Постанова № 59663872, 10.08.2016, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 серпня 2016 р.м.ОдесаСправа № 815/6013/14

Категорія: 8.3.1 Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н. В. Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Коваля М.П.,

суддів - Домусчі С.Д.,

- Кравець О.О.,

за участю: секретар судового засідання - Курманова І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2016 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області (правонаступник - Державна податкова інспекція у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області) про скасування податкових повідомлень-рішень від 23.07.2014 року №№ 0000732200, 0000722200, 0000752200, 0014081701 та рішення про застосування штрафних санкцій від 22.07.2014 року № 0014101701.

Справа розглядалась неодноразово.

Так, постановою Одеського окружного адміністративного суду від 31.03.2015 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2015 року, позов задоволено повністю.

Постановою Вищого адміністративного суду від 28 жовтня 2015 року частково задоволено касаційну скаргу ДПІ у Комінтернівському районі ГУ Міндоходів в Одеській області. Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2015 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 23 червня 2015 у справі скасовано. Відмовлено у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200 в частині збільшення грошового зобов'язання з ПДВ на 1136253,45 грн. за основним платежем та на 284063,36 грн. за штрафними санкціями, а також в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0014081701 та рішення від 22.07.2014 року№ 0014101701 про застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. В частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 № 0000722200 позов задоволено. В решті справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Таким чином, з урахуванням вказаного судового рішення, предметом оскарження за цим позовом є податкові повідомлення-рішення ДПІ у Комінтернівському районі ГУ Міндоходів в Одеській області (правонаступник - ДПІ у Комінтернівському районі ГУ ДФС в Одеській області) від 23.07.2014 року № 0000732200 та № 0000752200 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 2377239,55 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1472683,14 грн.

Під час нового розгляду справи, судом першої інстанції встановлено та як вбачається з матеріалів справи, у період з 19.05.2014 року по 01.07.2014 року (з урахуванням продовження терміну перевірки) ДПІ у Комінтернівському районі ГУ Міндоходів в Одеській області проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Нові бізнес погляди» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 08.07.2014 року № 000086/15-32-22-05/34980457 (Т.І, а.с.17-69).

Зазначеною перевіркою встановлено порушення ТОВ «Нові бізнес погляди», зокрема, п. 137.1 ст. 137, п. 135.1, п. 135.2, п.п. 135.4.1 п. 135.4, п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, п. 140.3 ст. 140, п.п. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138, п. 138.4 ст. 138, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 138.2 ст. 138, п.п. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153, ст. 150 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 рік у сумі 19000955 грн.; п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов'язання по податку на додану вартість за листопад 2013 року у сумі 2861608 грн.; п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит у сумі 17528 грн., у тому числі за березень 2013 року - у сумі 2469 грн., за жовтень 2013 року - 13226 грн., за листопад 2013 року - 1833 грн.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що, оскільки позивачем не спростовано висновки контролюючого органу про порушення вищенаведених норм податкового законодавства належними доказами, збільшення позивачу грошового зобов'язання по податку на додану вартість із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій та зменшення від'ємного значення по податку на прибуток згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є обґрунтованим та підстави для скасування рішень відсутні.

За таких обставин, 04 квітня 2016 року Одеський окружний адміністративний суд прийняв постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Не погоджуючись з постановою суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить її задовольнити та скасувати рішення суду першої інстанції, наголошуючи на порушенні судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, неповному з'ясуванні обставин справи та невідповідності висновків суду обставинам справи.

Розглянувши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, судова колегія вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

В силу ч. 5 цієї статті висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов'язковими для суду першої чи апеляційної інстанції при розгляді справи.

Однак, судом першої вимоги вказаної норми адміністративного процесуального законодавства не дотримано.

Так, переглядаючи судові рішення попередніх інстанцій на предмет дотримання судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року звернув увагу судів на висновки акту перевірки про заниження позивачем у декларації з ПДВ за листопад 2013 року бази оподаткування за операціями з реалізації товарів, робіт, послуг на 2861608 грн. у порівнянні з даними бухгалтерського обліку платника, в результаті чого контролюючим органом збільшено позивачу грошове зобов'язання по податку на додану вартість на вказану суму із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для висновків про заниження позивачем податкового зобов'язання стало не відображення позивачем у рядку 1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів» декларації з податку на додану вартість за листопад 2013 року від 20.12.2013 року № 9082535819 показника у сумі 2861608 грн.

Заниження вказаного показника податковий орган встановив на підставі даних бухгалтерського обліку платника та реєстру виписаних податкових накладних.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів, крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів, і збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку).

За правилами п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Вказана норма податкового законодавства узгоджується із загальними правилами подання звітності до контролюючого органу, а саме п.п. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно із п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Разом з цим, відповідно до п. 50.2 ст. 50 Податкового кодексу України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових виїзних перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом.

Як вбачається зі змісту обґрунтувань позовних вимог та підтверджується матеріалами справи, 20.12.2013 року позивачем повторно надіслано в Інспекцію податкову декларацію за листопад 2013 року з декларуванням у рядку 1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, крім імпорту товарів» декларації з податку на додану вартість за листопад 2013 року показника у сумі 2861608 грн., тобто дійсного обсягу оподатковуваних операцій (Т.1, а.с.152-154), що підтверджується залученою до матеріалів справи копією квитанції про приймання податкового документа в електронному вигляді.

Такі ж дані декларації позивач підтвердив в уточнюючому розрахунку податкових зобов'язань з податку на додану вартість за листопад 2013 року, поданому в контролюючий орган 08.01.2014 року (Т.І, а.с.113-114).

Таким чином, оскільки задекларовані показники обсягів оподатковуваних операцій за листопад 2013 року відповідають бухгалтерському обліку та даним податкових декларацій, коригування показників позивач здійснив до проведення перевірки, колегія суддів доходить висновку про безпідставність збільшення позивачу грошового зобов'язання по податку на додану вартість із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200.

Саме на зазначені обставини і було звернуто Вищим адміністративним судом України в постанові від 28 жовтня 2015 року, направляючи дану справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Проте, суд першої інстанції проігнорував висновки викладені в наведеному рішенні Вищого адміністративного суду України, що суперечить вимогам ч. 5 ст. 227 КАС України.

Також, на підставі даних автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, контролюючий орган встановив завищення позивачем податкового кредиту на суму 17528 грн., у тому числі за березень 2013 року - на суму 2469 грн., жовтень 2013 року - на суму 13226 грн., листопад 2013 року - 1833 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем правил формування податкового кредиту ґрунтуються на тому, що у перевіряємий період підприємством здійснено подвійне віднесення до складу податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним від 31.03.2012 року № 3493/04, від 08.10.2013 року № 1, від 28.11.2013 року.

Водночас, висновок щодо завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість у вказаній сумі внаслідок подвійного віднесення до складу податкового кредиту сум податку в порушення вимогам ч. 2 ст. 71 КАС України контролюючий орган не підтверджує відповідними доказами.

Відсутність порушень норм податкового законодавства з вищевказаних підстав також спростовується застосуванням контролюючим органом до виявленого порушення правил п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), згідно яких не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Однак, як вбачається з акту перевірки, позивачем у повній мірі дотримано наведені вимоги податкового законодавства шляхом відображення сум ПДВ у складі податкового кредиту на підставі виписаних податкових накладних.

З огляду на викладене, оскільки позивачем дотримано правила податкового законодавства щодо відображення сум ПДВ у складі податкового кредиту за відповідний період на підставі податкових накладних, будь-які зауваження щодо неточностей або недостовірності відомостей в цих накладних у контролюючого органу відсутні, колегія суддів вважає, що позивачем у повній мірі дотримано вимоги п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що свідчить про безпідставність збільшення позивачу грошового зобов'язання по податку на додану вартість із застосуванням штрафних (фінансових) санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200.

На зазначені обставини, також, було звернуто Вищим адміністративним судом України в постанові від 28 жовтня 2015 року, направляючи дану справи на новий розгляд до суду першої інстанції, що, в тому числі, проігноровано судом першої інстанції всупереч ч. 5 ст. 227 КАС України.

Разом з цим, колегія суддів враховує, що під час касаційного розгляду справи Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року погодився із законністю збільшення позивачу грошового зобов'язання з ПДВ за операціями з постачання рекламних, маркетингових та консультаційних послуг нерезидентами, місце постачання яких є митна територія України, за період травень 2012 року - вересень 2013 року, а також у зв'язку із не підтвердженням під час перевірки податковими накладними сформованого позивачем податкового кредиту за період квітень, червень-вересень, листопад 2012 року, квітень-червень, серпень, вересень 2013 року, що стало наслідком залишення без задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200 в частині збільшення грошового зобов'язання з по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 1136253,45 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 284063,36 грн.

В силу ст. 72 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням, яке набрало законної сили, доведенню не підлягають.

Таким чином, оскільки судовим рішенням, яке набрало законної сили встановлена правомірність збільшення платнику грошового зобов'язання на суму 1136253,45 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 284063,36 грн. згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, враховуючи ту обставину, що згідно розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (Т.ІІІ, а.с.221-222, Т.VII, а.с.112) їх застосування відбулось відповідно до приписів абз. 3 п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України, тобто у розмірі 50% від визначеного контролюючим органом грошового зобов'язання (568127 грн.), різниця між зобов'язаннями по ПДВ, щодо яких касаційний суд надав правову оцінку та не вирішив під час визнання правомірним рішення контролюючого органу, склала 0,55 грн. (за основним платежем), колегія суддів приходить до висновку про залишення без задоволення позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 284063,64 грн. та за основним платежем у сумі 0,55 грн.

Також, у ході перевірки проведено аналіз підстав для коригування податкових зобов'язань (по даним Додатку №1 до податкових декларацій з податку на додану вартість, первинним документам, реєстрам виписаних податкових накладних, податковим накладним, актам виконаних робіт, розрахункам коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних) та встановлено, що ТОВ «Нові бізнес погляди» проведено коригування податкових зобов'язань зі знаком мінус, тобто зменшення по особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, що призвело до порушення п. 192.2 ст. 192 Податкового кодексу України та заниження позивачем податкового зобов'язання по податку на додану вартість у сумі 298583 грн., у тому числі в квітні 2012 року - в сумі 14511,45 грн., травні 2012 року - 736,64 грн., червні 2012 року - 10805,60 грн., липні 2012 року - 120,80 грн., серпні 2012 року - 1590,18 грн., вересні 2012 року - 7118,03 грн., жовтні 2012 року - 21378,14 грн., листопаді 2012 року - 3305,77 грн., грудні 2012 року - 3323,59 грн., січні 2013 року - 1994,33 грн., лютому 2013 року - 44595,77 грн., березні 2013 року - 28945,51 грн., квітні 2013 року - 115,53 грн., травні 2013 року - 18612,1 грн., червні 2013 року - 34832,76 грн., липні 2013 року - 27397,17 грн., серпні 2013 року - 57088,97 грн., вересні 2013 року - 09,58 грн., жовтні 2013 року - 2346,75 грн., грудні 2013 року - 19753,7 грн.

Так, відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Згідно із п.п. 192.1.1, 192.1.2 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Відповідно до п.п.192.2, 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) норма пункту 192.1 цієї статті не поширюється на випадки, коли постачальник товарів/послуг не є платником податку на кінець звітного (податкового) періоду, в якому був проведений такий перерахунок. Зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками цього податку на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості, у тому числі при перегляді цін, пов'язаних з гарантійною заміною товарів або низькоякісних товарів відповідно до закону або договору.

Результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Колегія суддів враховує, що позивачем ніяким чином не спростовуються висновки контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування податком на додану вартість за операціями в частині коригування податкових зобов'язань згідно із ст. 192 Податкового кодексу України, які пов'язані із зміною кількісних і вартісних показників, а також не оскаржуються виявлені перевіркою порушення.

Таким чином на підставі наведених висновків суду апеляційної інстанції, з урахуванням висновків касаційного суду у постанові від 28.10.2014 року, а також враховуючи, що у перевіряємому періоді контролюючий орган встановив завищення позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість у загальному розмірі 800480 грн., і це завищення, як показав розрахунок податкових зобов'язань (Т.VII, а.с.112), відповідач врахував при винесенні податкового повідомлення-рішення, колегія суддів приходить до висновку про задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000752200 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 2078656 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1039328 грн., в іншій частині рішення контролюючого органу має бути залишено без змін, а позов в цій частині - залишений без задоволення.

Вирішуючи спір про скасування податкового повідомлення - рішення від 23.07.2014 року № 0000732200, колегія суддів виходить з наступного.

Перевіркою відображених у рядку 02 Декларацій «Доходи від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)» показників за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року встановлено заниження позивачем сум доходу від операційної діяльності за 2 квартал 2012 року у розмірі 53665 грн.

Підставою для висновків про заниження позивачем сум доходу у вказаному розмірі стала невідповідність даних бухгалтерського обліку платника.

Так, перевіркою встановлено, що даними бухгалтерського обліку підприємства доходи позивача від операційної діяльності в 2 кварталі 2012 року склали 10440476 грн.

Водночас, згідно даних декларації з податку на прибуток підприємства (за півріччя 2012 року № 9047568659 від 09.08.2012 року) дохід від операційної діяльності позивач відобразив на суму 10386811 грн.

Таким чином, невідповідність сум доходу на підставі даних бухгалтерського обліку платника в розрізі даних поданої звітності склала у розмірі 53665 грн.

На підтвердження правомірності відображених у звітності сум доходу за вказаний період позивач послався на бухгалтерську довідку Товариства про збалансування останнім завищеного податкового зобов'язання з податку на прибуток.

