Ухвала суду № 61457053, 13.09.2016, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 вересня 2016 р. Справа № 876/5394/16

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Довгополова О.М.,

суддів Гудима Л.Я., Святецького В.В.,

з участю секретаря судового засідання Кудєрової О.В.,

представника позивача Осиповича В.М.,

представників відповідача Хомин Л.П., Сенюк В.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року у справі за позовом Відкритого акціонерного товариства «Червоноградська автобаза» до Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ВАТ «Червоноградська автобаза» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції в Сокальському районі Львівської області Державної податкової служби (правонаступником якої є Сокальська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області), яким просило скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 27.06.2013 року № № 0000522200, 0000532200, 0000542200 і 0001421710.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року позов задоволено.

Постанова мотивована тим, що сукупність встановлених обставин справи і наданих сторонами письмових доказів дає суду підстави для висновку про те, що позовні вимоги є обґрунтованими, доведеними матеріалами справи і такими, що підлягають задоволенню.

Постанову в апеляційному порядку оскаржив відповідач, вважає, що вона прийнята з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також суд неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи. Просить постанову скасувати та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити.

На обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що в періоді, який перевірявся, позивач занизив валові витрати на 151201,00 грн., оскільки витрати на оплату праці на вказану суму не підтверджені відповідними документами. Також позивач не надав належних первинних документів на підтвердження факту придбання товарно-матеріальних цінностей на суму 748861,00 грн., в зв'язку з чим у нього були відсутні правові підстави для віднесення даної суми до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Також позивач як податковий агент під час виплати оподатковуваного доходу на користь іншого платника податків повинен не лише нараховувати і утримувати податок з таких доходів, а й здійснювати сплату такого податку під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Однак при виплаті доходу працівникам позивач не сплатив податок з доходів фізичних осіб, в зв'язку з чим йому правомірно було збільшено суму грошового зобов'язання з цього податку та застосовано штрафні санкції. Щодо тверджень позивача про те, що відповідно до Закону «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» у нього не виникає додаткових податкових зобов'язань, припиняється нарахування штрафних санкцій, податковий орган зазначає, що цим Законом встановлено лише порядок погашення вимог кредиторів, а не обмеження щодо нарахування податків після визнання боржника банкрутом. А обмеження, встановлені Податковим кодексом України, стосуються лише конкурсних вимог та процедури їх погодження, а порядок адміністрування податків, механізм їх визначення залишається незмінним.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановив суд, працівники Державної податкової інспекції в Сокальському районі Львівської області Державної податкової служби провели позапланову виїзну перевірку ВАТ «Червоноградська автобаза» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 року до 31.03.2013 року, за результатами якої складено акт від 13.06.2013 року № 332/2200/00179269.

В акті зазначено про порушення позивачем (в частині, що є предметом спору в даній справі): пп. 5.3.9 п. 5.3, пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5, пп. 12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», абз. «а» пп. 14.1.11 п. 14. 1 ст. 14, пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, абз. 1 п. 138.2, п. 138.4 ст. 138, абз. 1 пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 106122,00 грн. та завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 765454,00 грн.; п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.2, абз. 1 п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 176082,66 грн.; ст. 31, 36, 38, пп. пп. 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в розмірі 2341996,63 грн. та несвоєчасно перераховано податку на доходи фізичних осіб в розмірі 319179,17 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки Державна податкова інспекція в Сокальському районі Львівської області Державної податкової служби прийняла податкові повідомлення-рішення від 27.06.2013 року № 0000522200, яким ВАТ «Червоноградська автобаза» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 132653,00 грн., з них 106122,00 грн. основний платіж і 26531,00 грн. штрафні (фінансові) санкції), № 0000532200, яким ВАТ «Червоноградська автобаза» збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 216433,66 грн., з них 176082,66 грн. основний платіж і 40351,00 грн. штрафні (фінансові) санкції, № 0000542200, яким ВАТ «Червоноградська автобаза» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 765454 грн., і № 0001421710, яким ВАТ «Червоноградська автобаза» збільшено суму грошового зобов'язання з податку з доходи фізичних осіб на 2508478,21 грн., з них 2341996,63 грн. основний платіж і 166481,58 грн. штрафні (фінансові) санкції.

