Ухвала суду № 61479871, 13.09.2016, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

13 вересня 2016 рокусправа № 804/15176/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Шлай А.В.

суддів: Іванова С.М. Чабаненко С.В.

за участю секретаря судового засідання: Горшков В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Верхньодніпровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2015 р. по справі № 804/15176/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Верхньодніпровський авторемонтний завод" до Верхньодніпровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «Верхньодніпровський авторемонтний завод» звернулось до суду з адміністративний позовом, в якому, у рахуванням заяви про уточнення позовних вимог від 17.12.2015 року (а.с.104) просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення, прийняте Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області № 0001161501 від 14.05.2015 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 441554 грн. та податкове повідомлення-рішення, прийняте Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 0003631501 від 14.12.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 441554 грн. і застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 110388,5 грн. В обґрунтування позову зазначалось про помилковість висновків, викладених в Акті перевірки № 342/151/05461390 від 17.04.2015 року про порушення пп. «а» п.33 Підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, п.5.8, п.6.4 розділу У та п.3, п.5 розділу ІХ Порядку заповнення податкової декларації з ПДВ від 23.09.2014 року № 966, що призвело до заниження р.25 та, відповідно, р.25.1 «Сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного періоду та сплачується до державного бюджету» на суму 441554 грн. і заниження р.31 «Сума погашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець звітного (податкового) періоду на суму 441554 грн. податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2015 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись із рішенням суду, відповідачем по справі - Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Дніпропетровській області подана апеляційна скарга, в якій, посилаючись на порушення норма матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржену постанову та ухвалити нове рішення, відмовивши позивачеві у задоволенні адміністративного позову. Помилковість висновків суду першої інстанції про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень апелянт обґрунтовує тим, що позивач в порушення п.33 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України неправомірно зменшив позитивне значення об'єкту оподаткування за лютий 2015 року у розмірі 441554 грн. ( із загальної суми 2014675 грн.) з гр.4 додатку 2 декларації за лютий 2015 року через відображення його по рядку 20.2 декларації за лютий 2015 року. Цим від'ємним значенням позивач мав право скористатись лише з березня 2015 року.

У письмових запереченнях на апеляційну скаргу позивач вказує на те, що твердження про можливість скористатись від'ємним значенням лише з березня 2015 року є наслідком помилкового тлумачення норм податкового законодавства з метою збільшення податкового навантаження та призводить до обмеження прав позивача, як платника податків, який, при наявності переплати зі сплати податків до державного бюджету у розмірі 2014675 грн., визнається таким, що допустив порушення законодавства при складанні податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року, порядок заповнення якої був змінений з лютого 2015 року, і відтак зобов'язаний сплатити штрафні санкції на суму 110388,50 грн. Проте, Податковий кодекс України не містить обмежень щодо можливості використання сум бюджетного відшкодування за звітні податкові періоди до 1 лютого 2015 року, починаючи з лютого 2015 року. Крім того, при формуванні показників декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року сума 441553 грн. взагалі не заявлялась як реєстраційна сума ані у лютому 2015 року, ані у наступні періоди. У розділі «Розрахунки суми залишку від'ємного значення попередніх податкових періодів до 01 лютого 2015 року» Додатку № 2 до декларації з ПДВ за лютий 2015 року зазначена сума 1583121 грн., яка є залишком суми, задекларованої до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з ПДВ, які залишились непогашеними станом на 01.02.2015 року, зменшеної на 441553 грн. На думку позивача, оскільки першим місяцем застосування декларації з ПДВ за новою формою, яка містить заяву про збільшення реєстраційної суми, є лютий 2015 року, тому при формуванні декларації з ПДВ за лютий 2015 року позивача фактично позбавили права використати залишки сум, задекларованих до бюджетного відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з ПДВ у спосіб, описаний в Акті перевірки. Також позивач зазначає, що Акт перевірки містить висновок про заниження р.31 «Сума непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець звітного (податкового) періоду» на суму 441554 грн. і необхідність збільшення цієї суми. Однак, відповідач приймає рішення про зменшення від'ємного значення на цю суму і донараховує ПДВ на цю ж суму, що призводить до подвійного нарахування ПДВ.

У судовому засіданні представники сторін підтримали доводи, викладені в апеляційній скарзі та письмових запереченнях на неї.