Разом з цим, досліджуючи правомірність формування позивачем сум доходу від операційної діяльності підприємства за вказаний період, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно із п. 135.2 ст. 135 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Аналіз наведених правових норм дає колегії суддів підстави для висновку, що дохід при визначенні об'єкта оподаткування, підтверджений первинними документами, підлягає відображенню платником у відповідному звітному періоді.

Таким чином, оскільки за перевіряємий період платник податку отримав підтверджений первинними документами дохід, в силу вищенаведених норм податкового законодавства у такого платника виникає обов'язок щодо його відображення у звітності.

При цьому, колегія суддів враховує, що самостійно виявлене платником завищення або заниження таких сум має підтверджуватись належними та допустимими доказами, яким в силу норм податкового законодавства є первинні і розрахункові документи.

Отже, коригування платником таких показників на підставі складеної бухгалтерської Довідки суперечить наведених нормам податкового законодавства.

Разом з цим, колегія суддів враховує, що коригування відповідних показників платник має здійснювати за правилами ст. 50 Податкового кодексу України шляхом подання відповідних уточнень до звітності.

Враховуючи викладене, оскільки зменшення сум доходу від операційної діяльності відбулось за відсутності правових підстав, колегія суддів приходить до висновку, що збільшення контролюючим органом цих сум здійснено з безумовним дотримання правил податкового законодавства.

Також, під час перевірки встановлено заниження ТОВ «Нові бізнес погляди» «інші доходи» в 2013 році на суму 46242 грн.

Підставою для такого висновку стала наявність даних у бухгалтерському обліку підприємства про кредиторську заборгованість по рахунку 6852 за контрагентом ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» у сумі 46242 грн., яка виникла у 2 кварталі 2012 року з приводу постачання будівельних матеріалів на підставі договорів від 18.01.2012 року № 9/2/11-01 та № 21, укладених з ТОВ «ТАРГА СЕРВІС».

Оскільки відповідно до рішення господарського суду ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» визнано банкрутом та знято з обліку платників податків 04.04.2013 року, контролюючий орган дійшов висновку про те, що вказана кредиторська заборгованість відповідно до приписів п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України є безнадійною, у зв'язку із чим підлягає відображенню платником у складі інших доходів підприємства за відповідний період.

Досліджуючи правомірність висновків контролюючого органу, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до пп. «в» пп. 14.1.11 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією відповідає ознакам безнадійної заборгованості.

Згідно із пп. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Відповідно до пп. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) інші доходи включають, зокрема, вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Так, 18.01.2012 року між позивачем та ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» укладено договори № 9/2/11-01, № 21, за якими ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» зобов'язується за усними замовленнями поставити та передати ТОВ «Нові бізнес погляди» у власність товари будівельно-господарського призначення (Т. ІІІ, а.с.30-31, 32-33).

Поставка товару за цими договорами оформлена наступними видатковими накладними: від 29.02.2012 року № РН-0000159, № РН-0000158, від 26.04.2012 року № РН-0000326, від 26.01.2012 року № РН-0000115, № РН-0000114, від 22.02.2012 року № РН-0000219, від 18.04.2012 року №РН-0000319, №СФ-0000318, від 15.03.2012 року № РН-0000277, № РН-0000289, від 04.04.2012 року №РН-0000308, від 03.04.2012 року № РН-0000309, від 30.04.2012 року №СФ-0000342 (Т. ІІІ, а.с.18-29, 38).

За даними вказаних видаткових накладних суми поставки товару склала 460692 грн.

Згідно виписки з банківського рахунку оплата за товар проводилась позивачем у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» на суму 245580 грн. (за поставлений товар у березні, квітні 2012 року).

Разом з цим, дослідивши дані банківської виписки, колегія суддів звертає увагу на відсутність оплати позивачем грошових коштів у сумі 46242 грн., які мали бути перераховані підприємством згідно умов договорів поставки на виписаної видаткової накладної від 22.02.2012 року № 0000219 (Т.ІІІ, а.с.23).

Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» припинено за рішенням господарського суду Одеської області від 14.03.2013 року у справі №5017/3533/2012 у зв'язку з визнанням юридичної особи банкрутом, про що в Реєстр внесено відповідний запис від 02.04.2013 року (Т.5, а.с.91-93).

Отже, враховуючи, що даними первинних та розрахункових документів не підтверджуються відомості про оплату позивачем товару за умовами договору з ТОВ «ТАРГА СЕРВІС» на суму 46242 грн. до 02.04.2013 року, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про наявність у позивача безнадійної заборгованості узгоджуються із пп. «в» пп. 14.1.11 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, у зв'язку із чим у платника відповідно до пп. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14, пп. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України виникає обов'язок щодо включення цих сум у складі інших доходів підприємства.

Враховуючи, що платником податків вказаних правил податкового законодавства не дотримано, колегія суддів вважає, що донарахування цих сум у складі доходу позивача і зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування по податку на прибуток згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відбулось у повній відповідності нормам законодавства, що регулює спірні правовідносини.

Також, під час перевірки встановлено зменшення ТОВ «Нові бізнес погляди» «інші доходи» в 2 кварталі 2012 року на суму 26740 грн., перераховані ТОВ «Альфа-Забава» на розрахунковий рахунок позивачу 06.04.2012 року як передплата за отримані послуги (послуги оренди).

Разом з цим, відповідно до п. 136.1 ст. 136 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) для визначення об'єкта оподаткування не враховуються доходи: сума попередньої оплати та авансів, отримана в рахунок оплати товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

При цьому колегія суддів враховує, що за правилами п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) коригування показників звітності, зокрема, у зв'язку із допущенням в ній помилок здійснюється платником за рахунок відповідних уточнень такої звітності.

Як встановлено під час перевірки та підтверджується наданою позивачем банківською випискою по рахунку (Т.VІІ, а.с.72-73) позивачем 19.04.2012 року повернуто на розрахунковий рахунок ТОВ «Альфа-Забава» сплачені авансовані платежі у сумі 26740 грн.

Зазначені дії позивач відобразив у своїй звітності з податку на прибуток в 2 кварталі 2012 року шляхом зменшення іншого доходу підприємства у вказаній сумі.

Отже, фактично позивач здійснив коригування показників іншого доходу підприємства без подання відповідної уточнюючої звітності, що суперечить наведеним нормам податкового законодавства.

Враховуючи викладене, оскільки зменшення сум доходу від операційної діяльності відбулось за відсутності правових підстав, колегія суддів приходить до висновку, що збільшення контролюючим органом цих сум здійснено з безумовним дотримання правил податкового законодавства.

Також, перевіркою встановлено віднесення позивачем до складу витрат вартість консультаційних послуг та юридично-консультаційних послуг, отриманих від ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4, ПП СМК «Будівельник», ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВАТІС» із відображенням у рядку 06.1 Декларацій «Адміністративні витрати» показників за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року у загальній сумі 13912751 грн.

За наслідками перевірки вказаних показників з урахуванням первинних та бухгалтерських документів податковий орган дійшов висновку, що отримані від вказаних осіб послуги не мають зв'язку із провадженням господарської діяльності позивача, а отже формування за їх результатами витрат суперечить правилам податкового законодавства.

Досліджуючи правомірність висновків контролюючого органу, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до п. 138.1. ст. 138 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодекс крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з п. 138.2. ст. 138 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.9. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

При цьому, відповідно до п. п. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи.

Так, між позивачем та ПП «СМК «Будівельник» 11.12.2013 року укладено договір № 11122013-1, за яким ПП «СМК «Будівельник» за завданням ТОВ «Нові Бізнес Погляди» приймає на себе зобов'язання надати консультаційні послуги з питань комерційної діяльності на предмет «Аналіз конкурентного середовища та комерційної діяльності ТОВ «Нові Бізнес Погляди» та розробки рекомендацій до стратегічного плану конкуренції» (Т.ІІІ, а.с.121-124)

Відповідно до п.п. 1.2, 1.3 п. 1 Договору ТОВ «Нові Бізнес Погляди» зобов'язане прийняти та оплатити надані послуги. ПП «СМК «Будівельник» зобов'язане надати передбачені цим Договором послуги у строк до 01.01.2014 року за умови отримання авансового платежу згідно п. 3.2 Договору.

Згідно із п.п. 2.1, 2.2, 2.3 п. 2 Договору результатом наданих послуг, які передаються ТОВ «Нові Бізнес Погляди» є: аналітичний звіт про дослідження у форматі WORD англійською мовою. Звіт надається ТОВ «Нові Бізнес Погляди» електронною поштою за адресою, передбаченою п. 8.4 Договору. Результати будуть надані ТОВ «Нові Бізнес Погляди» у строк, визначений в Додатку №1, після підписання та отримання ПП «СМК «Будівельник» від ТОВ «Нові бізнес погляди» одного з підписаних ТОВ «Нові бізнес погляди» примірників Договору та за умови погодження опитувальника ТОВ «Нові бізнес погляди» протягом двох робочих днів з моменту отримання від ПП «СМК «Будівельник».

Передача результатів наданих послуг ТОВ «Нові бізнес погляди» здійснюється у порядку, передбаченому цим Договором, та супроводжується наданням двох примірників акту передачі-приймання наданих послуг. ТОВ «Нові бізнес погляди» повинен прийняти результати наданих послуг та підписати акту передачі-приймання наданих послуг протягом 7 (семи) календарних днів з дати їх отримання від ПП «СМК «Будівельник» та передати один його підписаний примірник ПП «СМК «Будівельник» або у зазначений в цьому пункті строк надати ПП «СМК «Будівельник» зауваження або письмово обґрунтовану відмову. У випадку, якщо ТОВ «Нові бізнес погляди» не надасть ПП «СМК «Будівельник» у строк, визначений у цьому пункті, підписаного акту передачі-приймання наданих послуг або не надасть ПП «СМК «Будівельник» в зазначений в цьому пункті строк письмової обґрунтованої відмови, результати наданих послуг є прийнятими ТОВ «Нові бізнес погляди» без претензій щодо їх об'єму, якості та строків виконання.

Відповідно до п. 3 Договору загальна вартість послуг становить: 99000 грн. Оплата здійснюється наступним чином: сума в розмірі 100% від загальної вартості послуг сплачується ТОВ «Нові бізнес погляди» авансовим платежем не пізніше 11 грудня 2013 року. У випадку, якщо сторони домовилися змінити обсяг послуг, визначених у п. 1.1 цього Договору, це узгоджується сторонами шляхом підписання відповідних додаткових угод.

Пунктом 7 визначено, що Договір набуває юридичної сили з дати підписання . Договір діє до дати, коли обидві сторони повністю виконали свої зобов'язання передбачені цим Договором.

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.127) на виконання умов вказаного Договору позивач здійснив оплату послуг в розмірі 100% від загальної їх вартості послуг авансовим платежем у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ПП «СМК «Будівельник».

Фактичне виконання умов вказаного Договору з надання послуг по консультації з питань комерційної діяльності позивач підтверджує актом виконаних робіт від 20.12.2013 року (Т. ІІІ, а.с. 131).

Дослідивши надані позивачем документи за результатом господарських операцій з ПП «СМК «Будівельник», колегія суддів доходить висновку, що за цими документами не можливо встановити зміст та обсяг операцій з поставки розглядуваних послуг, ці документи позбавляють можливості оцінити господарський характер цих послуг, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Вказані документи не містять необхідні відомості про зміст наданих послуг у задекларованих обсягах, не підтверджують результати операцій, за цими документами неможливо встановити, яким чином отримані послуги позивач використав в своїй господарській діяльності, яким чином результати цих операцій вплинули на господарську діяльність підприємства, його прибутковість тощо.

Колегія суддів враховує, що Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року вказав на те, що під час нового розгляду справи та правильного вирішення спору судам необхідно дослідити належні первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих ПП «СМК «Будівельник» послуг позивачу, які б підтверджували господарський характер цих послуг, а також наявність ділової мети у вказаних операціях.

На виконання висновків касаційного суду у цій справі, ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2016 року витребувано у ТОВ «Нові бізнес погляди» первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих позивачу послуг ПП СМК «Будівельник» у задекларованих обсягах, конкретні документи складені виконавцем послуг за їх результатом.

Так, позивач у своєму клопотанні (Т.VІ, а.с.201-202) вказав на те, що господарські операції з ПП СМК «Будівельник» підтверджуються наявними в матеріалами справи доказами, а саме договором від 11.12.2013 року № 11122013-1, банківськими виписками по рахунку, актом виконаних робіт, а також видатковими накладними від 04.12.2013 року № 426, від 30.12.2013 року № 426, інші документи, які могли б додатково підтвердити зміст господарських операцій з ПП СМК «Будівельник» у позивача відсутні через їх вилучення старшим слідчим другого ВКР СУ ФР ГУ ДФС в Одеській області згідно протоколу обшуку від 28.04.2015 року.

Дослідивши зазначені обставини, колегія суддів дійшла висновку, що позивач не обґрунтував зміст операцій з ПП СМК «Будівельник», з наявних в матеріалах справи вбачається лише домовленість між підприємствами щодо надання консультаційних послуг з питань комерційної діяльності, їх оплата, однак за цими документами неможливо встановити самий зміст операцій, а саме їх результати, необхідність у позивача використати ці послуги у власній господарській діяльності, а також їх фактичне використання у господарській діяльності.

Разом з цим, колегія суддів звертає увагу на те, що фактичне одержання та використання наданих ПП СМК «Будівельник» послуг не підтверджується і видатковими накладними, за якими позивач одержував від ПП СМК «Будівельник» товар - мило, туалетний папір, електронний освіжував, кран, насос, фільтр тощо, а також роботи з електромагнітної обробки води, тобто товар та роботи, які не були предметом договору від 11.12.2013 року № 11122013-1.

