Ухвала суду № 58680942, 15.06.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" червня 2016 р. м. Київ К/9991/14360/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Карася О.В., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Мартиненко Г.В.,

за участю:

представника відповідача-1 - Старійчука А.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Дубровицької міжрайонної державної податкової інспекції Рівненської області

на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2012 року

у справі № 2а-896/10/1770 (№ 26565/10)

за позовом Сільськогосподарського приватного підприємства «Україна»

до 1. Дубровицької міжрайонної державної податкової інспекції Рівненської області

2. Головного управління Державного казначейства у Рівненській області

за участі: Прокуратури Рівненської області

про визнання протиправними дій та бездіяльності, зобов'язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

Сільськогосподарське приватне підприємство «Україна» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Дубровицької міжрайонної державної податкової інспекції Рівненської області (далі - відповідач-1), Головного управління Державного казначейства у Рівненській області (далі - відповідач-2) про: визнання протиправними дій Дубровицької МДПІ Рівненської області щодо: встановлення залежності підтвердження бюджетного відшкодування від надходження відповідей на направлені запити до інших державних податкових інспекцій; встановлення залежності відшкодування податку на додану вартість від надходження відповідей від контрагентів по п'ятій ланці ланцюга проходження товарно-матеріальних цінностей і аж до виробника товарно-матеріальних цінностей, з якими СПП «Україна» не мало ніяких відносин; визнання протиправною бездіяльності Дубровицької МДПІ Рівненської області щодо: ненадання у п'ятиденний термін після закінчення перевірки органу державного казначейства висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету; ненадання до органу державного казначейства на підставі заяв СПП «Україна», поданих 17 грудня 2009 року, 21 грудня 2009 року та 19 січня 2010 року у відповідності до статті 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», висновку із зазначенням суми 42557,00 грн. невідшкодованого податку; відшкодувати СПП «Україна» з Державного бюджету України суму невідшкодованого податку на додану вартість у розмірі 42557,00 грн. (в редакції заяви про уточнення позовних вимог б/н від 08 квітня 2010 року).

Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року було закрито провадження у справі в частині позовних вимог про зобов'язання Дубровицької МДПІ Рівненської області вчинити дії, передбачені підпунктом 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме - подання висновку в органи державного казначейства із зазначенням суми - 42557,00 грн., що підлягає відшкодуванню.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року позов був задоволений частково. Визнано протиправними дії Дубровицької МДПІ Рівненської області щодо встановлення залежності підтвердження бюджетного відшкодування СПП «Україна» податку на додану вартість, визначеного у податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2008 року в розмірі 42557,00 грн., від надходження відповідей на направлені запити до інших державних податкових інспекцій, від надходження відповідей від контрагентів по п'ятій ланці ланцюга проходження товарно-матеріальних цінностей і до виробника товарно-матеріальних цінностей. Визнано протиправною бездіяльність Дубровицької МДПІ Рівненської області щодо ненадання у п'ятиденний термін після закінчення перевірки органу державного казначейства висновку із зазначенням суми податку на додану вартість, що підлягає відшкодуванню з бюджету, визначеного у податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2008 року в розмірі 42557,00 грн. Зобов'язано ГУ ДКУ у Рівненській області відшкодувати СПП «Україна» з Державного бюджету України бюджетне відшкодування податку на додану вартість, визначене у податковій декларації за липень 2008 року, у розмірі 42557,00 грн. шляхом перерахування вказаної суми на рахунок СПП «Україна». В задоволенні решти позовних вимог було відмовлено. Присуджено на користь СПП «Україна» із державного бюджету судовий збір у розмірі 427,27 грн.

Ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2012 року постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі Дубровицька МДПІ Рівненської області, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2012 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

У запереченні на касаційну скаргу СПП «Україна», посилаючись на те, що постанова Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2012 року є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення судів першої та апеляційної інстанцій.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутнього у судовому засіданні представника відповідача-1, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

СПП «Україна» подало до Дубровицької МДПІ Рівненської області податкову декларацію з податку на додану вартість за липень 2008 року, у якій підприємство звітувало з наступними показниками: усього податкових зобов'язань 6172,00 грн. (рядок 9), усього податкового кредиту - 61057,00 грн. (рядок 17), різниця між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту склала від'ємне значення - 54885,00 грн. (рядок 18.2), залишок від'ємного значення попереднього звітного періоду - 66651,00 грн. (рядок 23). У рядку 25 податкової декларації позивач вказав суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню 42557,00 грн., в тому числі на рахунок платника у банку - 42557,00 грн. (рядок 25.1). Разом з декларацією позивачем був поданий розрахунок суми бюджетного відшкодування і заява про повернення суми бюджетного відшкодування.

Дубровицька МДПІ Рівненської області провела позапланову виїзну перевірку СПП «Україна» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за липень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у червні 2008 року за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось в червні 2008 року, за результатами якої було складено довідку № 469/23-30712018 від 21 жовтня 2008 року.