Колегія суддів вважає правильним і обґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, виходячи з наступного.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000522200 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки, підставою висновку про заниження ВАТ «Червоноградська автобаза» у III-IV кварталах 2010 року податкового зобов'язання з податку на прибуток на 106122,00 грн. були наступні порушення, допущені позивачем, на думку податкового органу.

Перше - підприємство задекларувало значення рядка 04.3 «Витрати на оплату праці» Декларації з податку на прибуток за 2010 рік в сумі 151201,00 грн., однак під час перевірки встановлено, що ці витрати на оплату праці не підтверджені відповідними документами.

Друге - позивачем занижено значення рядка 01.6 «Інші доходи, крім визначених в рядках 01.1-01.5» Декларації з податку на прибуток за IV квартал 2010 року на 282564,72 грн., а саме не відображено у складі валових доходів протерміновану кредиторську заборгованість, зокрема, не надано документів, які б підтверджували вжиття заходів щодо стягнення з ВАТ «Червоноградська автобаза» кредиторської заборгованості його контрагентами, а саме: ВАТ «Червоноградське АТП 24664» на суму 160556,32 грн. (придбання товарів у січні 2006 року), ПП ОСОБА_4 на суму 6794,00 грн. (придбання товарів у вересні 2006 року), Червоноградський інформаційно-обчислювальний центр на суму 4737,75 грн. (придбання товарів у січні 2006 року), ТзОВ «Економія» на суму 31435,02 грн. (придбання товарів у червні 2006 року), ТзОВ «Фактор» на суму 1602,25 грн. (придбання товарів у червні 2006 року), ДП «Західний експертний центр» на суму 876,54 грн. (придбання товарів у листопаді 2006 року), ДП «Червоноградське шляхоремонтне будівельне управління» на суму 6852,45 грн. (придбання товарів у вересні 2007 року), ВАТ «Прибужжя» на суму 7200,00 грн. (придбання товарів у червні 2006 року), Червоноградська філія Львівського РД ЦСМС на суму 3231,05 грн. (придбання товарів у серпні 2006 року), ДП «Техінвест» на суму 50000 грн. (придбання товарів у липні 2006 року), ПП ОСОБА_5 та на суму 9279,34 грн. (придбання товарів у січні 2008 року).

Пунктом 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який був чинним до 01.01.2011 року) було визначено, що валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 цієї статті до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

А згідно з пп. пп. 5.3.1, 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 цього Закону не включаються до складу валових витрат витрати на потреби не пов'язані з веденням господарської діяльності і не належать до складу валових витрат будь-які витрати, непідтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Також пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 даного Закону було передбачено, зокрема, що до складу валових витрат платника податку відносяться витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат, виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на виплату авторських винагород та виплат за виконання робіт (послуг), згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами закону, що регулює питання оподаткування доходів фізичних осіб (законодавства, що встановлює правила оподаткування прибутковим податком з громадян).

Щодо першого порушення колегія суддів враховує, що під час перевірки, а також під час судового розгляду справи ВАТ «Червоноградська автобаза» надало головну книгу, оборотно-сальдові відомості по рахунках 66, 65, накази по підприємству про преміювання та заохочення працівників, які в повній мірі підтверджують зазначені витрати.

При цьому, як встановив суд, в деклараціях з податку на прибуток за І півріччя 2010 року і IV квартал 2010 року ВАТ «Червоноградська автобаза» занизило витрати на суму 151201,00 грн., однак пізніше самостійно відкоригувало значення рядка 04.3 декларації на цю суму для відображення фактичних річних витрат на оплату праці, оскільки такі витрати на оплату праці фактично були і підтверджуються документами за 2010 рік, в тому числі відповідають даним форми 1-ДФ «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум отриманого з них податку» за 2010 рік.

В декларації з податку на прибуток за І квартал 2010 року в рядку 04.3 «Витрати на оплату праці» всього задекларовано 425934,00 грн., однак фактичні витрати складали 577134,00 грн., в тому числі відображені по рахунку 23 «Основне виробництво» 456715,00 і по рахунку 92 «Адміністративні витрати» 120419,00 грн.

Водночас в декларації за І півріччя 2010 року в рядку 04.3 «Витрати на оплату праці» задекларовано 108223,00 грн., а в декларації за І-ІІІ квартали 2010 року - 1678873,00 грн.