Також, колегія суддів критично ставиться до пояснень позивача щодо виїмки інших первинних документів слідчим органом, оскільки з протоколу не можливо встановити, які саме первинні документи вилучено у позивача за операціями з ПП СМК «Будівельник» та які могли б підтвердити їх зміст, а позивачем не зазначається, якими вилученими документами підтверджуються ці операції та використання їх результатів у власній господарській діяльності.

Враховуючи викладене, оскільки позивач не підтверджує належними первинними документами фактичне виконання операцій з поставки спірних послуг та наявність розумної ділової мети у цих операціях, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про не підтвердження фактичного використання послуг від ПП СМК «Будівельник», їх не пов'язаність із провадженням господарської діяльності позивача, а отже і про безпідставність формування позивачем витрат за цими операціями є ґрунтовними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» укладено договір від 12.05.2010 року № 1 НБП, за яким ТОВ «Нові бізнес погляди» доручає, а ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» зобов'язується надавати ТОВ «Нові бізнес погляди» юридичні послуги та консультації щодо чинного законодавства України, а ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язується оплатити послуги згідно з умовами цього Договору (Т.ІІ, а.с.17-21).

Відповідно до п.п. 1.2 п. 1 Договору послуги, які ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» зобов'язується надавати ТОВ «Нові бізнес погляди», будуть включати в себе, якщо тільки сторонами окремо не обумовлено інше, зокрема послуги з таких питань: 1.2.1. Судові процедури та застосування податкового законодавства України, щодо сплати земельного податку ТОВ «Нові бізнес погляди»: а) розроблення примірної моделі узгодження наявних суперечностей та/або податкового спору між Комінтернівською районною державною податковою інспекцією Одеської області, щодо сплати ТОВ «Нові бізнес погляди» податку на землю; б) складення заяви чи клопотання до Державної податкової інспекції в Комінтернівському районі Одеської області про примирення та досягнення податкового компромісу між ТОВ «Нові бізнес погляди» та Державною податковою інспекції в Комінтернівському районі Одеської області; в) надання консультацій усних та письмових ТОВ «Нові бізнес погляди» щодо можливих шляхів вирішення податкових спорів; г) в разі необхідності та за замовленням ТОВ «Нові бізнес погляди» представлення його інтересів в судах щодо оскарження рішень податкових органів та інших органів державної влади України. 1.2.2. Поточне супроводження господарської діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди»: а) надання консультацій щодо інших положень чинного законодавства за замовленням ТОВ «Нові бізнес погляди».

Згідно із п.п. 1.3 п. 1 Договору орієнтовний строк, протягом якого ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» повинен здійснити надання послуг відповідає строку дії цього Договору.

Відповідно до п.п. 2.2 (2.2.1), 2.4 (2.4.1, 2.4.2, 2.4.3), 2.5, 2.9 п. 2 Договору послуги на підставі цього Договору надаються у спосіб: проведення юридичного аналізу документів наданих ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС»; розроблення проектів типових документів; представлення інтересів ТОВ «Нові бізнес погляди» перед державними органами України, судовими органами та органами місцевого самоврядування; надання письмових та усних консультацій.

Як правило послуги ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» надаються в його офісах за адресами, що зазначені нижче в цьому Договорі, або повідомлені ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» додатково. В окремих випадках при необхідності представники ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» можуть бути відряджені для тимчасової роботи в офіс ТОВ «Нові бізнес погляди» або в інші місця в межах Києва. В разі необхідності ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» може відряджати своїх працівників у відрядження. Витрати на відрядження несе ТОВ «Нові бізнес погляди».

За запитом ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» ТОВ «Нові бізнес погляди» буде своєчасно надавати останньому усі необхідні документи та інформацію для належного виконання цього Договору.

По мірі виконання послуг ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» надає ТОВ «Нові бізнес погляди» звіти про фактично надані послуги, кількості годин, витрачених на надання послуг, складу послуг, понесених витрат, періоду надання послуг. Жоден рахунок не підлягає сплаті без звіту ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС», оформленого відповідно до вимог цього Договору.

Згідно із п.п. 3.2, 3.4, 3.5 п. 3 Договору вартість послуг ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» на підставі цього Договору визначається способом множення погодинної ставки, партнера, юриста, помічника юриста чи технічного персоналу на фактичну кількість витраченого часу для надання послуг за цим Договором, при чому мінімальною одиницею обліку вважається десята частина години. Сплата всіх державних збитків , мита, податків або інших платежів будь-якого виду, які згідно з чинним законодавством покладаються на ТОВ «Нові бізнес погляди» та сплачуються ним. ТОВ «Нові бізнес погляди» також відшкодовує, сплачує всі витрати понесені ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» на надання послуг ТОВ «Нові бізнес погляди» (в тому числі, транспортні витрати, витрати на оплату проживання працівників ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» в інших містах, ніж м. Київ). У межах вимог чинного законодавства, суми зазначених платежів можуть додаватись до рахунків, що виставляються ТОВ «Нові бізнес погляди», і зазначатися в рахунках окремими рядками.

За результатами наданих послуг сторони складають акт про надання послуг за цим Договором. На підставі зазначеного акту ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» виставлятиме ТОВ «Нові бізнес послуги» рахунки в українських гривнях. ТОВ «Нові бізнес погляди» буде сплачувати за виставленим рахунком протягом 5 (п'яти) банківських днів після його отримання.

Підпунктом 5.6 п. 5 визначено, що Договір набирає чинності з дати його підписання і зберігає чинність протягом дванадцяти місяців або до його дострокового припинення відповідно до пунктів 5.1 та 5.2 Договору.

Фактичне виконання умов вказаного Договору з надання юридичних послуг позивач підтверджує актами про надання послуг від 28.10.2013 року № 15 НБП, від 10.04.2013 року № 13 НБП, від 20.06.2013 року № 14 НБП, від 02.09.2013 року № 14 НБП, від 12.05.2010 року (Т.ІІ, а.с.22, 25, 28, 31, 34), довіреністю щодо уповноваження позивачем представників ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» на представлення інтересів ТОВ «Нові бізнес погляди» перед державними органами України, судовими органами та органами місцевого самоврядування (Т.ІІІ, а.с.151-152).

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.161-164) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» в розмірах, визначених у звітах щодо погодинного розрахунку наданих послуг (Т.ІІ, а.с.23-24, 26-27, 29-30, 32-33).

Дослідивши надані позивачем документи за результатом господарських операцій з ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС», колегія суддів доходить висновку, що за цими документами не можливо встановити зміст та обсяг операцій з поставки розглядуваних послуг, ці документи позбавляють можливості оцінити господарський характер послуг, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Вказані документи не містять необхідні відомості про зміст наданих послуг у задекларованих обсягах, не підтверджують результати операцій, підготовку виконавцем відповідних висновків, рекомендацій, за цими документами неможливо встановити, яким чином отримані послуги позивач використав в своїй господарській діяльності, яким чином результати цих операцій вплинули на господарську діяльність підприємства, його прибутковість тощо.

Колегія суддів враховує, що Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року вказав на те, що під час нового розгляду справи та правильного вирішення спору судам необхідно дослідити належні первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» послуг позивачу, які б підтверджували господарський характер цих послуг, а також наявність ділової мети у вказаних операціях.

На виконання висновків касаційного суду у цій справі, ухвалами Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2016 року та від 06 липня 2016 року витребувано у ТОВ «Нові бізнес погляди» первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих позивачу послуг у задекларованих обсягах, конкретні документи складені виконавцем послуг за їх результатом, зобов'язано позивача надати письмові пояснення з підтверджуючими документами щодо обставин співрозмірності понесених ТОВ «Нові бізнес погляди» витрат на оплату юридично-консультаційних послуг у вказаних сумах з очікуваним економічним результатом.

Так, позивач у своєму клопотанні (Т.VІ, а.с.201-202) вказав на те, що господарські операції з ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» підтверджуються наявними в матеріалами справи доказами, а саме договором від 12.05.2010 року № 1 НБП, банківськими виписками по рахунку, актами та звітами наданих послуг, інші документи, які могли б додатково підтвердити зміст господарських операцій з ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» у позивача відсутні через їх вилучення старшим слідчим другого ВКР СУ ФР ГУ ДФС в Одеській області згідно протоколу обшуку від 28.04.2015 року.

Дослідивши зазначені обставини, колегія суддів дійшла висновку, що позивач не обґрунтував зміст операцій з ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС», з наявних в матеріалах справи документів вбачається лише домовленість між підприємствами щодо надання юридично-консультаційних послуг, проведення їх оплати, однак за цими документами неможливо встановити самий зміст операцій, а саме їх результати, виникнення у позивача необхідності використати ці послуги у власній господарській діяльності, а також їх фактичне використання у господарській діяльності.

Також, колегія суддів критично ставиться до пояснень позивача щодо виїмки інших первинних документів слідчим органом, оскільки з протоколу не можливо встановити, які саме первинні документи вилучено у позивача за операціями з ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС» та які могли б підтвердити їх зміст, а позивачем не зазначається, якими вилученими документами підтверджуються ці операції та використання їх результатів у власній господарській діяльності.

Враховуючи викладене, оскільки позивач не підтверджує належними первинними документами фактичне виконання операцій з поставки спірних послуг та наявність розумної ділової мети у цих операціях, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про не підтвердження фактичного використання послуг від ТОВ «Юридична компанія «ЮС НОВІТАС», їх не пов'язаність із провадженням господарської діяльності позивача, а отже і про безпідставність формування позивачем витрат за цими операціями є ґрунтовними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_4 укладено договір від 01.02.2012 року № 1/2012-НБН, за яким ТОВ «Нові бізнес погляди» доручає, а ФОП ОСОБА_4 зобов'язується надати ТОВ «Нові бізнес погляди» юридичні та консультаційні послуги, зазначені в цьому договорі або в інших окремо узгоджених сторонами замовленнях, а ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язується оплачувати послуги згідно з умовами цього Договору (Т.ІІ, а.с.69-71).

Відповідно до п.п. 1.2 п. 1 Договору послуги, які ФОП ОСОБА_4 зобов'язується надавати ТОВ «Нові бізнес погляди», будуть включати в себе, якщо тільки сторонами окремо не буде обумовлено інше, зокрема, послуги з таких питань: консультації щодо корпоративного законодавства України; консультації щодо земельного законодавства України; консультації з податкового законодавства; надання усних та письмових консультацій щодо чинного законодавства України; складення письмових консультацій та пояснень щодо питань поточної діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди»; представлення інтересів ТОВ «Нові бізнес погляди» перед державними, правоохоронними та судовими органами.

Згідно із п.п. 2.2 (2.2.1), п.п. 2.3 (2.3.1, 2.3.2, 2.3.3), п.п. 2.4 (2.4.1) п. 2 Договору послуги на підставі цього Договору надаються за окремим замовленням. Як правило робота ФОП ОСОБА_4 ведеться в його офісах. В окремих випадках при необхідності ФОП ОСОБА_4 може бути відряджений для постійної або тимчасової роботи в центральному офісі ТОВ «Нові бізнес погляди» або в інших місцях в межах Києва та Київській області (локальні відрядження) або за межами Києва та Київської області , але в межах України (внутрішньо українські відрядження), чи за межами України (іноземні відрядження). Умови відряджень узгоджуються додатково. За запитом ФОП ОСОБА_4 ТОВ «Нові бізнес погляди» буде своєчасно надавати останньому усі необхідні документи та інформацію для належного виконання цього Договору.

Відповідно до п.п. 3.1, 3.2, 3.3 3.6 п. 3 Договору ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язується оплачувати ФОП ОСОБА_4 за послуги такі гонорари, витрати та здійснювати інші платежі, згідно цього Договору, окремих замовлень, звітів ФОП ОСОБА_4, рахунків, що виставляються ФОП ОСОБА_4 за цим Договором у зв'язку із наданням послуг. Гонорари за послуги ФОП ОСОБА_4 розраховуються шляхом множення погодинної ставки ФОП ОСОБА_4, залученого до виконання доручення ТОВ «Нові бізнес погляди», на кількість годин, витрачених таким виконавцем для виконання доручення, при цьому мінімальною одиницею обліку вважається десята частина години, або іншим чином за погодженням сторін. Ставка ФОП ОСОБА_4 за надання послуг за цим Договором становить еквівалент в гривнях 200 доларів США на день здійснення оплати послуг за цим Договором, за одну астрономічну годину роботи чи надання консультацій, що відповідає 2180 грн. Сторони регулярно (як правило один раз на місяць) можуть складати акт про надання послуг за цим Договором. На підставі зазначеного акту ФОП ОСОБА_4 виставлятиме ТОВ «Нові бізнес погляди» рахунки (рахунки-фактури) в українських гривнях. ТОВ «Нові бізнес погляди» буде сплачувати гонорари відповідно до виставлених рахунків (рахунків-фактур) протягом 5 (п'яти) банківських днів після їх отримання. ТОВ «Нові бізнес послуги» окремо сплачує всі витрати ФОП ОСОБА_4 пов'язані з наданням послуг, в тому числі: транспортні витрати, витрати комунікаційні засоби та ін.

Підпунктом 5.8 п. 5 визначено, що Договір набирає чинності з дати його підписання і зберігає чинність протягом двох років або до його дострокового припинення відповідно до п.п. 5.1, 5.2 цього Договору.