Перевіркою не було встановлено порушень при визначенні позивачем суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, проте зазначено, що за результатами перевірки неможливо підтвердити заявлену суму бюджетного відшкодування за липень 2008 року у розмірі 42557,00 грн., що пов'язано з тим, що на момент підписання довідки відсутні відповіді на направлені запити до інших державних податкових інспекцій про надання інформаційних довідок п оосновних постачальниках.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що: законодавець не ставить відшкодування податку на додану вартість у залежність від проведення податковими органами зустрічних перевірок по всьому ланцюгу до кінцевого виробника; перевіркою не було встановлено порушення позивачем формування податкового кредиту чи податкових зобов'язань та не виявлено помилок при здійсненні розрахунку сум бюджетного відшкодування на вказані періоди; податковим органом не приймалися рішення про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за вказаний податковий період; сума податку на додану вартість, не відшкодована платнику податку протягом визначених Законом терміну, вважається бюджетною заборгованістю, з огляду на що платник податку має право в будь-який момент після виникнення бюджетної заборгованості звернутись до суду з позовом про стягнення коштів з бюджету.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія суддів не може, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, Дубровицька МДПІ Рівненської області провела позапланову виїзну перевірку СПП «Україна» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за липень 2008 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у червні 2008 року за рахунок від'ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось в червні 2008 року, результати якої оформлені довідкою № 469/23-30712018 від 21 жовтня 2008 року. Зазначена довідка є засобом реалізації відповідачем-1 владних управлінських функцій відповідно до підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Вказаною довідкою було встановлено, що: проведеною перевіркою відображеного показника у рядку 9 декларації в сумі 6172,00 грн. на підставі таких документів: видаткових накладних, актів виконаних робіт (наданих послуг), вантажних митних декларацій, платіжних доручень, банківських виписок, податкових накладних, реєстру виданих податкових накладних, регістрів бухгалтерського обліку по рахунках 36, 70, 64, 30, 311 та оборотно-сальдовій відомості за липень 2008 року не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядках 1-9 декларації; проведеною перевіркою відображені показники в рядку 17 декларації у сумі 56369,00 грн. на підставі таких документів: видаткових накладних, актів виконаних робіт (наданих послуг), платіжних доручень, банківських виписок, податкових накладних, реєстру отриманих податкових накладних, регістрів бухгалтерського обліку по рахунках 63, 70, 64, 30, 311 та оборотно-сальдовій відомості за липень 2008 року не встановлено заниження або завищення задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядках 10-17 декларації; перевіркою довідки щодо залишку суми від'ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду порушень не встановлено.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені пунктом 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Саме нормами зазначеного пункту Закону регулюються всі питання, пов'язані із порядком визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Наявність у позивача бюджетного відшкодування у відповідних сумах відповідачем-1 не заперечується, спірним є факт підтвердження зазначених сум.

Відповідно до частини 1 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

За приписами підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому, платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників. До декларації додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригіналів п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій. Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються за процедурою, встановленою центральним податковим органом.

Згідно з положеннями підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування. Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Відповідно до підпункту 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, Дубровицькою МДПІ Рівненської області були проведені невиїзна камеральна та позапланова виїзна перевірки СПП «Україна» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за липень 2008 року, результати яких оформлені довідками № 404/16-30712018 та № 469/23-30712018 від 21 жовтня 2008 року відповідно.

У вказаних довідках не було встановлено порушень при визначенні позивачем суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, але зазначено, що правомірність заявленого до відшкодування податку на додану вартість по декларації за липень 2008 року буде підтверджено після отримання матеріалів зустрічних перевірок.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що нормами Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право платника податку не поставлене в залежність від проведення або не проведення всіх зустрічних перевірок по всьому ланцюгу до кінцевого виробника.

В зв'язку з цим, посилання податкового органу на те, що право позивача на відшкодування не підтверджено результатами зустрічних перевірок постачальників позивача правомірно були визнані судами як безпідставні, оскільки Закон України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не передбачає отримання результатів зустрічних перевірок контрагентів суб'єкта оподаткування у якості обов'язкової умови відшкодування податку на додану вартість.

Крім іншого, як вбачається з матеріалів справи, податковим органом не приймалися рішення про зменшення позивачу заявленої суми бюджетного відшкодування або рішення про відмову у наданні бюджетного відшкодування в розумінні підпунктів «б», «в» підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Таким чином, відповідно до вищевикладених приписів Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Дубровицька МДПІ Рівненської області мала подати відповідний висновок до органу державного казначейства із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, а на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства повинен був перерахувати цю суму коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Обов'язок, передбачений Законом України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), не був виконаний відповідачами, чим були порушені права позивача.

В свою чергу, задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач має право на бюджетне відшкодування, а тому відповідна сума підлягає стягненню. При цьому, суди повністю не відновили порушене право позивача.

Зокрема, суди передніх інстанцій не врахували, що бюджетне відшкодування податку на додану вартість здійснюється органом державної казначейської служби з дотриманням процедури та на умовах, встановлених законодавством, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації, у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку. Такий порядок не передбачає бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення.

При цьому, відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державної казначейської служби, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

Водночас, колегія суддів зазначає, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб'єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення виникала б не необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення, що судами попередніх інстанцій враховано не було.

За таких обставин, вимога позивача про стягнення з Державного бюджету України бюджетної заборгованості з податку на додану вартість є помилковою, з огляду на те, що така вимога не є правильним способом захисту прав платника податків. У цьому випадку правильним способом захисту прав позивача є вимога про зобов'язання органу державної податкової служби до виконання покладених на нього законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку щодо суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Наведені порушення судами попередніх інстанцій вимог норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Дубровицької міжрайонної державної податкової інспекції Рівненської області задовольнити частково.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2010 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01 лютого 2012 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ О.В. Карась

______ Т.М. Шипуліна