Позивач самостійно виявив заниження валових втрат за вказаний період на загальну суму 151201,00 грн., в зв'язку з чим в декларації за 4 квартали 2010 року (річна декларація) в рядку 04.3 самостійно відкоригував значення цього рядку, збільшивши суму витрат на оплату праці на 151201,00 грн.,задекларувавши її в розмірі 2418550,00 грн.

Як встановив суд першої інстанції, з досліджених податкових розрахунків сум доходів, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за 2010 рік, головних книг за 2010 рік та первинних документів, які складалися під час виплати заробітної плати, зазначені докази повністю підтверджують понесені позивачем витати на оплату праці, задекларовані у декларації з податку на прибуток за 2010 рік, в тому числі спірну суму 151201,00 грн., однак зазначені документи безпідставно не взяті до уваги відповідачем при проведенні перевірки та прийнятті податкового повідомлення-рішення.

Враховуючи наведене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ВАТ «Червоноградська автобаза» правомірно віднесло витрати на оплату праці в розмірі 151201,00 грн. до складу валових витрат у Декларації з податку на прибуток за IV квартали 2010 року,

Щодо висновків податкового органу про заниження позивачем суми доходів на загальну суму 282564,72 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Відповідач вказує, що господарські відносини позивача із зазначеними вище контрагентами щодо придбання у них товарів виникли у січні, червні-вересні та листопаді 2006 року, вересні 2007 року та січні 2008 року, однак не надав жодних пояснень на підставі яких первинних документів ним встановлено дані обставини.

Водночас з наданих позивачем документів суд встановив наступне.

Кредиторська заборгованість ТзОВ «Фактор» в розмірі 1798,80 грн. за придбані матеріали була передана ВАТ «Червоноградська автобаза» у зв'язку із ліквідацією ДП «Мотосервіс» відповідно до акту від 01.06.2007 року № 2, а зазначена сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за червень 2007 року.

ДП «Червоноградське шляхоремонтне будівельне управління» виконувало для позивача роботи на суму 7212,00 грн., що підтверджується рахунком від 28.02.2006 року № 5 і дана сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63/1 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за березень 2006 року.

Червоноградська філія Львівського РДЦСМС виконувала для позивача роботи щодо повірки засобів вимірювальної техніки на суму 2832,19 грн., що підтверджується актом від 28.07.2006 року № 08708 і дана сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за липень 2006 року.

ВАТ «Прибужжя» виконувало для позивача підрядні роботи на суму 7200,00 грн., що підтверджується довідкою про вартість виконаних підрядних робіт за травень 2006 року і дана сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за червень 2006 року.

ДП «Західний експертно-технічний центр» виконувало для позивача експертні роботи на суми 248,70 грн. та 627,84 грн., що підтверджується актами від 06.12.2006 року та 07.12.2006 року до договорів від 23.11.2006 року № 6269-1 та від 32.11.2006 року № 6270-16-Т і дані суми відображені у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за листопад 2006 року.

ДВАТ «Червоноградський інформаційно-обчислювальний центр» виконувало для позивача обліково-обчислювальні роботи на суму 118,60 грн., що підтверджується рахунком від 25.05.2005 року № 21 і дана сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за липень 2005 року.

Позивач придбавав у ТзОВ «Економія» товари на загальну суму 31431,02 грн., що підтверджується накладною від 29.12.2004 року № 451 та податковою накладною від 29.12.2004 року № 479 і дана сума відображена у журналі-ордері № 6 по кредиту рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» за січень 2005 року.

У вересні 2004 року ДП «Техінвест» надавало позивачу послуги згідно з договором доручення від 14.09.2004 року на загальну суму 50000,00 грн., що підтверджується виписками банку про оплату послуг за виробництво товарів.

Відповідно до пп. 12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платник податку-покупець зобов'язаний збільшити валові доходи на суму непогашеної заборгованості (її частини), визнаної у порядку досудового врегулювання спорів або судом чи за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає перша з подій: або 90-й календарний день від дня граничного строку погашення такої заборгованості (її частини), передбаченого договором або визнаною претензією; або 30-й календарний день від дня прийняття рішення судом про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

Заборгованість, попередньо віднесена до складу валових витрат згідно з підпунктом 12.1.1 цього пункту, або відшкодована за рахунок страхового резерву згідно з пунктом 12.3 цієї статті, яка визнається безнадійною внаслідок недостатності активів покупця, визнаного банкрутом у встановленому порядку, або внаслідок її списання згідно з умовами мирової угоди, укладеної відповідно до законодавства з питань банкрутства, не змінює податкові зобов'язання як покупця, так і продавця у зв'язку із таким визнанням.