Фактичне виконання умов вказаного Договору з надання юридичних послуг позивач під час перевірки підтвердив актами про надання послуг від 05.12.2013 року № 5/2013-НБП, від 29.04.2013 року № 3/2013-НБП, № 4/2013-НБП, від 10.04.2013 року № 2/2013-НБП, від 04.01.2013 року № 3/2012-НБП, від 01.11.2012 року № 4/2012-НБП, від 01.07.2012 року № 3-1/2012-НБП, від 10.07.2012 року № 2-2012-НБП, від 20.04.2012 року № 1/2012-НБП, довіреністю щодо уповноваження позивачем ОСОБА_4 на представлення інтересів ТОВ «Нові бізнес погляди» перед державними, судовими органами та органами місцевого самоврядування, судовими та слідчими процесуальними документами (Т.ІІІ, а.с.153-159, 165-179, 182).

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.132-135, 137-138, 140-144, 161) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_4 в розмірах, визначених в актах наданих послуг.

Дослідивши надані позивачем документи за результатом господарських операцій з ФОП ОСОБА_4, колегія суддів доходить висновку, що за цими документами не можливо встановити зміст та обсяг операцій з поставки розглядуваних послуг, ці документи позбавляють можливості оцінити господарський характер операцій, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Вказані документи не містять необхідні відомості про зміст наданих послуг у задекларованих обсягах, не підтверджують результати операцій, підготовку виконавцем відповідних висновків, рекомендацій, за цими документами неможливо встановити, яким чином отримані послуги позивач використав в своїй господарській діяльності, яким чином результати цих операцій вплинули на господарську діяльність підприємства, його прибутковість тощо.

Колегія суддів враховує, що Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року вказав на те, що під час нового розгляду справи та правильного вирішення спору судам необхідно дослідити належні первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих ФОП ОСОБА_4 послуг позивачу, які б підтверджували господарський характер цих послуг, а також наявність ділової мети у вказаних операціях.

На виконання висновків касаційного суду у цій справі, ухвалами Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2016 року та від 06 липня 2016 року витребувано у ТОВ «Нові бізнес погляди» первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих позивачу послуг у задекларованих обсягах, конкретні документи складені виконавцем послуг за їх результатом, зобов'язано позивача надати письмові пояснення з підтверджуючими документами щодо обставин співрозмірності понесених ТОВ «Нові бізнес погляди» витрат на оплату юридично-консультаційних послуг у вказаних сумах з очікуваним економічним результатом.

Так, позивач у своєму клопотанні (Т.VІ, а.с.201-202) вказав на те, що господарські операції з ФОП ОСОБА_4 підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами, а саме договором від 01.02.2012 року № 1/2012-НБН, банківськими виписками по рахунку, судовими процесуальними та слідчими документами, інші документи, які могли б додатково підтвердити зміст господарських операцій з ФОП ОСОБА_4 у позивача відсутні через їх вилучення старшим слідчим другого ВКР СУ ФР ГУ ДФС в Одеській області згідно протоколу обшуку від 28.04.2015 року.

Дослідивши зазначені обставини, колегія суддів дійшла висновку, що позивач не обґрунтував зміст операцій з ФОП ОСОБА_4, з наявних в матеріалах справи документів вбачається лише домовленість між підприємствами щодо надання юридично-консультаційних послуг, проведення їх оплати, однак за цими документами неможливо встановити самий зміст операцій, а саме їх результати, виникнення у позивача необхідності використати ці послуги у власній господарській діяльності, а також їх фактичне використання у господарській діяльності.

Також, колегія суддів критично ставиться до пояснень позивача щодо виїмки інших первинних документів слідчим органом, оскільки з протоколу не можливо встановити, які саме первинні документи вилучено у позивача за операціями з ФОП ОСОБА_4 та які могли б підтвердити їх зміст, а позивачем не зазначається, якими вилученими документами підтверджуються ці операції та використання їх результатів у власній господарській діяльності.

Враховуючи викладене, оскільки позивач не підтверджує належними первинними документами фактичне виконання операцій з поставки спірних послуг та наявність розумної ділової мети у цих операціях, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про не підтвердження фактичного використання послуг від ФОП ОСОБА_4, їх не пов'язаність із провадженням господарської діяльності позивача, а отже і про безпідставність формування позивачем витрат за цими операціями є ґрунтовними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено угоду від 01.04.2013 року, за якою ФОП ОСОБА_3 погоджується докласти своїх найкращих зусиль та застосувати всі професійні навички для координації діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди», включаючи наступні основні завдання, обов'язки, як вказано в Додатку № 1, який є невід'ємною частиною цієї угоди. ФОП ОСОБА_3 надає свої послуги відповідно до вказівок та є підзвітним пану ОСОБА_6, Генеральному Директору ТОВ «Нові бізнес погляди». Консультаційні послуги мають надаватись особисто ОСОБА_3, який є повноважним представником консультанта у взаємовідносинах з ТОВ «Нові бізнес погляди» (Т.ІІ, а.с.72-79).

Згідно із п. 1.2 цей Договір діє з 01.04.2013 року по 15.05.2013 року, також він може бути продовжений за згодою сторін.

Відповідно до п. 1.3 Договору ФОП ОСОБА_3 отримує винагороду, що платиться у безготівковому вигляді на рахунок ФОП ОСОБА_3, що становить: 194648 грн. ФОП ОСОБА_3 має виставити рахунок, в якому зазначено суму до сплати. Рахунок є підтвердженням акту виконаних робіт. Платіж на користь ФОП ОСОБА_3 має бути здійснений протягом 5 (п'яти) днів з моменту виставлення рахунку ФОП ОСОБА_3

Згідно із п. 14 Договору всі повідомлення, звіти та будь-яке інше спілкування за цією Угодою має відбуватись у письмовому вигляді та надсилатись електронною поштою, факсом, кур'єрською поштою за адресами сторін. Повідомлення вважаються отриманими з моменту вручення повідомлення про отримання, якщо інше не встановлено цією Угодою.

Додатком № 1 до Угоди сторонами визначено, що ФОП ОСОБА_3 надає послуги юридичного радника та консультації з управління Активами торгівельної нерухомості, якою безпосередньо володіє ТОВ «Нові бізнес погляди». Такою нерухомістю є Торгівельний центр «Рів'єра» в м. Одеса. Перелік послуг включає в себе наступне: 1. Надавати допомогу у юридичному забезпеченні функціонування Центру: 1.1. надавати допомогу у підготовці, відслідковувати підготовку проектів договорів оренди (контрактів) особливо для оператора дитячого розважального центру «Нега Нова (ТМ «Леопарк»); 1.2. здійснювати координацію процесу укладання договорів (контрактів) для забезпечення діяльності Центру; 1.3. забезпечувати допомогу для здійснення внутрішніх процедур, що забезпечують функціонування Центру; 1.4. надавати ТОВ «Нові бізнес погляди» висновки щодо питань, зазначених вище (усні чи письмові). 2. На обґрунтовану вимогу представників ТОВ «Нові бізнес погляди» час від час надавати будь-які послуги, які необхідні для забезпечення належного щоденного функціонування Центру.

Фактичне виконання умов вказаної Угоди з надання консультаційних послуг позивач підтверджує актом приймання-передачі послуг від 23.05.2013 року № 2/13 (Т.ІІ, а.с.116).

Згідно виписки по рахунку (Т. ІІ, а.с.189) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_3 в розмірі, визначеному в акті наданих послуг та передбаченому умовами Угоди.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір про надання консультаційних послуг від 01.07.2012 року, за яким ФОП ОСОБА_3 погоджується докласти своїх найкращих зусиль та застосувати всі професійні навички для надання консультацій та координації діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди», включаючи забезпечення та консультаційне супроводження чергової документальної перевірки діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди» податковими органами за період з 1 кварталу 2011 року по 2 квартал 2012 року включно, надання консультацій щодо питань, поставлених податковими органами, підготовку документів, заяв та скарг до вищестоящих податкових органів України, підготовка та подання позовів до адміністративних судів України. Консультаційні послуги мають надаватись особисто ОСОБА_3, який є повноважним представником консультанта у взаємовідносинах з ТОВ «Нові бізнес погляди» (Т.ІІ, а.с.81-87).

Згідно із п. 1.2 цей Договір діє з 01.07.2012 року по 31.07.2012 року, також він може бути продовжений за згодою сторін.

Відповідно до п. 1.3 Договору ФОП ОСОБА_3 отримує винагороду, що платиться у безготівковому вигляді на рахунок ФОП ОСОБА_3, що становить: 522118 грн. без ПДВ. ФОП ОСОБА_3 має виставити рахунок, в якому зазначено суму до сплати. Платіж на користь ФОП ОСОБА_3 має бути здійснений протягом 5 (п'яти) днів з моменту виставлення рахунку ФОП ОСОБА_3

Згідно із п. 14 Договору всі повідомлення, звіти та будь-яке інше спілкування за цією Угодою має відбуватись у письмовому вигляді та надсилатись електронною поштою, факсом, кур'єрською поштою за адресами сторін. Повідомлення вважаються отриманими з моменту вручення повідомлення про отримання, якщо інше не встановлено цією Угодою.

Фактичне виконання умов вказаної Угоди з надання консультаційних послуг позивач підтверджує актом приймання-передачі послуг від 07.08.2012 року (Т.І, а.с.114).

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.185) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_3 в розмірі, визначеному в акті наданих послуг та передбаченому умовами Угоди.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір про надання консультаційних послуг від 04.01.2013 року, за яким ФОП ОСОБА_3 погоджується докласти своїх найкращих зусиль та застосувати всі професійні навички для координації діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди», включаючи наступні основні завдання, обов'язки, як вказано в Додатку №1, який є невід'ємною частиною цієї Угоди. Консультаційні послуги мають надаватись особисто ОСОБА_7, яка є повноважним представником консультанта у взаємовідносинах з ТОВ «Нові бізнес погляди» (Т.ІІ, а.с.88-95).

Згідно із п. 1.2 цей Договір діє з 04.01.2013 року по 01.02.2013 року, також він може бути продовжений за згодою сторін.

Відповідно до п. 1.3 Договору ФОП ОСОБА_3 отримує винагороду, що платиться у безготівковому вигляді на рахунок ФОП ОСОБА_3, що становить: 438000 грн. ФОП ОСОБА_3 має виставити рахунок, в якому зазначено суму до сплати. Рахунок є підтвердженням акту виконаних робіт. Платіж на користь ФОП ОСОБА_3 має бути здійснений протягом 5 (п'яти) днів з моменту виставлення рахунку ФОП ОСОБА_3

Згідно із п. 14 Договору всі повідомлення, звіти та будь-яке інше спілкування за цією Угодою має відбуватись у письмовому вигляді та надсилатись електронною поштою, факсом, кур'єрською поштою за адресами сторін. Повідомлення вважаються отриманими з моменту вручення повідомлення про отримання, якщо інше не встановлено цією Угодою.

Додатком №1 до Угоди (Т.ІІ, а.с.96-97) сторонами визначено, що ФОП ОСОБА_3 надає послуги юридичного радника та консультації з управління Активами торгівельної нерухомості, якою безпосередньо володіє ТОВ «Нові бізнес погляди». Такою нерухомістю є Торгівельний центр «Рів'єра» в м. Одеса. Перелік послуг включає в себе юридичне супроводження укладення договорів з ОСОБА_8. На обґрунтовану вимогу представників ТОВ «Нові бізнес погляди» час від час надавати будь-які послуги, які необхідні для забезпечення належного щоденного функціонування Центру.

Фактичне виконання умов вказаної Угоди з надання консультаційних послуг позивач підтверджує актом приймання-передачі послуг від 31.01.2013 року №1/13 (Т.ІІ, а.с.112).

Згідно виписки по рахунку (Т. ІІІ, а.с. 184, 187, 188) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_3 в розмірі, визначеному в акті наданих послуг та передбаченому умовами Угоди.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір про надання консультаційних послуг від 03.05.2012 року, за яким ФОП ОСОБА_3 погоджується докласти своїх найкращих зусиль та застосувати всі професійні навички для надання консультацій та координації діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди», включаючи забезпечення та консультаційне супроводження реконцепції приміщення минулого меблевого магазину «Євразія» (загальна площа 3500 кв.м.), включаючи, але не обмежуючись здійсненням спілкування та контролю із підрядною організацією, технічним консультантом, потенційними орендарями. Консультаційні послуги мають надаватись особисто ОСОБА_3, який є повноважним представником консультанта у взаємовідносинах з ТОВ «Нові бізнес погляди» (Т.ІІ, а.с.98-104).

Згідно із п. 1.2 цей Договір діє з 03.05.2012 року по 31.05.2012 року, також він може бути продовжений за згодою сторін.

Відповідно до п. 1.3 Договору ФОП ОСОБА_3 отримує винагороду, що платиться у безготівковому вигляді на рахунок ФОП ОСОБА_3, що становить: 238174 грн. без ПДВ. ФОП ОСОБА_3 має виставити рахунок, в якому зазначено суму до сплати. Платіж на користь ФОП ОСОБА_3 має бути здійснений протягом 5 (п'яти) днів з моменту виставлення рахунку ФОП ОСОБА_3

Згідно із п. 14 Договору всі повідомлення, звіти та будь-яке інше спілкування за цією Угодою має відбуватись у письмовому вигляді та надсилатись електронною поштою, факсом, кур'єрською поштою за адресами сторін. Повідомлення вважаються отриманими з моменту вручення повідомлення про отримання, якщо інше не встановлено цією Угодою.

Фактичне виконання умов вказаної Угоди з надання консультаційних послуг позивач підтверджує актом приймання-передачі послуг від 30.05.2012 року (Т.ІІ, а.с.113).

