з придбанням основних засобів, за умови взяття на облік такого майна як основних засобів, використання таких засобів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності цих платників, наявності належного документального оформлення, підтвердження відповідних витрат, відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку.

Вирішуючи спір, колегія суддів виходить з такого.

В силу ст. 32 Закону України «Про нотаріат» приватний нотаріус сплачує податки, встановлені Податковим кодексом України.

Відповідно до пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 ПК самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Відповідно до п.п. 178.1, 178.2, 178.6 ст. 178 ПК особи, які мають намір здійснювати незалежну професійну діяльність, зобов'язані стати на облік у контролюючих органах за місцем свого постійного проживання як самозайняті особи та отримати довідку про взяття на облік згідно із статтею 65 цього Кодексу.

Доходи громадян, отримані протягом календарного року від провадження незалежної професійної діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п. 167.1 ст. 167 ПК ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Пунктом 164.1 ст. 164 ПК встановлено, що базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Відповідно до п. 178.3 ст. 178 ПК оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження певного виду незалежної професійної діяльності.

Згідно з п. 5 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.

Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток) (п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI).

Відповідно до ч. 11 ст. 8 Закону № 2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Згідно з абз. 4 ч. 8 ст. 9 Закону № 2464-VI платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.

Отже, приватний нотаріус є самозайнятою особою, яка здійснює незалежну професійну нотаріальну діяльність, доходи від якої оподатковуються за ставками податку, визначеними для оподаткування доходів фізичних осіб, а база оподаткування визначається як різниця між доходом і документально підтвердженими витратами, необхідними для провадження незалежної професійної діяльності приватного нотаріуса.

В свою чергу, єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, податковий орган прийшов до висновку про заниження позивачем суми податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 45 781,09 грн та суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціального страхування у розмірі 13 522,67 грн у зв'язку із тим, що до складу витрат у 2014 році позивачем віднесено витрати на суму податку на доходи з фізичних осіб за 2013 рік на загальну суму 274 247,51 грн.

Позивач стверджує, а суд першої інстанції цю позицію підтримує, що податок на доходи фізичних осіб, нарахований за 2013 рік та сплачений у 2014 році, є витратами, понесеними у 2014 році з метою провадження нотаріальної діяльності.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що на відміну від положень ПК щодо сплати податку на прибуток підприємств (п.п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139) норми, що регулюють порядок нарахування та сплати податку самозайнятими особами, дійсно, прямо не забороняють віднесення до складу витрат сум податків на доходи фізичних осіб.

Однак, аналіз вище наведених положень ПК дає підстави для висновку, що умовою для віднесення нотаріусом певних сум до складу витрат є понесення цих витрат з метою провадження незалежної професійної діяльності. При цьому, визначальною ознакою таких витрат є те, що вони спрямовані саме на забезпечення здійснення такої діяльності, тобто за умови їх понесення відбуваються певні якісні зміни у провадженні незалежної професійної діяльності (матеріально-технічне забезпечення, охорона, оренда чи ремонт офісу тощо).

Поряд із цим варто наголосити, що податок на доходи фізичних осіб сплачується не для провадження певного виду незалежної професійної діяльності, а за її результатами, Метою сплати такого податку є виконання обов'язку перед державою щодо сплати податків, а не забезпечення здійснення певної діяльності.

Таким чином, витрати зі сплати податку на доходи фізичних осіб не є витратами у розумінні п. 178.3 ст. 178 ПК, а отже вони не можуть бути враховані при розрахунку сукупного чистого доходу, що є базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження незалежної професійної діяльності, у даному випадку - нотаріальної діяльності.

Колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що не зважаючи на відсутність в матеріалах справи відповідних доказів, суд першої інстанції приймає твердження позивача про те, що спірні витрати були понесені нею у зв'язку з облаштуванням свого робочого місця.

Відповідно до п. 178.6 ст. 178 ПК фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов'язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності.

Форма такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481 затверджено форму Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення (далі - Порядок).

Відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу IV ПК фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати (п. 1 Порядку).

Згідно з п.п. 8, 9 Порядку книга зберігається у самозайнятої особи протягом 3 років після закінчення звітного періоду, в якому здійснено останній запис.

Дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.

Так, у графах 5-8 Книги обліку доходів і витрат вказуються витрати, пов'язані з господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності із зазначенням реквізитів документа, що підтверджує такі витрати та їх розміру.

Згідно з ч. 4 ст. 70 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Таким чином, належним доказом підстав відображення спірних витрат у податковій звітності позивача є відповідні дані Книги обліку доходів і витрат, документи, на підставі яких такі дані були внесені та що стосуються здійснення позивачем професійної діяльності.

Поряд із цим, матеріали справи не містять доказів того, що у 2014 році 274 247,51 грн позивачем понесені у зв'язку з облаштуванням робочого місця. Навпаки, матеріалами справи підтверджується, що вказані суми є податком на доходи фізичних осіб, нарахованим у 2013 році та сплаченим у 2014 році.

Не зрозумілим є також посилання суду на норми, що передбачають підстави для формування податкового кредиту з податку на додану вартість, оскільки вони не стосуються спірних відносин.

Враховуючи викладені обставини, апеляційний суд вважає висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав на задоволення позовних вимог необґрунтованими.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 198 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати її та прийняти нову постанову суду.

Згідно з ч. 1 ст. 202 КАС підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; невідповідність висновків суду обставинам справи; порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Таким чином, встановивши, що судом першої інстанції неповно з'ясовано обставини в справі, порушено норми матеріального права, колегія суддів вважає за необхідне скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 липня 2016 року та відмовити у задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 41, 160, 197, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління ДФС України у місті Києві задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 липня 2016 року скасувати.

У задоволенні позову відмовити.

Рішення апеляційної інстанції набирає законної сили через п'ять днів після направлення його копії особам, які беруть участь у справі та може бути оскаржене безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Головуючий суддя М.В. Межевич

Суддя Г.В. Земляна

Суддя Є.О. Сорочко

Головуючий суддя Межевич М.В.

Судді: Сорочко Є.О.

Земляна Г.В.