Як встановив суд, відповідач вважає заборгованість ВАТ «Червоноградська автобаза» перед зазначеними вище контрагентами як непогашену та безнадійну заборгованість, яку позивач був зобов'язаний віднести до валових доходів у встановлені даною нормою строки.

Однак, як правильно зазначив суд першої інстанції, податковий орган не надав жодних доказів, а саме первинних документів податкового, бухгалтерського і фінансового обліку, на підтвердження факту існування непогашеної заборгованості, визнаної у порядку досудового врегулювання або судом, тому висновок про порушення позивачем вимог пп. 12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» є безпідставним.

Щодо заборгованості позивача перед ВАТ «Червоноградське АТП 24664» в сумі 160556,32 грн., то, як встановив суд, дане підприємство зверталось до Господарського суду Львівської області із заявою про визнання ВАТ «Червоноградська автобаза» банкрутом.

Разом з тим, відповідно до договору від 28.11.2003 року про уступку права вимоги ВАТ «Червоноградське АТП 24664» передало, а ДП «Львіввугілля» одержало право вимагати від боржника ВАТ «Червоноградська автобаза» сплати боргу в сумі 181341,98 грн.

За таких обставин ухвалою Господарського суду Львівської області від 04.12.2003 року припинено провадження у справі про банкрутство ВАТ «Червоноградська автобаза» відносно кредитора ВАТ «Червоноградське АТП 24664» у зв'язку з відсутністю боргу.

Таким чином, як правильно зазначив суд першої інстанції, з часу переуступки вимоги про сплату боргу до ДП «Львіввугілля» ВАТ «Червоноградська автобаза» не має жодної заборгованості перед ВАТ «Червоноградське АТП 24664», відповідно відсутні правові підстави для відображення позивачем в податковій звітності боргу в розмірі 160556,32 грн.

Також відповідач зазначає, що під час перевірки було встановлено, що підприємці ОСОБА_4 та ОСОБА_5 були арбітражними керуючими ВАТ «Червоноградська автобаза», і протермінована заборгованість позивача перед ними становить 6794,00 грн. (з вересня 2006 року) і 9279,34 грн. (з січня 2008 року) відповідно.

Однак колегія суддів враховує, що ухвалою Господарського суду Львівської області від 26.03.2013 року ВАТ «Червоноградська автобаза» визнано банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру. ПП ОСОБА_4 і ПП ОСОБА_5 визнані конкурсними кредиторами, а тому, як правильно зазначив суд першої інстанції, відповідно до норм Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» та п. 12.3 ст.12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» строки погашення заборгованості перед ними завершаться у разі закриття провадження у справі про банкрутство, а позивач в межах ліквідаційної процедури зобов'язане сплатити в порядку черговості заборгованість перед даними кредиторами. Водночас зазначена заборгованість в порядку досудового врегулювання спорів або судом непогашеною не визнавалась.

За таких обставин, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що заборгованість ВАТ «Червоноградська автобаза» перед ПП ОСОБА_4 і ПП ОСОБА_5 не є непогашеною та безнадійною, відповідно у позивача були відсутні підстави для її відображення в податковій звітності за правилами пп. 12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Враховуючи наведені вище обставини та норми законодавства, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 27.06.2013 року № 0000522200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 132653,00 грн., є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000542200 про зменшення позивачу суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток колегія суддів зазначає наступне.

Податковий орган зазначає, що на формування рядка 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, робіт, послуг» декларацій з податку на прибуток за І квартал, ІІ квартал, ІІ-ІІІ квартали і ІІ-ІV квартали 2011 року та 2012 рік мали вплив віднесення сум прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, внески на соціальні заходи, амортизація виробничих основних засобів, вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (операцій з придбання електроенергії, водопостачання та водовідведення).