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.183) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_3 в розмірі, визначеному в акті наданих послуг та передбаченому умовами Договору.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_3 укладено договір про надання консультаційних послуг від 01.10.2012 року, за яким ФОП ОСОБА_3 погоджується докласти своїх найкращих зусиль та застосувати всі професійні навички для надання консультацій та координації діяльності ТОВ «Нові бізнес погляди», включаючи, але не обмежуючись всіма та будь-якими питаннями стосовно розвитку 3-ї фази проекту ТРЦ «Рів'єра», а саме: розробка проекту та поетажних планів, переговори з фінансовими установами (включаючи закордонні), будівельними компаніями, потенційними якорними орендарями, державними контролюючими органами. Консультаційні послуги мають надаватись особисто ОСОБА_3, який є повноважним представником консультанта у взаємовідносинах з ТОВ «Нові бізнес погляди» (Т. ІІ, а.с. 105-111).

Згідно із п. 1.2 цей Договір діє з 01.10.2012 року по 31.10.2012 року, також він може бути продовжений за згодою сторін.

Відповідно до п. 1.3 Договору ФОП ОСОБА_3 отримує винагороду, що платиться у безготівковому вигляді на рахунок ФОП ОСОБА_3, що становить: 239132 грн. без ПДВ. ФОП ОСОБА_3 має виставити рахунок, в якому зазначено суму до сплати. Платіж на користь ФОП ОСОБА_3 має бути здійснений протягом 5 (п'яти) днів з моменту виставлення рахунку ФОП ОСОБА_3

Згідно із п. 14 Договору всі повідомлення, звіти та будь-яке інше спілкування за цією Угодою має відбуватись у письмовому вигляді та надсилатись електронною поштою, факсом, кур'єрською поштою за адресами сторін. Повідомлення вважаються отриманими з моменту вручення повідомлення про отримання, якщо інше не встановлено цією Угодою.

Фактичне виконання умов вказаної Угоди з надання консультаційних послуг позивач підтверджує актом приймання-передачі послуг від 05.10.2012 року (Т.ІІ, а.с.115).

Згідно виписки по рахунку (Т.ІІІ, а.с.186) позивач здійснив оплату послуг у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_3 в розмірі, визначеному в акті наданих послуг та передбаченому умовами Договору.

Дослідивши надані позивачем документи за результатом господарських операцій з ФОП ОСОБА_3, колегія суддів доходить висновку, що за цими документами не можливо встановити зміст та обсяг операцій з поставки розглядуваних послуг, ці документи позбавляють можливості оцінити господарський характер операцій, наявність в них ділової мети.

Вказані документи не містять необхідні відомості про зміст наданих послуг у задекларованих обсягах, не підтверджують результати операцій, підготовку виконавцем відповідних висновків, рекомендацій, за цими документами неможливо встановити, яким чином отримані послуги позивач використав в своїй господарській діяльності, яким чином результати цих операцій вплинули на господарську діяльність підприємства, його прибутковість тощо.

Колегія суддів враховує, що Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року вказав на те, що під час нового розгляду справи та правильного вирішення спору судам необхідно дослідити належні первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих ФОП ОСОБА_3 послуг позивачу, які б підтверджували господарський характер цих послуг, а також наявність ділової мети у вказаних операціях.

На виконання висновків касаційного суду у цій справі, ухвалами Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2016 року та від 06 липня 2016 року витребувано у ТОВ «Нові бізнес погляди» первинні документи, які б містили необхідні відомості про зміст наданих позивачу послуг у задекларованих обсягах, конкретні документи складені виконавцем послуг за їх результатом, зобов'язано позивача надати письмові пояснення з підтверджуючими документами щодо обставин співрозмірності понесених ТОВ «Нові бізнес погляди» витрат на оплату юридично-консультаційних послуг у вказаних сумах з очікуваним економічним результатом.

Так, позивач у своєму клопотанні (Т.VІ, а.с.201-202) вказав на те, що господарські операції з ФОП ОСОБА_3 підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами, а саме угодами/договорами від 01.04.2013 року, від 01.07.2012 року, від 04.01.2013 року, від 03.05.2012 року, від 01.10.2012 року, банківськими виписками по рахунку та актами приймання-передачі послуг, інші документи, які могли б додатково підтвердити зміст господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 у позивача відсутні через їх вилучення старшим слідчим другого ВКР СУ ФР ГУ ДФС в Одеській області згідно протоколу обшуку від 28.04.2015 року.

Дослідивши зазначені обставини, колегія суддів дійшла висновку, що позивач не обґрунтував зміст операцій з ФОП ОСОБА_3, з наявних в матеріалах справи документів вбачається лише домовленість між підприємствами щодо надання юридично-консультаційних послуг, проведення їх оплати, однак за цими документами неможливо встановити самий зміст операцій, а саме їх результати, виникнення у позивача необхідності використати ці послуги у власній господарській діяльності, а також їх фактичне використання у господарській діяльності.

Також, колегія суддів критично ставиться до пояснень позивача щодо виїмки інших первинних документів слідчим органом, оскільки з протоколу не можливо встановити, які саме первинні документи вилучено у позивача за операціями з ФОП ОСОБА_3 та які могли б підтвердити їх зміст, а позивачем не зазначається, якими вилученими документами підтверджуються ці операції та використання їх результатів у власній господарській діяльності.

Враховуючи викладене, оскільки позивач не підтверджує належними первинними документами фактичне виконання операцій з поставки спірних послуг та наявність розумної ділової мети у цих операціях, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про не підтвердження фактичного використання послуг від ФОП ОСОБА_3, їх не пов'язаність із провадженням господарської діяльності позивача, а отже і про безпідставність формування позивачем витрат за цими операціями є ґрунтовними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_9 укладено договори від 21.01.2013 року № 210113-ДСВ, від 01.07.2013 року № 0107-ШПК, від 04.10.2012 року № 041012-ДР, від 18.10.2013 року № 181013-ДР, від 14.12.2012 року № 140513-АТ, від 12.04.2013 року № АШАН-120413, від 14.05.2013 року № МУ-140513, від 11.09.2013 року № 110913-НСК, від 05.04.2011 року № 050412-ТV, від 14.05.2012 року № 140513-АТ, від 12.04.2013 року № АШАН-120413, від 14.05.2013 року № МУ-140513, від 11.09.2013 року № 110913-НСК, від 05.04.2011 року № 050412-TV (Т. ІІІ, а.с. 39-44, 46-47, 54-55, 57-58, 61-62, 65-66, 69-70, 78-79, 81-82, 85-86, 89-90, 93-94), за якими ФОП ОСОБА_9 зобов'язується організувати та провести заходи до «Дня Святого Валентина»; «Всеукраїнський забір на шпильках»; «Ніч знижок»; «День народження ТРЦ Рів'єра»; «Відкриття гіпермаркету АШАН»; «Мега ранок»; виготовити та розмістити відеоматеріал в телевізійній програмі «Play fashion», виготовити відеоматеріал - іміджевий рекламний ролик ТРЦ Рів'єра, а ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язується вчасно оплатити надані послуги.

Відповідно до пунктів 3, 4 Договорів оплата наданих послуг проводиться ТОВ «Нові бізнес погляди» у безготівковій формі. Підтвердженням належного виконання послуг є підписаний акт виконаних робіт, скріплений печатками сторін. Звіти про надані послуги надаються ТОВ «Нові бізнес погляди» протягом 3-х робочих днів з дня закінчення робіт.

Додатками № 1 до Договорів від 04.10.2012 року № 041012, від 18.10.2013 року № 181013-ДР, від 12.04.2013 року № АШАН-120413, від 14.05.2013 року № МУ-140513, від 11.09.2013 року № 110913-НСК, від 15.09.2011 року № 150911, від 12.04.2013 року № АШАН-120413, від 14.05.2013 року № МУ-140513, від 11.09.2013 року № 110913-НСК, від 15.09.2011 року № 150911 (Т.ІІІ, а.с.45, 48, 60, 63, 67, 71, 84, 87, 91, 95) сторонами періоди заходів, місце їх проведення, час, вид послуг, які має надати та організувати ФОП ОСОБА_9

На підтвердження фактичного виконання умов договорів між ТОВ «Нові бізнес погляди» та ФОП ОСОБА_9 підписано акти приймання виконаних робіт від 25.08.2012 року, від 31.07.2012 року, від 01.10.2012 року, від 26.08.2013 року, від 21.10.2013 року, від 31.05.2013 року, 30.04.2013 року, від 05.06.2013 року, від 14.09.2013 року, від 10.05.2012 року, від 25.08.2012 року, від 31.07.2012 року, від 01.10.2012 року, від 26.08.2013 року, від 21.10.2013 року, від 31.05.2013 року, від 30.04.2013 року, від 05.06.2013 року, від 14.09.2013 року, від 10.05.2012 року (Т.ІІІ, а.с.49-53, 56, 59, 64, 68, 72-77, 80, 83, 88, 92, 96).

Оплата наданих послуг проведена позивачем у безготівковій формі, шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_9 (Т.ІІІ, а.с.99, 162)

Також, фактичне надання ФОП ОСОБА_9 послуг позивач обґрунтовує відповідними фото звітами та посиланнями на інтернетресурси (Т.VІІ, а.с.237-238, 243-244, 247).

Дослідивши надані позивачем докази, колегія суддів звертає увагу на те, що за цими документами не можливо встановити фактичних осіб, що виконували замовлені послуги, яким чином сторонами договорів узгоджувалась вартість послуг.

При цьому, в матеріалах справи відсутні докази щодо проведення позивачем фактичної оплати наданих послуг, а позивачем жодним чином необґрунтовано понесення витрат підприємства, пов'язаних із проведенням відповідних заходів, яким чином підприємство може використати ці послуги в межах господарської діяльності та з метою одержання прибутку.

Зазначені обставини показали, що вказані документи не є достатніми для встановлення змісту та обсягу операцій з поставки розглядуваних послуг, що позбавляє колегію суддів можливості оцінити господарський характер цих послуг, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Враховуючи, що позивач не надає ґрунтовних доказів співрозмірності понесених витрат на оплату наданих ФОП ОСОБА_9 послуг у загальній сумі 605276 грн. з очікуваним економічним ефектом, не обґрунтовує можливе отримання прибутку або економії коштів підприємства за рахунок наданих послуг відповідно у більшій сумі понесених витрат на ці послуги встановлення фактичної результативності цих операцій з урахуванням запланованих очікувань платника шляхом аналізу перспективи отримання платником прибутку за умови досягнення поставлених завдань, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про безпідставність включення позивачем витрат за цими операціями є правильними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Також, у перевіряємий період між позивачем та ФОП ОСОБА_11 укладено договір від 01.02.2013 року № 010213, за яким ТОВ «Нові бізнес погляди» доручає та оплачує, а ФОП ОСОБА_11 приймає на себе зобов'язання по наданню рекламних послуг в порядку та на умовах, визначених цим Договором (Т.ІІІ, а.с.109-111).

Згідно із п. 1.2 п. 1 Договору конкретні умови рекламних послуг (спосіб, обсяг, вартість та ін.), а також інші умови узгоджуються сторонами в Рахунку до цього Договору, що є невід'ємними частинами даного Договору.

Відповідно до п. 3 Договору ФОП ОСОБА_11 зобов'язується надати ТОВ «Нові бізнес погляди» акт прийому-передачі виконаних робіт після закінчення виконання робіт, передбачених відповідним рахунком, а ТОВ «Нові бізнес погляди» - оплатити виставлені ФОП ОСОБА_11 рахунки.

Згідно із п.п. 4.1, 4.2 п. 4 Договору вартість послуг визначається в Рахунку до цього Договору та сплачується згідно виставлених рахунків. ТОВ «Нові бізнес погляди» оплачує виставлений рахунок ФОП ОСОБА_11 шляхом 100% передоплати, протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту його отримання.

На підтвердження фактичного виконання умов договорів між ТОВ «Нові бізнес погляди» та ФОП ОСОБА_11 підписано акти умови вартості та розміщення відео матеріалу від 30.10.2013 року № 3009-13, від 26.03.2013 року № 2603-213, від 30.08.2013 року № 0808-13, від 30.04.2013 року № 3004-13, від 30.08.2013 року № 2908-13, від 24.04.2013 року № 2404-13, від 16.09.2013 року № 13913, від 05.04.2013 року № 0504-13, від 12.08.2013 року № 1208-13 (Т.ІІІ, а.с.112-120).

Оплата позивачем проводилась у безготівковій формі, шляхом перерахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_11 (Т.ІІІ, а.с.97, 99, 100, 102-107).

Дослідивши надані позивачем докази, колегія суддів звертає увагу на те, що за цими документами не можливо встановити фактичних осіб, що виконували замовлені послуги, яким чином сторонами договорів узгоджувалась вартість послуг до їх моменту їх прийняття позивачем.

При цьому, позивачем жодним чином необґрунтовано понесення витрат підприємства, пов'язаних із проведенням відповідних заходів, необхідність виготовлення декорацій тощо, яким чином підприємство може використати ці послуги в межах господарської діяльності та з метою одержання прибутку.