Колегія суддів, перевіривши законність та обґрунтованість оскарженої постанови суду в межах доводів апеляційної скарги, дійшла висновку про відсутність підстав для його скасування.

Наявні у справі належні та допустимі письмові докази свідчать про те, 17 квітня 2015 року Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ТОВ «Верхньодніпровський авторемонтний завод» (ТОВ «ВАРЗ») за лютий 2015 року, за результатами якої складений Акт № 342/151/05461390 (а.с.24-25). В ході перевірки встановлено порушення підпункту «а» пункту 33 підрозділу ХХ Податкового кодексу України п.5.8, п.6.4 розділу У та п.3, п.5 розділу ІХ Порядку заповнення податкової декларації з ПДВ від 23.09.2014 року № 966, що призвело до заниження р.25 та, відповідно, р.25.1 «Сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного періоду та сплачується до державного бюджету» на суму 441554 грн. і заниження р.31 «Сума погашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець звітного (податкового) періоду на суму 441554 грн. Контролюючий орган зменшив від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду у сумі залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір суми податку, визначеної пунктом 201.3 статті 201 розділу У Кодексу, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, рядок - 20.2 ( - 441554); збільшив суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду (рядок 18 - рядок 20) та, рядок - 25 (+ 441554); сплачується до державного бюджету, рядок -25.1 (+441554); зменшив суму залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку у поточному (звітному) податковому періоді збільшено суму податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 201.3 статті 201 розділу У Кодексу (рядок «Усього, в т.ч.:» графи 7 таблиці 1 Д2 (переноситься до рядка 20.2 декларації поточного звітного (податкового періоду), рядок - 27 (+ 441554); збільшив суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду (рядок 26 - рядок 27 + рядок 28 (+ чи -) + рядок 29 (+ чи -) - рядок 30 ( переноситься до рядка 26 наступного звітного (податкового) періоду), рядок - 31 ( + 441554). На підставі Акту перевірки Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області № 0001161501 від 14.05.2015 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 441554 грн. (а.с.28). За результатами адміністративного оскарження Верхньодніпровською об'єднаною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 0003631501 від 14.12.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 441554 грн. і застосовані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 110388,5 грн. ( а.с.101).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, здійснивши аналіз п.201, п.204 статті 200, підпункту «а» пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу, дійшов висновку, що Податковий кодекс не містить обмежень щодо можливості використання сум бюджетного відшкодування, задекларованого в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість в наступних звітних (податкових) періодів, які залишились непогашеними станом 01.02.2015 року. При формуванні показників податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року сума 441553 грн. не заявлялася позивачем як реєстраційна. Крім того, зміна форми декларації та порядок ії заповнення у лютому 2015 року не повинно позбавляти право платника податку на можливість використання сум бюджетного відшкодування, задекларованих у попередніх періодах.

Так, Законом України Законом № 71-VIII від 28.12.2014 підрозділ 2 розділу XX Податкового кодексу України доповнено пунктом 33, згідно з яким за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від'ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, та залишок від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року: а) або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Суми такого від'ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку; б) або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 січня 2014 року.

Контролюючий орган в апеляційній скарзі зазначає про те, що згідно даних ІКПП по картці особового рахунку ТОВ «ВАРЗ» станом на 01.02.2015 року обліковувалась переплата на суму 2024675 грн., як залишок заявлених до відшкодування в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку наступних звітних (податкових) періодів сум ПДВ. Цю суму ТОВ «ВАРЗ» правомірно було відображено у гр.4 Додатку 2 за лютий 2015 року. Однак, в порушення пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України платником неправомірно зменшено позитивне значення об'єкту оподаткування за лютий 2015 року на суму частини залишку від'ємного значення у розмірі 441554 грн. (із загальної суми 2014675 грн.) з гр. 4 Додатку 2 декларації за лютий 2015 року через відображення його у рядку 20.2, тобі як платник мав скористатись цим від'ємним значенням лише з березня 2015 року.