Загальна сума завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток становить 765454,00 грн., з яких 9279,00 грн. задекларовано в декларації за І квартал 2011 року, 1700,00 грн. в декларації за ІІ квартал 2011 року, 4293,00 грн. в декларації ІІ-ІІІ квартали 2011 року, 9949,00 грн. в декларації ІІ-ІV квартали 2011 року і 749226,00 грн. в декларації за 2012 рік.

Відповідач стверджує, що вказана сума є заборгованістю, по якій минув термін позовної давності, тобто безнадійною та повинна бути віднесена до валових доходів, яку не віднесено до них, а тому дохід занижено.

Також відповідач вважає, що позивач протиправно відніс до складу витрат 748861,00 грн. за придбання товарно-матеріальних цінностей, оскільки такі витрати не підтверджені належними первинними документами.

Крім того, податковий орган вважає, що віднесення до складу витрат непідтвердженої документально суми на придбання товарно-матеріальних цінностей спричинило також заниження суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість.

Відповідач посилається, зокрема, на те, що згідно з наказом керуючим санацією ВАТ «Червоноградська автобаза» від 31.10.2012 року № 50 було проведено щорічну інвентаризацію основних засобів, матеріалів, запасних частин, малоцінних та швидкозношуваних предметів, паливо-мастильних матеріалів, грошових коштів, документів та бланків строгої звітності з перевіркою їх фактичної наявності станом на 01.11.2012 року з метою забезпечення повноти та достовірності відображення даних у річній фінансовій звітності, за результатами якої були складені відповідні інвентарні описи.

Також за результатами даної інвентаризації наказом керуючого санацією від 28.12.2012 року № 58 «Про приведення даних бухгалтерського обліку до фактичної наявності» підприємством було визнано придбання сировини та матеріалів, запасних частин, паливо-мастильних матеріалів та малоцінних та швидкозношуваних предметів на загальну суму 748861,20 грн. без підтверджуючих документів факту їх придбання. Цим наказом також було визнано за необхідне різницю між даними бухгалтерського обліку та фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей, підтвердженої проведеною інвентаризацією, віднести на рахунок 442 «Непокриті збитки».

Водночас, як встановив суд, в бухгалтерському обліку ВАТ «Червоноградська автобаза» згідно з картками рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» відображено дані операції з придбання товарно-матеріальних цінностей на таких рахунках: Дебет 201 на суму 31065,43 грн., Дебет 641 на суму 6213,09 грн., Дебет 203 на суму 671593,81 грн., Дебет 641 на суму 134318,76 грн., Дебет 207 на суму 38336,80 грн., Дебет 641 на суму 7667,36 грн., Дебет 22 на суму 7865,16 грн., Дебет 641 на суму 1573,03 грн.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п. 138.4 ст. 138 цього Кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно з п. 139.1.9 ст. 139 цього Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Як встановив суд з пояснень представника позивача, в рядку 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, робіт, послуг» декларації з податку на прибуток за IV квартали 2012 року ВАТ «Червоноградська автобаза» задекларувало 5101157,00 грн.

Даний показник формувався з врахуванням сум прямих матеріальних витрат, прямих витрат на оплату праці, внесків на соціальні заходи, амортизації виробничих основних засобів, вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (операцій з придбання електроенергії, водопостачання та водовідведення), які обліковуються на рахунку 23 «Основне виробництво» і становлять 5117829,00 грн., що підтверджується головною книгою, оборотно-сальдовою відомістю по рахунках 631, 65, 66, 13, 20 31.

В свою чергу, 748861,00 грн. є сумою витрат, пов'язаною з придбанням товарно-матеріальних цінностей від контрагентів без підтверджуючих документів, а саме як різниця між даними бухгалтерського обліку та фактичної наявності підтвердженої проведеною інвентаризацією, і дана сума, як встановив суд, не включалася позивачем в рядок 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, робіт, послуг» зазначеної вище декларації, чого відповідач не спростував.

Враховуючи наведені вище обставини та норми законодавства, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 27.06.2013 року № 0000542200, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 765454 грн., є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000532200 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість, колегія суддів зазначає наступне.

Як встановив суд, підставою для висновку податкового органу про заниження ВАТ «Червоноградська автобаза» суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість було списання позивачем товарно-матеріальних цінностей на суму 748861,00 грн. та віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, які не підтверджені податковими накладними на суму 26310,42 грн.

Відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Як зазначено вище, згідно з наказом керуючим санацією ВАТ «Червоноградська автобаза» від 31.10.2012 року № 50 було проведено щорічну інвентаризацію основних засобів, матеріалів, запасних частин, малоцінних та швидкозношуваних предметів, паливо-мастильних матеріалів, грошових коштів, документів та бланків строгої звітності, а також відповідно до наказу керуючого санацією від 28.12.2012 року № 58 було визнано придбання сировини та матеріалів, запасних частин, паливо-мастильних матеріалів та малоцінних та швидкозношуваних предметів на загальну суму 748861,20 грн. без підтверджуючих документів щодо факту їх придбання, а також визнано за необхідне різницю між даними бухгалтерського обліку та фактичної наявності підтвердженої проведеною інвентаризацією віднести на рахунок № 442 «Непокриті збитки».

При цьому, позивач не заперечив, що підтверджуючі документи щодо придбання товарів на вказану суму відсутні, хоч їх придбання було відображене в бухгалтерському і податковому обліку, однак дані такого обліку не підтверджують факту використання цих товарів в господарській діяльності.

Водночас, як встановив суд, ВАТ «Червоноградська автобаза» списало лише товарно-матеріальні цінності, а не кредиторську заборгованість, в зв'язку з чим, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що відповідач безпідставно збільшив позивачу суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в зв'язку з таким списанням.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0001421710 про збільшення позивачу суму грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб колегія суддів зазначає наступне.

Підставою здійснення такого донарахування податковий орган зазначає, що під час проведення перевірки ВАТ «Червоноградська автобаза» було встановлено факт неперерахування позивачем до бюджету податку з доходів фізичних осіб в загальному розмірі 234196,63 грн. та несвоєчасного його перерахування в загальному розмірі 319179,17 грн.

Як встановив суд, за період з 01.07.2010 року до 30.03.2013 року ВАТ «Червоноградська автобаза» сплатило податок на доходи фізичних осіб в сумі 375479,17 грн.

Також у зв'язку з наявністю у позивача податкового боргу з цього податку станом на 01.01.2011 року в сумі 2007949,66 грн., всі кошти, що сплачувались ним протягом 2011-2013 років, податковий орган зараховував в рахунок погашення цього боргу згідно з черговістю його виникнення, внаслідок чого станом на 31.03.2013 року податковий борг позивача з цього податку становив 2341996,63 грн., а також ним було несвоєчасно перераховано податок в загальному розмірі 319179,17 грн.

Відповідно до п. 54.1 ст. 54 Податкового кодексу України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.

Відповідно до пп. пп. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 цього Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Як вбачається з податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за 2010 рік (форма 1-ДФ), позивач задекларував за вказаний період суму податку 2574183,42 грн.

А згідно з податковим розрахунком форми 1-ДФ за І квартал 2013 року ВАТ «Червоноградська автобаза» станом на 01.04.2013 року сума податкового боргу підприємства з податку з доходів фізичних осіб становила 2309158 грн.

Отже, ВАТ «Червоноградська автобаза» самостійно задекларувало податок з доходів фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в розмірі 2309158,00 грн., але не сплатило дану суму у встановлений законодавством строк.

Вичерпний перелік випадків, коли контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, встановлений пп. пп. 54.3.1-54.3.6 п. 54.3 ст. 54 цього Кодексу.

Однак відповідач під час судового розгляду справи не довів існування обставин, передбачених зазначеної нормою, для визначення позивачу спірної суми грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб, зокрема, доказів заниження чи завищення сум цього податку у зазначених вище податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку, або неподання звітності, порушення правил нарахування, утримання податку.

Також колегія суддів враховує, що попередники Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області неодноразово звертались до суду з позовами до ВАТ «Червоноградська автобаза» про стягнення податків, зокрема й податку з доходів фізичних осіб і такі були задоволені судом, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями постанов Львівського окружного адміністративного суду від 12.05.2011 року у справі № 2а-10580/10/1370, від 12.10.2011 року у справі № 2а-9659/11/1370 та від 12.07.2012 року у справі № 3а-5044/12/1370.