Зазначені обставини показали, що вказані документи не є достатніми для встановлення змісту та обсягу операцій з поставки розглядуваних послуг, що позбавляє колегію суддів можливості оцінити господарський характер цих послуг, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Враховуючи, що позивач не надає ґрунтовних доказів співрозмірності понесених витрат на оплату наданих ФОП ОСОБА_11 послуг у загальній сумі 541120 грн. з очікуваним економічним ефектом, не обґрунтовує можливе отримання прибутку або економії коштів підприємства за рахунок наданих послуг відповідно у більшій сумі понесених витрат на ці послуги встановлення фактичної результативності цих операцій з урахуванням запланованих очікувань платника шляхом аналізу перспективи отримання платником прибутку за умови досягнення поставлених завдань, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про безпідставність включення позивачем витрат за цими операціями є правильними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

Водночас, дослідивши операції між позивачем та ПП СМК «Будівельник, ТОВ «Юридична компанія «ЮС Новатіс», ФОП ОСОБА_3, ФОП ОСОБА_4, ФОП ОСОБА_11 та ФОП ОСОБА_9, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що вказані господарські операцій та формування витрат за їх результатом позивач обґрунтовує лише копіями угод, довіреностями та процесуальними документами, які підтверджують здійснення окремими з цих контрагентів послуг з представництва інтересів позивача у суді, актами щодо приймання-передачі наданих послуг, а також на виписками з банківського рахунку Товариства про оплату наданих консультаційних послуг у безготівковому порядку.

На думку колегії суддів, вказані документи не є достатніми для встановлення змісту та обсягу операцій з поставки розглядуваних послуг позивачеві задекларованими контрагентами, що позбавляє колегію суддів можливості оцінити господарський характер цих послуг, наявність ділової мети у вказаних операціях.

Так, платником не подано належних первинних документів, які б містили необхідні відомості про зміст наданих послуг у задекларованих обсягах, конкретних процесуальних або інших юридичних документів, складених переліченими виконавцями послуг.

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що специфіка юридичних послуг передбачає безпосередню взаємодію замовника та виконавця у процесі надання цих послуг.

Втім позивачем не подано будь-яких доказів існування такої взаємодії (як-от - роздруківок телефонних розмов у випадку надання послуг в усній формі, доказів ведення з названими контрагентами ділової переписки у процесі замовлення та отримання консультацій, доказів підготовки виконавцями висновків, рекомендацій саме для позивача тощо).

Крім того, слід зазначити, що кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є розумна економічна причина (ділова мета), тобто причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК). Господарські операції є такими, що вчинені у межах господарської діяльності, лише за наявності розумних економічних причин (ділової мети). Операція, позбавлена таких економічних причин, не підлягає відображенню в податковому обліку.

Платник, плануючи господарську діяльність, повинен прагнути до отримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів та зменшення податкового навантаження.

Відповідно, операція, яка збільшує витрати платника податків за наявності об'єктивної можливості для їх скорочення, має кваліфікуватися як така, що позбавлена розумної економічної причини.

Враховуючи, що позивач не надає ґрунтовних доказів співрозмірності понесених платником витрат на оплату юридично-консультаційних, рекламних послуг та послуг з організації та проведення масових розважальних заходів у загальній сумі 4575494,5 грн. з очікуваним економічним ефектом, не обґрунтовує можливе отримання прибутку або економії коштів підприємства за рахунок наданих послуг відповідно у більшій сумі понесених витрат на ці послуги встановлення фактичної результативності цих операцій з урахуванням запланованих очікувань платника шляхом аналізу перспективи отримання платником прибутку за умови досягнення поставлених завдань, колегія суддів вважає, що висновки контролюючого органу про безпідставність включення позивачем цих сум, що не понесені у зв'язку із провадженням господарської діяльності, у складі витрат підприємства є правильними та у повній мірі відповідають правилам податкового законодавства.

При цьому, слід враховувати, що ділова мета господарської операції є недобросовісною у разі домінування податкової мети (зниження податкового навантаження, одержання податкових пільг та переваг тощо) над комерційною метою.

Невстановлення обставин щодо фактичного виконання операцій з поставки спірних юридично-консультаційних, рекламних послуг та послуг з організації та проведення масових розважальних заходів позивачеві та наявності розумної ділової мети у цих операціях виключає можливість надання правової оцінки діям платника з відображення у податковому обліку витрат за цими операціями.

Крім того, витрати на оплату юридичних послуг, наданих ОСОБА_3, з якою позивач перебував у трудових відносинах, взагалі не відповідають критерію ділової мети, а тому не підлягають відображенню у податковому обліку платника.

З урахуванням наведеного, колегія суддів ходить висновку про те, що зменшення позивачу від'ємного значення згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення за результатом господарських операцій позивача з вказаними особами відбулось з повним дотриманням норм податкового законодавства, а отже підстави для скасування рішення контролюючого органу в цій частині відсутні.

Також, проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року у сумі 237225212 грн. на підставі документів, які було використано при проведенні перевірки, встановлено завищення ТОВ «Нові бізнес погляди» показників задекларованих у рядку 06.4 Декларацій «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» у сумі - 12659 051 грн., у т.ч. в 2 кв. 2012 року - у сумі 34419 грн., 3 кв. 2012 року - 3228 грн., 4 кв. 2012 року - 2368077 грн., 2013 рік - 10253327 грн.

Підставою для висновків про завищення позивачем вказаних показників стало відображення платником у складі витрат від'ємного значення курсових різниць від перерахунку заборгованості за отриманою від нерезидента позикою, вираженою в іноземній валюті, по нарахованим, але не сплаченим відсоткам, у сумі 12659051 грн., в результаті чого допущено порушення п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу України.

Досліджуючи правомірність висновків контролюючого органу, колегія суддів враховує наступне.

Пунктом 141.1 статті 141 ПК передбачено, що до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 141.2 цієї ж статті ПК для платника податку, 50 та більше відсотків статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу витрат нарахування процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями на користь таких нерезидентів та пов'язаних з ними осіб дозволяється в сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.

В силу вимог пункту 141.3 статті 141 ПК проценти, які відповідають вимогам пункту 141.1 цієї статті, але не віднесені до складу витрат виробництва (обігу) згідно з положеннями пункту 141.2 цієї статті, протягом звітного періоду підлягають перенесенню на результати майбутніх податкових періодів із збереженням обмежень, передбачених пунктом 141.2 цієї статті.

Таким чином, з урахуванням обмеження, установленого пунктом 141.2 статті 141 ПК, усі зазначені витрати підлягають врахуванню у податковому обліку платника у майбутніх звітних періодах.

Вказані правила не застосовуються при відображенні платником у податковому обліку витрат від перерахунку відсотків за користування кредитами, позиками в іноземній валюті у зв'язку зі зміною валютного курсу.

Адже відповідно до положень підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 ПК визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому, прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Бухгалтерський облік операцій в іноземній валюті регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів2, затвердженим наказом Мінфіну України від 10.08.2000 № 193 (далі - П(С)БО 21).

Відповідно до пункту 4 П (С)БО 21 курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; валютний курс - це установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни; монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.

В силу вимог пункту 7 П(С)БО 21 монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кожну дату балансу. Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату здійснення розрахунків та на дату балансу (п. 8 П(С)БО 21).

Отже, суми отриманого кредиту (позики) та відсотків в іноземній валюті за таким кредитом (позикою) є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу на дату здійснення розрахунків (отримання кредиту/виникнення заборгованості щодо погашення відсотків), та на дату балансу без будь-яких обмежень. Підстави для поширення обмежень, передбачених пунктом 141.2 статті 141 ПК для врахування у податковому обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями, на порядок відображення курсових різниць за такими процентами, відсутні.

Так, між позивачем та Компанію «Хентгес Лімітед» (США) 04.06.2007 року укладено договір позики № 1-4/06/07, за яким Компанія «Хентгес Лімітед» надає ТОВ «Нові бізнес погляди» у власність на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти у сумі 14230000 доларів США (Т.ІІ, а.с.47-48).

Відповідно до п.п. 1.2, 1.3, 1.4 статті 1 Договору термін користування позикою складає 3 (три) роки. Плата за користування позикою складає ставка LIBOR для тримісячних депозитів у доларах США плюс 750 базисних пунктів (7,5% річних). Позика надається ТОВ «Нові бізнес погляди» на наступні цілі: здійснення статутної діяльності.

Згідно із п.п. 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 2.5, 2.7 статті 2 Договору надання позики проводиться шляхом її перерахування на валютний розрахунковий рахунок ТОВ «Нові бізнес погляди», зазначений в статті 9 цього Договору, ТОВ Комерційний Банк «Коопінвестбанк», Київське відділення. Моментом (днем) надання позики вважається день надходження на рахунок ТОВ «Нові бізнес погляди», визначений в статті 9 цього Договору, в повній сумі позики. Моментом (днем) повернення позики вважається день зарахування на рахунок Компанії «Хентгес Лімітед» суми позики, а також процентів за користування позикою, визначених цим Договором, якщо інше не випливає з умов Договору. Нарахування відсотків за користування позикою здійснюється за фактичну кількість днів, при розрахунку відсотків не враховується день надання та не враховується день повернення позики. Сплата відсотків за користування позикою здійснюється разом з поверненням позики, тобто по закінченню терміну її користування (тобто одноразово). У випадку зміни процентних ставок на кредитному ринку України, в тому числі внаслідок прийняття компетентними державними органами України рішень, що прямо або опосередковано впливають на стан кредитного ринку України, відповідним рішенням Компанія «Хентгес Лімітед» має право ініціювати зміну розміру відсотків (плати за позику) за цим Договором. Про намір змінити розмір відсотків (плату за позику), Компанія «Хентгес Лімітед» зобов'язаний повідомити ТОВ «Нові бізнес погляди» не пізніше ніж за десять днів до дати початку нарахування відсотків за позикою відповідно до нових ставок, а також надати для укладення договір про внесення змін до цього Договору.

Відповідно до статті 4 Договору Компанія «Хентгес Лімітед» зобов'язана протягом 5 (п'яти) робочих днів від дати отримання від ТОВ «Нові бізнес погляди» листа про необхідність надання позики, перерахувати суму позики в порядку, визначеному цим Договором. Компанія «Хентгес Лімітед» має право вимагати повернення позики, нарахованих відсотків та можливих штрафних санкцій, якщо ТОВ «Нові бізнес погляди» протягом тридцяти робочих днів від дати отримання вимоги Компанії «Хентгес Лімітед» про надання додаткових засобів забезпечення виконання зобов'язання не надасть таких засобів (шляхом укладення відповідного договору). При цьому додаткові засоби забезпечення повинні бути взаємоузгоджені.

ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язане суворо дотримуватись положень цього Договору; достроково повернути наявну заборгованість за позикою, проценти за користування позикою у випадках, визначених цим Договором. ТОВ «Нові бізнес погляди» має право достроково повернути суму позики за погодженням з Компанією «Хентгес Лімітед» та сплатою відсотків за фактичний термін користування позикою.

Згідно із статтею 5 у випадку порушення ТОВ «Нові бізнес погляди» умов цільового використання позики, визначеного п. 1.4 цього Договору, ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язаний за першою вимогою Компанії «Хентгес Лімітед» достроково повернути всі отримані грошові кошти за цим Договором та сплатити відсотки за користування позикою.

Пунктами 8.1, 8.2, 8.3 статті 8 визначено, що всі додатки, зміни та доповнення до цього Договору мають бути вчинені в письмовій формі та підписані належним чином уповноваженими на те представниками сторін, з обов'язковим посиланням на цей Договір. Всі повідомлення за цим Договором будуть вважатися зробленими належним чином, у випадку, якщо вони здійснені у письмовій формі та надіслані рекомендованим листом, кур'єром, телеграфом або вручені особисто за зазначеними адресами сторін. Датою отримання таких повідомлень буде вважатися дата їх особистого вручення або дата поштового штемпеля відділу зв'язку одержувача. Цей Договір набирає чинності з моменту реєстрації в НБУ.

Також, між Компанією «Хентгес Лімітед», ТОВ «Нові бізнес погляди» та Компанією «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» (Республіка Кіпр) 18.07.2007 року укладено Угоду про відступлення позикодавцем права вимоги за договором позики № 1-4/06/07, за яким Компанія «Хентгес Лімітед» цим безвідклично відступає та передає Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» свої права, що випливають з Договору позики від 04.06.2007 року №1-4/06/07 (Т.ІІ, а.с.52-53).

Згідно статті 2 Угоди від 18.07.2007 року про відступлення позикодавцем права вимоги за договором позики №1-4/06/07 за цією Угодою до Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» переходять будь-які на всі права Компанії «Хентгес Лімітед» як первісного кредитора (позикодавця) у зобов'язанні (Договорі позики), в обсязі і на умовах, що існували на момент укладення цієї Угоди.

Також, відповідно до додаткової Угоди №1 до Договору позики від 04.06.2007 року № 1-4/06/07, оскільки сторони та новий позикодавець - Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» 18.07.2007 року уклали Угоду про відступлення Компанією «Хентгес Лімітед» права вимоги за Договором позики № 1-4/06/07, згідно з умовами якої Компанії «Хентгес Лімітед» безвідклично відступає свої права, що випливають з початкового Договору, в обсязі і на умовах, що існували на момент укладення Угоди відступлення, таким чином сторони та новий позикодавець - Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» уклали цю додаткову Угоду до початкового Договору, за якою будь-яке посилання на позикодавця за текстом початкового Договору слід розуміти як відповідне посилання на нового позикодавця - Компанію «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» (Т.ІІ, а.с.49-51).

Оскільки Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» та ТОВ «Нові бізнес погляди» погодили збільшення терміну користування позикою за умови реєстрації відповідних змін Національним банком України, сторони та Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» цим домовились викласти пункт 1.2 початкового Договору в наступній редакції: « 1.2. Термін користування позикою складає 10 (десять) років.

ТОВ «Нові бізнес погляди» цим зобов'язується здійснити всі необхідні дії для внесення змін, пов'язаних з цією Угодою та Угодою відступлення, до реєстраційного свідоцтва, виданого Національним банком України щодо реєстрації початкового Договору.