Отже, контролюючий орган такого права не оспорює, проте наполягає на тому, що його реалізація має відбуватись не раніше березня 2015 року.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що наказом Міністерства фінансів України № 966 від 23.09.2014 року (реєстрація в Міністерстві юстиції України 14.10.2014 року за № 1267/26044) був затверджений Порядок подання податкової звітності з податку на додану вартість. Станом на дату заповнення позивачем декларації з податку на додану вартість зазначений Порядок діяв в редакції зі змінами, внесеними наказом Міністерства фінансів України № 13 від 23.01.2015 року. Підпунктом 8 пункту 5 розділу V Порядку визначено, що рядок 20.2 передбачений для відображення суми залишку від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів, на яку збільшено розмір суми податку, визначеної пунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Рядок 20.2 заповнюється в звітному (податковому) періоді, в якому було здійснено таке збільшення. Значення рядка 20.2 відповідає значенню рядка 27. Пунктом 5 розділу ІХ Порядок передбачено, що значення рядка «Усього», в тому числі графи 7 таблиці 1 (Д2) (додаток 2) переноситься до рядків 20.2 та 27 декларації поточного звітного (податкового) періоду.

Позивачем у графі 7 Додатку 2 до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року зазначено суму усього 441554 грн., яка відображена рядках 20.2 та 27 декларації поточного звітного (податкового) періоду. У рядку 31 податкової декларації визначена сума 1583121 грн., яка становить різницю рядків 26 та 27 (2024675 - 441554). При цьому, ані Податковий кодекс України, ані Порядок № 966 не містять визначення періоду, з якого платник податку може враховувати залишки від'ємного значення (бюджетного відшкодування) з податку на додану вартість за старими правилами чи враховувати зазначені суми (або їх частину) в складі від'ємного значення розділу III Декларації. Саме заява платника податків є подією, з якою пов'язане збільшення розміру суми податку, на яку платник податків має право зареєструвати податкові накладні, та одночасне збільшення податкового кредиту. Заповнення такої заяви у складі декларації (починаючи з лютого 2015 року) є достатньою підставою для включення заявлених у ній залишків податку на додану вартість до податкового кредиту в цій же декларації. Платник податків самостійно вирішує, коли (в складі якої декларації) подати заяву та відобразити непогашені залишки податку на додану вартість, а також напрям їх використання. При цьому всі непогашені залишки податку на додану вартість без проведення перевірок, тобто автоматично, в силу заповнення заяви (додатку 2 до декларації), підлягають врахуванню як у збільшення реєстраційної суми, так і податкового кредиту. Так, якщо платник податків приймає рішення використати непогашені залишки податку на додану вартість, він відображає таке рішення в декларації шляхом заповнення додатку 2. Відповідно, всі такі суми автоматично (без перевірок) мають збільшити реєстраційну суму в силу подання такої заяви (додатку 2 до декларації) та одночасно відображаються в рядку 20.2 декларації.

Також слід зазначити, що в силу вимог пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках (підпункт 54.3.2 пункту 54.3).

Тобто юридичним фактом, з яким наведена норма пов'язує збільшення платникові грошового зобов'язання, є виявлена податковою перевіркою об'єктивна наявність заниження суми податкового зобов'язання. Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 цієї ж статті Кодексу (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Наведені законодавчі норми не дають підстави для висновку про те, що помилки при формуванні платником даних податкової звітності з податку на додану вартість, які не призвели до викривлення стану розрахунків платника з бюджетом, є підставою для позбавлення платника права на відображення у податковому обліку від'ємного значення ПДВ, обчисленого за викладеними правилами.

Адже за об'єктивної наявності у платника непогашеного (неповернутого) залишку від'ємного значення з податку на додану вартість виключення податковою інспекцією з податкової звітності платника цього від'ємного значення винятково з причин некоректного заповнення окремих рядків податкової декларації з ПДВ є проявом трафаретності та надмірного формалізму з боку органу державної фіскальної служби (див. ухвалу Вищого адміністративного суду України від 03.08.2016 року у справі № К/800/7630/16).

За наведених вище підстав колегія суддів дійшла висновку, що оскаржена постанова суду першої інстанції, якою спірні податкові повідомлення-рішення визнані протиправними та скасовані, є такою, що ухвалена з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись статтями 195-196, 198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України,

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Верхньодніпровської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2015 р. по справі № 804/15176/15 - залишити без змін.

Ухвала суду набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня її складення у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: А.В. Шлай

Суддя: С.М. Іванов

Суддя: С.В. Чабаненко