Крім того, 27.05.2013 року позивач звернувся до Господарського суду Львівської області із заявою про визнання поточним кредитором ВАТ «Червоноградська автобаза» на суму 11663740,52 грн., в тому числі недоїмка з податку з доходів фізичних осіб 1937 473,25 грн., та включення цих вимог до реєстру кредиторів і за результатами розгляду даної заяви ухвалою цього суду від 13.08.2013 року у справі № 6/152-5/176 (7/45-7/45) заяву було задоволено та визнано поточні вимоги Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області станом на 10.06.2013 року на суму 11663740,52 грн.

Враховуючи наведене вище, вимоги ДПІ з податку на доходи фізичних осіб на суму 1937473,25 грн. (станом на 10.06.2013р.) знайшли врегулювання і задовольняються в межах ліквідаційної процедури. Відтак, у ДПІ не було підстав для визначення податковим повідомленням-рішенням від 27.07.2013 р. грошового зобов'язання з податку на доходи з фізичних осіб в розмірі 2341996,63 грн., оскільки ця сума включає визнані судом вимоги ДПІ як поточного кредитора, і створює передумови для стягнення однієї і тієї ж суми двічі.

Також колегія суддів враховує, що відповідно до п. 31.1 ст. 31 Податкового кодексу України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов'язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством.

Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов'язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Згідно з п. 54.2 ст. 54 цього Кодексу грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

А відповідно до п. 57.1 ст. 57 цього Кодексу податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Проаналізувавши положення наведених норм, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ними визначено момент узгодження грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб та строки перерахування цього податку до бюджету, а у випадку несплати податковим агентом узгодженої суми грошового зобов'язання у строки, встановленні Податковим кодексом України, вони набувають статусу податкового боргу і платник податків несе відповідальність у вигляді штрафу за порушення строків перерахування податку.

Однак, як правильно врахував суд першої інстанції, відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) податків передбачена ст. 126 Податкового кодексу України, а за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати - ст. 127 цього Кодексу.

Так, відповідно до ст. 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

А згідно з ст. 127 цього Кодексу ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Таким чином, правопорушення, передбачене 126 Податкового кодексу України, полягає у виконанні платником податків обов'язку щодо сплати узгодженої суми грошового зобов'язання після закінчення встановлених строків його сплати, тобто за умови сплати узгодженого грошового зобов'язання, але з порушенням строку сплати.

Водночас, відповідальність за правопорушення, передбачене ст. 127 цього Кодексу, настає у разі, коли платник податків, в тому числі податковий агент, допускає бездіяльність щодо нарахування утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто взагалі відсутній факт виконання вказаних обов'язків платником податків (податковим агентом). В такому випадку контролюючий орган за результатами перевірки визначає суму грошового зобов'язання платнику податків та застосовує штраф у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Враховуючи наведені вище обставини та положення законодавства, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що оскільки ВАТ «Червоноградська автобаза» як податковий агент не сплатило самостійно узгоджені грошові зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у строки, встановлені Податковим кодексом України, до нього підлягали застосуванню штрафні санкції, передбачені ст. 126 Податкового кодексу України, в зв'язку з чим відповідач безпідставно застосував до нього штрафні санкції на підставі до ст. 127 даного Кодексу.

Щодо посилання позивача на положення ч. 1 ст. 38 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» колегія суддів зазначає наступне.

Даною нормою передбачено, що з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури, зокрема, у банкрута не виникає жодних додаткових зобов'язань (у тому числі зі сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), крім витрат, безпосередньо пов'язаних із здійсненням ліквідаційної процедури; припиняється нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших економічних санкцій за всіма видами заборгованості банкрута.

Відповідно до п. 1.3 ст. 1 Податкового кодексу України цей Кодекс не регулює, зокрема, питання погашення податкових зобов'язань або стягнення податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом».

Однак, як правильно зазначив суд першої інстанції, дана норма не передбачає винятків щодо поширення положень Податкового кодексу України на правовідносини щодо визначення сум грошових зобов'язань з відповідних податків, в зв'язку з чим, на думку суду, контролюючий орган має право визначати суму грошових зобов'язань платників податків, в тому числі і тих, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом», шляхом прийняття відповідних податкових повідомлень-рішень. А на підставі Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» здійснюється лише стягнення податкового боргу, який виникає на підставі таких рішень.

Також, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що п. 1.3 ст. 1 Податкового кодексу України визначає загальне співвідношення між цим Кодексом та Законом України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» незалежно від виду судової процедури та стадії провадження у справі про банкрутство.