Ця додаткова Угода є невід'ємною частиною початкового Договору. Всі положення початкового Договору, що не змінені цією додатковою Угодою, залишаються чинними та незмінними.

Також, 05.10.2007 року між Компанією «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» (Республіка Кіпр) та ТОВ «Нові бізнес погляди» укладено Договір позики №1-5/10/07, за яким Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» надає ТОВ «Нові бізнес погляди» у власність на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти у сумі 20 000 000 Євро (Т.ІІ, а.с.54-58).

Відповідно до п.п. 1.2, 1.3, 1.4 статті 1 Договору термін користування позикою складає 10 (десять) років. Плата за користування позикою складає фіксована відсоткова ставка у розмірі 11% річних. Позика надається ТОВ «Нові бізнес погляди» на наступні цілі: здійснення статутної діяльності.

Згідно із п.п. 2.1, 2.2, 2.3, 2.4, 2.5, 2.7 статті 2 Договору надання позики проводиться шляхом її перерахування на валютний розрахунковий рахунок ТОВ «Нові бізнес погляди», зазначений в статті 9 цього Договору, в ЗАТ «ОТП Банк». Моментом (днем) надання позики вважається день надходження на рахунок ТОВ «Нові бізнес погляди», визначений в статті 9 цього Договору, в повній сумі позики.

Моментом (днем) повернення позики вважається день зарахування на рахунок Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» суми позики, а також відсотків за користування позикою, визначених цим Договором, якщо інше не випливає з умов Договору. Нарахування відсотків за користування позикою здійснюється за фактичну кількість днів, при розрахунку відсотків не враховується день надання та не враховується день повернення позики. Сплата відсотків за користування позикою здійснюється разом з поверненням позики, тобто по закінченню терміну її користування (тобто одноразово). У випадку зміни процентних ставок на кредитному ринку України, в тому числі внаслідок прийняття компетентними державними органами України рішень, що прямо або опосередковано впливають на стан кредитного ринку України, відповідним рішенням Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» має право ініціювати зміну розміру відсотків (плати за позику) за цим Договором. Про намір змінити розмір відсотків (плату за позику), Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» зобов'язана повідомити ТОВ «Нові бізнес погляди» не пізніше ніж за десять днів до дати початку нарахування відсотків за позикою відповідно до нових ставок, а також надати для укладення договір про внесення змін до цього Договору.

Відповідно до статті 4 Договору Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» зобов'язана протягом 5 (п'яти) робочих днів від дати отримання від ТОВ «Нові бізнес погляди» листа про необхідність надання позики, перерахувати суму позики в порядку, визначеному цим Договором. Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» має право вимагати повернення позики, нарахованих відсотків та можливих штрафних санкцій, якщо ТОВ «Нові бізнес погляди» протягом тридцяти робочих днів від дати отримання вимоги Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» про надання додаткових засобів забезпечення виконання зобов'язання не надасть таких засобів (шляхом укладення відповідного договору). При цьому додаткові засоби забезпечення повинні бути взаємоузгоджені.

ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язаний суворо дотримуватись положень цього Договору; достроково повернути наявну заборгованість за позикою, проценти за користування позикою у випадках, визначених цим Договором. ТОВ «Нові бізнес погляди» має право достроково повернути суму позики за погодженням з Компанією «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» та сплатою відсотків за фактичний термін користування позикою.

Згідно із статтею 5 у випадку порушення ТОВ «Нові бізнес погляди» умов цільового використання позики, визначеного п. 1.4 цього Договору, ТОВ «Нові бізнес погляди» зобов'язаний за першою вимогою Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» достроково повернути всі отримані грошові кошти за цим Договором та сплатити відсотки за користування позикою.

Пунктами 8.1, 8.2, 8.3 статті 8 визначено, що всі додатки, зміни та доповнення до цього Договору мають бути вчинені в письмовій формі та підписані належним чином уповноваженими на те представниками сторін, з обов'язковим посиланням на цей Договір. Всі повідомлення за цим Договором будуть вважатися зробленими належним чином, у випадку, якщо вони здійснені у письмовій формі та надіслані рекомендованим листом, кур'єром, телеграфом або вручені особисто за зазначеними адресами сторін. Датою отримання таких повідомлень буде вважатися дата їх особистого вручення або дата поштового штемпеля відділу зв'язку одержувача. Цей Договір набирає чинності з дати отримання ТОВ «Нові бізнес погляди» реєстраційного свідоцтва НБУ та діє до остаточного виконання сторонами прийнятих на себе зобов'язань.

Таким чином, з урахуванням норм податкового законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що суми отриманого кредиту (позики) за цими угодами та відсотків в іноземній валюті за такими кредитами (позиками) є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу на дату здійснення розрахунків (отримання кредиту/виникнення заборгованості щодо погашення відсотків), та на дату балансу без будь-яких обмежень, отже підстави для поширення обмежень, передбачених пунктом 141.2 статті 141 ПК для врахування у податковому обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями, на порядок відображення курсових різниць за такими процентами, відсутні.

Водночас, колегія суддів враховує, що Вищий адміністративний суд України в своїй постанові від 28 жовтня 2015 року вказав на те, що під час нового розгляду справи, правильного вирішення спору та встановлення дійсного економічного змісту цих операцій судам необхідно дослідити умови договорів позики, укладених позивачем з нерезидентами, щодо порядку та періодичності сплати Товариством процентів; встановити, чи відповідають такі умови (зокрема, щодо строку сплати процентів) звичаєвій практиці укладення подібних договорів з нерезидентами з урахуванням їх розумної прибутковості; перевірити порядок фактичної сплати позивачем процентів на користь нерезидента-позикодавця, дотримання Товариством договірних умов щодо нарахування та сплати процентів; у разі порушення Товариством відповідних умов договору перевірці підлягають й обставини щодо вжиття кредитором заходів, спрямованих на своєчасне одержання від позивача процентів за користування позикою тощо.

На виконання висновків касаційного суду у цій справі, ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2016 року витребувано у ТОВ «Нові бізнес погляди» первинні документи щодо фактичної сплати позивачем процентів на користь нерезидента-позикодавця, дотримання ТОВ «Нові бізнес погляди» договірних умов щодо нарахування та сплати процентів, у разі порушення ТОВ «Нові бізнес погляди» відповідних умов договору надати докази чи вживались кредитором заходів, спрямованих на своєчасне одержання від позивача процентів за користування позикою.

Так, позивач у своєму клопотанні (Т.VІ, а.с.201-202) вказав на те, що правомірність відображення у податковому обліку курсових різниць за процентами, нарахованими за користування позиками згідно умов Договорів від 05.10.2007 року № 1-5/10/07, від 04.06.2007 року № 1-4/06/07, підтверджується кредитною угодою з графіком платежів, Довідкою «Марфін банку» від 17.12.2014 року про стан заборгованості за кредитними договорами, а також платіжними дорученнями від 18.06.2013 року № 27, від 18.03.2013 року № 45, від 19.12.2012 року № 23, від 18.09.2012 року №17, від 18.06.2012 року № 10, від 11.04.2012 року №25.

Досліджуючи надані позивачем документи в підтвердження правомірності формування витрат за рахунок курсових різниць за процентами, колегія суддів звертає увагу на те, що за умовами п.п. 2.5 статей 2 Договорів позики від 05.10.2007 року № 1-5/10/07, від 04.06.2007 року № 1-4/06/07 сплата відсотків за користування позикою здійснюється разом з поверненням позики, тобто по закінченню терміну її користування (тобто одноразово).

Разом з цим, згідно із п.п. 2.7 статей 2 Договорів позики від 05.10.2007 року № 1-5/10/07, від 04.06.2007 року №1-4/06/07 у випадку зміни процентних ставок на кредитному ринку України, в тому числі внаслідок прийняття компетентними державними органами України рішень, що прямо або опосередковано впливають на стан кредитного ринку України, відповідним рішенням Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» має право ініціювати зміну розміру відсотків (плати за позику) за цим Договором. Про намір змінити розмір відсотків (плату за позику), Компанія «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» зобов'язана повідомити ТОВ «Нові бізнес погляди» не пізніше ніж за десять днів до дати початку нарахування відсотків за позикою відповідно до нових ставок, а також надати для укладення договір про внесення змін до цього Договору.

Аналіз вказаних умов Договорів дає підстави колегії суддів для висновку про те, що обов'язок ТОВ «Нові бізнес погляду» сплатити Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» проценти за користування наданими нерезидентом позик виникає у позивача після повного погашення перед нерезидентом заборгованості або закінчення дії строку договорів (користування позиками), шляхом перерахування таких сум (позики та процентів) єдиним платежем.

При цьому, всі зміни до Договорів щодо процентних ставок на кредитному ринку України, в тому числі внаслідок прийняття компетентними державними органами України рішень, що прямо або опосередковано впливають на стан кредитного ринку України, вносяться на підставі відповідного рішення Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД», про що також повідомляється ТОВ «Нові бізнес погляди» та між сторонами узгоджуються відповідні зміни шляхом укладення договір про внесення змін до цього Договору.

Так, згідно Довідки від 17.12.2014 року № 522/04 про стан заборгованості ТОВ «Нові бізнес погляди» про стан заборгованості за кредитними договорами з нерезидентами, виданої ПАТ «Марфін Банк» (Т.V, а.с.88), відповідно до реєстраційного свідоцтва Національного банку України від 14.08.2008 року № 9732 заборгованість позивача станом на 01.04.2012 року за основною сумою складає - 67628658,06 Євро та за процентами - 906065,52 Євро; станом на 01.07.2012 року за основною сумою - 67628658,06 Євро та за процентами - 939708,10 Євро; станом на 01.10.2012 року за основною сумою - 66778658,06 Євро та за процентами - 1020152,01 Євро; станом на 01.01.2013 року за основною сумою - 66778658,06 Євро та за процентами - 1169061,51 Євро; станом на 01.01.2014 року за основною сумою - 64228658,06 Євро та за процентами - 1792346,91 Євро; відповідно до реєстраційного свідоцтва Національного банку України від 16.10.2007 року № 7896 заборгованість позивача станом на 01.04.2012 року за основною сумою складає - 20584637,85 Євро та за процентами - 10195822,97 Євро; станом на 01.07.2012 року за основною сумою - 19768637,85 Євро та за процентами - 10195822,97 Євро; станом на 01.10.2012 року за основною сумою - 19018637,85 Євро та за процентами - 11317338,15 Євро; станом на 01.01.2013 року за основною сумою - 18768637,85 Євро та за процентами - 11845734,16 Євро; станом на 01.01.2014 року за основною сумою - 15389356,20 Євро та за процентами - 13746286,80 Євро.

Таким чином, аналіз стану заборгованості позивача за кредитними договорами з нерезидентами показав, що ТОВ «Нові бізнес погляди» з квітня 2012 року здійснював погашення заборгованості перед нерезидентами та станом на 01.01.2014 року сума основного боргу згідно реєстраційного свідоцтва НБУ від 14.08.2008 року № 9732 складає 64228658,06 Євро та за процентами - 1792346,91 Євро, згідно реєстраційного свідоцтва НБУ від 16.10.2007 року № 7896 сума основного боргу складає 15389356,20 Євро та за процентами - 13746 286,80 Євро.

Також, вбачається збільшення розміру процентів за користування позиками, наданими від нерезидентів.

При цьому, як встановлено під час перевірки та не заперечується позивачем, ТОВ «Нові бізнес погляди» не здійснювало оплату процентів на користь нерезидента-позикодавця, ці суми не враховувались позивачем у витратах при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за відповідні періоди.

Зазначені обставини, та враховуючи те, що позивач на виконання умов Договорів не здійснив погашення заборгованості на користь Компанії «СЕНТРАЛПАРК ІНВЕСТ САЙПРЕС ЛТД» у повному обсязі, оскільки умови договорів передбачають нарахування та сплату відсотків в момент виконання зобов'язання щодо повернення позики, будь-які зміни щодо періодичності та порядку повернення основного боргу між сторонами до Договорів не вносились, враховуючи, що строк виконання зобов'язань за Договорами, визначений у п.п. 1.2 статей 1 Договорів, не настав, будь-які зміни до Договорів щодо процентних ставок на кредитному ринку України, в тому числі внаслідок прийняття компетентними державними органами України рішень, що прямо або опосередковано впливають на стан кредитного ринку України, сторонами не узгоджувались шляхом укладення договорів про внесення відповідних змін до основних Договорів, дають колегії суддів підстави для висновку про те, що у позивача не виникло об'єктивної наявності зобов'язань зі сплати спірних процентів, з перерахунку заборгованості по процентам, а отже і з відображення платником у складі витрат від'ємного значення курсових різниць від перерахунку заборгованості за отриманою від нерезидента позикою, вираженою в іноземній валюті, по нарахованим, але не сплаченим відсоткам.

Разом з цим, колегія суддів на підставі наданих позивачем документів не встановила мету реальної сплати позивачем процентів за користування запозиченими коштами, а за наданими документами вбачається лише документування цього обов'язку для одержання податкових переваг за рахунок податкового обліку нарахованих процентів, для цілей оподаткування розглядувана операція має кваліфікуватися як поворотна (або безповоротна) фінансова допомога з відповідними їй податковими наслідками.

Таким чином, оскільки з наданих первинних документів не вбачається дійсного економічного змісту операцій з нарахування позивачем процентів за користування позикою та об'єктивної наявності у платника збитку від курсових різниць по таким відсоткам, колегія суддів вважає, що зменшення від'ємного значення за цими операціями відбулось з повним дотриманням вимог податкового законодавства.

Також, при визначенні об'єкта оподаткування податку на прибуток збитків попередніх звітних періодів позивачем в порушення висновків акту перевірки від 23.07.2012 року № 513/22/34980457 враховано збитки у сумі 341012 грн.

Так, на підставі акту перевірки від 23.07.2012 року № 513/22/34980457 контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.06.2012 року № 0003362301 про визначенню позивачу суми завищеного від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 341012 грн. (Т.VII, а.с.92).

Зазначене податкове повідомлення-рішення позивач не оскаржив, отже рішення є узгодженим, а визначене ним зобов'язання підлягає обов'язковому виконанню і має враховуватися платником про подальшому формуванні даних податкового обліку.

Відповідно до п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Від'ємне значення як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей абзацу першого цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

Однак, враховуючи, що рішенням контролюючого органу, яке є чинне та не скасоване, визначено завищення платником від'ємного значення об'єкта оподаткування, колегія суддів вважає, що включення таких сум до витрат у відповідних податкових періодах суперечить вказаним вимогам податкового законодавства.

Враховуючи викладене, оскільки в порушення вказаних правил податкового законодавства позивач відобразив у своєму податковому обліку, а саме в Декларації з податку на прибуток за 2013 рік, від'ємне значення у сумі 341012 грн., що утворилось з порушеннями Закону, колегія суддів вважає, що висновки про завищення позивачем витрат та заниження податку на прибуток у вказаній сумі у повній мірі відповідають вимогам законодавства, а отже зменшення від'ємного значення по податку на прибуток згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відбулось з достатніх правових підстав.

Також, за наслідками перевірки відображених у рядку 05 Декларацій «Витрати операційної діяльності» показників за період з 01.04.2012 року по 31.12.2013 року у загальній сумі 68475477 грн. контролюючий орган встановив завищення ТОВ «Нові бізнес погляди витрат у загальній сумі 1298750 грн., у тому числі в 2 кв. 2012 року - у сумі 631013 грн., в 3 кв. 2012 року - 52217 грн., в 2013 році - 615520 грн.

Підставою для висновків про завищення позивачем витрат у вказаних сумах стало не підтвердження позивачем під час перевірки належними первинними документами витрат за наслідками господарських операцій з ТОВ «Укрпромбізнес плюс», ТОВ «Тарга Сервіс», ТОВ «Енжел Кем'юнікейбел», ТОВ «Торговий дім «Антарес», ТОВ «БК «Едельвейс», ТОВ «Тріумф-Екран», ТОВ «Аргентум Медіа ТМ», ТОВ «Глобал Автогруп», ТОВ «БФ «Укрбуд», ПП «ТД «Аквалайн», ТОВ «Кепітал Трейд», ТОВ «Укрбудкомплект», ТОВ «Перфекта-СК», ТОВ «Опт-Трейдінг», ТОВ «Аксон-Групп».

Так, у перевіряємий період отримав від ТОВ «Укрпромбізнес плюс» монтажні роботи за договором підряду від 22.03.2012 року № 75/03-12; від ТОВ «Тарга Сервіс» товар будівельно-господарського призначення за договором поставки від 18.01.2012 року № 9/2/11-01, від 18.01.2012 року № 21; від ТОВ «Енжел Кем'юнікейбел» рекламні послуги за договором від 07.05.2012 року № 16 про організацію рекламної кампанії; від ТОВ «Торговий Дім «Антарес» товар будівельно-господарського призначення за договором від 21.05.2012 року; від ТОВ «Будівельна компанія «Едельвейс» роботи з розробки проекту по охолодженню та посиленню притоково - витяжної вентиляції в зоні атріумів на об'єкті, розташованому за адресою: Україна, Одеська область, Комінтернівський р-н, с. Фонтанка, Багатофункціональний торгівельно-виставковий-офісний комплекс «Рів'єра» за договором від 07.05.2012 року № 32/05-12; від ТОВ «Тріумф-Екран» послуги з розміщення реклами та ТБ за договором від 01.06.2012 року № 15; від ТОВ «Аргентум Медіа» послуги з організації та проведення заходів «Ярмарка» та території Багатофункціональний торгівельно-виставковий-офісний комплекс «Рів'єра» за адресою: Одеська область, Комінтернівський р-н, с. Фонтанка, за договором від 25.06.2012 року № 250612; від ТОВ «Глобал Авто Груп» товар-автомобіль за договором купівлі-продажу від 18.07.2012 року № 27; від ТОВ «Будівельна фірма «Укрбуд» роботи з перевірки манометрів за договором від 20.08.2012 року № 44-ПО; від ПП «Торговий Дім «Аквалайн» товар - обладнання за договором від 29.08.2012 року № 29/12; від ТОВ «Кепітал Трейд» товар - обладнання за договорами від 08.11.2012 року, від 20.11.2012 року № 339; від ТОВ «Укрбудкомплект» роботи - ремонт цоколя в ТЦ «Рів'єра» за адресою: Одеська область, Комінтернівський р-н, с. Фонтанка згідно договору підряду від 16.05.2013 року № 16/05/13; від ТОВ «Перфекта СК» роботи по ремонту крівлі за адресою: Одеська область, Комінтернівський р-н, с. Фонтанка (ТЦ «Рів'єра») згідно договору підряду від 29.03.2013 року № 29/03-13; від ТОВ «Опт-Трейдінг» послуги з перевірки засобів вимірювання за договором від 20.08.2013 року № 20-ПО; від ТОВ «Аскон-Групп» товар-жорсткий диск.

Зазначені операції позивач, як під час перевірки, так і під час судового розгляду справи, підтвердив актами виконаних робіт за квітень 2012 року №№ 1, 2, 3; податковими накладними від 03.04.2012 року № 2976, від 04.04.2012 року № 2977, від 30.04.2012 року № 2978, від 15.03.2012 року № 1422, від 26.04.2012 року № 2938, від 30.04.2012 року № 2939, від 03.04.2012 року № 2937, від 31.03.2012 року № 3014, від 30.03.2012 року № 2980, від 31.03.2012 року № 3015, від 04.04.2012 року № 324, від 13.04.2012 року № 1202, № 1203, від 09.02.2012 року № 803, № 804 від 17.02.2012 року № 1619, від 10.05.2012 року № 6, від 13.06.2012 року № 5002, від 24.05.2012 року № 2360, № 2359, від 21.06.2012 року № 3, від 24.07.2012 року № 911, від 27.08.2012 року № 732, від 11.09.2012 року № 171, від 22.11.2012 року № 2120, від 21.08.2013 року № 487, від 10.05.2012 року № 959, від 26.06.2013 року № 21, від 06.06.2013 року № 3; договорами поставки товару та підряду, про організацію рекламної кампанії, розміщення реклами; видатковими накладними від 29.02.2012 року № РН-0000159, № РН-0000158, від 26.04.2012 року № РН-0000326, від 26.01.2012 року № РН-0000115, № РН-0000114, від 22.02.2012 року № РН-0000219, від 18.04.2012 року № РН-0000319, № СФ-0000318, від 15.03.2012 року № РН-0000277, № РН-0000289, від 04.04.2012 року № РН-0000308, № РН-0000309, від 30.04.2012 року № СФ-0000342, від 03.04.2012 року № РН-0000309, від 25.05.2012 року №СФ-0000014, № РН-0000015, від 25.07.2012 року № 2484, від 11.09.2012 року № РН-110901, б/н від 29.08.2013 року; завданням (додатком до договору від 07.05.2012 року №16); актом прийому-здачі виконаних робіт (наданих послуг) від 31.05.2012 року; актом здачі-прийняття робіт від 31.05.2012 року; актом здачі-прийому виконаних робіт від 31.07.2012 року; завданням № 1 до договору від 01.06.2012 року; актом приймання виконаних робіт від 08.07.2012 року; актом здачі-прийняття виконаних робіт від 31.08.2012 року; специфікацією до договору поставки від 29.08.2012 року № 29/12; актом № 339 про поставку товару та виконання робіт; актом приймання виконаних будівельних робіт за червень 2013 року; актом приймання виконаних будівельних робіт за травень 2013 року; актом приймання-здачі виконаних робіт від 21.08.2013 року № ОУ-210801 (Т.І, а.с.117-125, 186-191, 196-206, Т.ІІ, а.с.38, 43, 185-187, 189-193, 195, 203-218, 224-228, 230-231, 233-234, 236-237, 239-240, 242-244, 246-248, 250-256, Т.ІІІ, а.с.1-7, 10-33, 223, Т.V, а.с.103-105).

Згідно банківських виписок по рахунку оплата вказаних товару, послуг та робіт проведена позивачем у безготівковій формі шляхом перерахування коштів на рахунки ТОВ «Укрпромбізнес плюс», ТОВ «Тарга Сервіс», ТОВ «Енжел Кем'юнікейбел», ТОВ «Торговий дім «Антарес», ТОВ «БК «Едельвейс», ТОВ «Тріумф-Екран», ТОВ «Аргентум Медіа ТМ», ТОВ «Глобал Автогруп», ТОВ «БФ «Укрбуд», ПП «ТД «Аквалайн», ТОВ «Кепітал Трейд», ТОВ «Укрбудкомплект», ТОВ «Перфекта-СК», ТОВ «Опт-Трейдінг», ТОВ «Аксон-Групп» (Т.ІІ, а.с.162, 164-165, 188, 194, 196-202, 219-220, 232, 235, 241, 245, 249, Т.ІІІ, а.с.8-9, 34-37, ).

Перевіривши вказані первинні документи, складені під час та за результатами постачання товару, виконання робіт, надання послуг за договорами з ТОВ «Укрпромбізнес плюс», ТОВ «Тарга Сервіс», ТОВ «Енжел Кем'юнікейбел», ТОВ «Торговий дім «Антарес», ТОВ «БК «Едельвейс», ТОВ «Тріумф-Екран», ТОВ «Аргентум Медіа ТМ», ТОВ «Глобал Автогруп», ТОВ «БФ «Укрбуд», ПП «ТД «Аквалайн», ТОВ «Кепітал Трейд», ТОВ «Укрбудкомплект», ТОВ «Перфекта-СК», ТОВ «Опт-Трейдінг», ТОВ «Аксон-Групп», колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що цими документами не підтверджується виконання умов вказаних договорів та господарських операцій і їх обґрунтування первинними документами.

Колегія суддів звертає увагу на те, що вказані первинні документи у повній мірі відповідають змісту зобов'язань між підприємствами, за цими документами вбачається фактичне виконання постачання товару, виконання робіт, надання послуг, надання послуг, їх обсяги, види та вартість, а отже фактичне здійснення господарських операцій, їх оплата та подальше використання позивачем у власній господарській діяльності.

Саме на зазначені обставини і було звернуто Вищим адміністративним судом України в постанові від 28 жовтня 2015 року, направляючи дану справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Проте, суд першої інстанції проігнорував висновки викладені в наведеному рішенні Вищого адміністративного суду України, що суперечить вимогам ч. 5 ст. 227 КАС України.

На думку колегії суддів, зазначені обставини беззаперечно викликають у платника обов'язок щодо відображення господарських операцій у змісті первинних документів, податкового та бухгалтерського обліку, а отже і право на формування валових витрат за цими операціями.

Обґрунтування понесених платником витрат у господарській діяльності у повній мірі відповідає правилам, закріпленим в п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, за якими витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Отже, підтвердження необхідними первинними документами показників податкової звітності як під час перевірки так і під час розгляду справи є належним засобом доведення правомірності формування платником витрат та виключає обставини, що можуть ініціювати висновки контролюючого органу про порушення правил оподаткування податком на прибуток підприємства.

Проте, не надавши належної оцінки змісту цих операцій та їх відповідності первинним і бухгалтерським документам складеним під час їх виконання та за їх результатом, суд першої інстанції фактично всупереч діючого податкового законодавства, не посилаючись на належні і допустимі докази вказав на обґрунтованість висновків контролюючого органу про не доведення понесення позивачем витрат за цими операціями та, як наслідок, про їх завищення у відповідних податкових періодах.

Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що ні в матеріалах справи, ні в акті перевірки не містяться будь-які доказами або посилання контролюючого органу на відсутність у контрагентів позивача основних фондів, кваліфікованих трудових ресурсів, складських приміщень, виробничих потужностей для здійснення відповідного виду діяльності, тобто адміністративно-господарських можливостей для виконання договорів, укладених з ТОВ «Нові бізнес погляди».

Таким чином, колегія суддів вважає, що наявність у суб'єкта господарювання належним чином оформлених первинних та розрахункових документів, які повною мірою відображають виконання операцій та їх оплату, безальтернативно спростовує висновки контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування податком на прибуток та свідчить про необґрунтованість зменшення позивачу від'ємного значення об'єкта оподаткування по податку на прибуток згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 23.07.2014 року № 0000732200, з урахуванням розрахунку податкових зобов'язань (Т.VII, а.с.112), у розмірі 1298750 грн.

Відповідно до вимог ч. 1 ст. 202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими; невідповідність висновків суду обставинам справи; порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання, а так само розгляд і вирішення справи неповноважним судом; участь в ухваленні постанови судді, якому було заявлено відвід на підставі обставин, які викликали сумнів у неупередженості судді, і заяву про його відвід визнано судом апеляційної інстанції обґрунтованою; ухвалення чи підписання постанови не тим суддею, який розглянув справу.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції відповідно до ст. 202 КАС України підлягає скасуванню з винесенням нової постанови про часткове задоволення позову.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 196, 198, 200, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2016 року - задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2016 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 23.07.2014 року № 0000752200 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на додану вартість за основним платежем у розмірі 2078656 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1039328 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 23.07.2014 року № 0000732200 в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1298750 грн.

В задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом 20 днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя: М.П. Коваль

Суддя: С.Д. Домусчі

Суддя: О.О. Кравець