В свою чергу, даний Закон встановлює спеціальні норми, які стосуються окремих видів боржників або окремих стадій розгляду справи про банкрутство, зокрема, ч. 1 ст. 38 цього Закону передбачено, що з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури у банкрута не виникає жодних додаткових зобов'язань (у тому числі зі сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), крім витрат, безпосередньо пов'язаних із здійсненням ліквідаційної процедури.

Як вбачається з наявної в матеріалах справи копії постанови Господарського суду Львівської області від 26.03.2013 року у справі № 6/152-5/176 (7/45-7/45), згідно з даною постановою було припинено процедуру санації ВАТ «Червоноградська автобаза», визнано його банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру, отже, з цього моменту зазначений Закон поширюється на всі правовідносини за участю ВАТ «Червоноградська автобаза».

А відповідно до положень ст. 38 цього Закону з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури: господарська діяльність банкрута завершується закінченням технологічного циклу з виготовлення продукції у разі можливості її продажу за виключенням укладення та виконання договорів, що мають на меті захист майна банкрута або забезпечення його збереження (підтримання) у належному стані, договорів оренди майна, яке тимчасово не використовується, на період до його продажу в процедурі ліквідації тощо; строк виконання всіх грошових зобов'язань банкрута вважається таким, що настав; у банкрута не виникає жодних додаткових зобов'язань (у тому числі зі сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), крім витрат, безпосередньо пов'язаних із здійсненням ліквідаційної процедури; припиняється нарахування неустойки (штрафу, пені), процентів та інших економічних санкцій за всіма видами заборгованості банкрута; відомості про фінансове становище банкрута перестають бути конфіденційними чи становити комерційну таємницю; продаж майна банкрута допускається в порядку, передбаченому цим Законом; скасовується арешт, накладений на майно боржника, визнаного банкрутом, чи інші обмеження щодо розпорядження майном такого боржника. Накладення нових арештів або інших обмежень щодо розпорядження майном банкрута не допускається; вимоги за зобов'язаннями боржника, визнаного банкрутом, що виникли під час проведення процедур банкрутства, можуть пред'являтися тільки в межах ліквідаційної процедури протягом двох місяців з дня офіційного оприлюднення повідомлення про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури. Зазначений строк є граничним і поновленню не підлягає. Кредитори, вимоги яких заявлені після закінчення строку, встановленого для їх подання, або не заявлені взагалі, не є конкурсними, а їх вимоги погашаються в шосту чергу в ліквідаційній процедурі; виконання зобов'язань боржника, визнаного банкрутом, здійснюється у випадках і порядку, передбачених цим розділом. З дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури припиняються повноваження органів управління банкрута щодо управління банкрутом та, розпорядження його майном, якщо цього не було зроблено раніше, керівник банкрута звільняється з роботи у зв'язку з банкрутством підприємства, а також припиняються повноваження власника (власників) майна банкрута.

Тобто з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури ВАТ «Червоноградська автобаза» припиняє свою підприємницьку діяльність, а строк виконання всіх грошових зобов'язань та зобов'язань щодо сплати податків і обов'язкових платежів вважається таким, що настав.

Враховуючи наведене вище, колегія судів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що після визнання ВАТ «Червоноградська автобаза» у відповідача були відсутніми правові підстави для збільшення позивачу грошових зобов'язань і застосування штрафних санкцій, в тому числі шляхом прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

При цьому, колегія суддів враховує, що ухвалою Господарського суду Львівської області від 13.08.2013 року було визнано поточні грошові вимоги Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області станом на 10.06.2013 року на загальну суму 11663740,52 грн., а ухвалою цього суду від 08.12.2014 року визнано грошові вимоги Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області про банкрутство ВАТ «Червоноградська автобаза» в сумі 13375410,63 грн.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржувану постанову слід залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, п. 1 ч. 1 ст. 198, ст. 200, п. 1 ч. 1 ст. 205, ст. ст. 206, 254 КАС України, суд -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05 липня 2016 року у справі № 813/6515/13-а за позовом Відкритого акціонерного товариства «Червоноградська автобаза» до Сокальської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий О.М. Довгополов

Судді Л.Я. Гудим

В.В. Святецький

Ухвала складена в повному обсязі 14.09.2016 року