Ухвала суду № 58680807, 29.06.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"29" червня 2016 р. м. Київ К/800/24066/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Лосєва А.М.,

Бившевої Л.І.,

Шипуліної Т.М.,

за участю секретаря Титенко М.П.

представників сторін:

позивача Бідного Є.М., Косаренко Л.М.,

Лавської З.В., Пронченка А.В.,

відповідача Сперкача С.В.,

третьої особи не з'явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргуДочірнього підприємства «Вайллант група Україна»на постановуОкружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 рокута ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 рокуу справі826/20902/14за позовомДочірнього підприємства «Вайллант група Україна»до третя особаДержавної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві Державна податкова інспекція в Оболонському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києвіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство «Вайллант група Україна» (далі по тексту - позивач, ДП «Вайллант група Україна») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі по тексту - відповідач, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві), третя особа - Державна податкова інспекція в Оболонському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі по тексту - третя особа, ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 15 серпня 2014 року №113026552207 та №113126552207.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 року, в задоволенні позову відмовлено.

Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 року і постановити нове рішення, яким позов задовольнити.

Відповідач та третя особа письмових заперечень на касаційну скаргу не надали.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, третьою особою у період з 06 червня 2014 року по 04 липня 2014 року проведена планова виїзна перевірка ДП «Вайллант група Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2011 року по 31 грудня 2013 року.

За результатами перевірки 25 липня 2014 року складено Акт №821/26-54-22-02-10/30928566.

Відповідно до висновків, наведених в акті, перевіркою встановлено порушення ДП «Вайллант група Україна»:

- підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.108 пункту 14.1 статті 14, пункту 137.10 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпунктів 139.1.9, 139.1.3 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 2457388,00 грн.;

- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість на суму 26853,00 грн.

Підставою для вказаних висновків третьої особи стало встановлення під час перевірки відсутності реального виконання господарських операцій позивача з його контрагентами - БВП «Строитель Плюс», ТОВ «РІП» та компанією «Vaicon Vaillant Consulting GmbH».

Окрім того, під час перевірки ДП «Вайллант Група Україна» не надано документів, щодо конкретного обґрунтування використання в господарській діяльності отриманих послуг від компанії «Vaicon Vaillant Consulting GmbH» (нова назва - «Vaillant Group Business Services GmbH») (Німеччина) а саме, заявки замовника з переліком необхідних інформаційно-консультаційних послуг, звіту від виконавця про перелік наданих консультаційних послуг.

У зв'язку із виявленням зазначених порушень, на підставі акта перевірки відповідачем 15 серпня 2014 року винесені податкові повідомлення - рішення:

№113126552207, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 2621182,00 грн., у тому числі за основним платежем - на 2375008,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - на 246794,00 грн.;

№ 113026552207, яким позивачу збільшено суму податку на додану вартість на 37254,00 грн., у тому числі за основним платежем - на 26853,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - на 10401,00 грн.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про те, що суми, які були включені позивачем до складу витрат, не підтверджуються первинними документами, з огляду на те, що суд не може достеменно встановити проведення зазначених позивачем господарських операцій, та наявність позитивного результату від такої діяльності.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами, підставою для збільшення грошового зобов'язання позивача з податку на додану вартість та податку на прибуток стало виявлення під час перевірки:

віднесення до складу податкового кредиту з податку на додану вартість та до складу витрат сум, сплачених ТОВ «РІП» за виконання договору про надання послуг від 20 червня 2011 року №110625, засновник та директор якого засуджений за вчинення злочину, передбаченого частиною 1 статті 205, частиною 3 статті 358 КК України;

віднесення до складу витрат сум, сплачених компанії «Vaicon Vaillant Consulting GmbH» (нова назва - «Vaillant Group Business Services GmbH») (Німеччина) за отримані послуги: тренінг для ключових користувачів, технічна підтримка ключових користувачів, управління запитами на авторизацію до програм, технічний аудит якості 3-ю стороною, моніторинг, управління сертифікатами SSL, зустріч з клієнтами, управління релізами, управління системою захисту, підтримка сайта, за відсутності заявок замовника з переліком необхідних інформаційно-консультаційних послуг, звітів від виконавця про перелік наданих консультаційних послуг;

невключення до складу інших доходів сум, отриманих від БВП «Строитель Плюс», засновника якого визнано винним у вчинені злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України.

За результатами дослідження наданих позивачем первинних документів, суди погодились з висновками податкового органу.

Однак, колегія суддів вважає такий висновок судів передчасним.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України закріплено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України закріплено, що податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

В силу пункту 198.2. названої статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Відповідні висновки судів узгоджуються з позицією Верховного суду України, викладеною в постановах від 22 вересня 2015 року у справах №810/5645/14 та №2а-2717/11/2670. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

За результатами аналізу договірних відносин, які мали місце між позивачем та ТОВ РІП» суди дійшли правильного висновку про завищення позивачем витрат та податкового кредиту.

Колегія суддів не приймає до уваги посилання позивача на те, що вироком Шевченківського районного суду міста Києва від 12 жовтня 2012 року встановлено проведення реєстрації іншого ТОВ «РІП», ніж те, з яким позивачем було укладено договір.

Як вбачається зі змісту зазначеного вироку, судом встановлено вчинення злочинів, передбачених частиною 1 статті 205, частиною 3 статті 358 КК України саме ОСОБА_10, який підписував договір з позивачем, а також акт здачі - прийняття робіт і податкові накладні.

Викладене виключає правомірність формування витрат та податкового кредиту на підставі документів, підписаних зазначеними особами.

Вказана позиція збігається із висновками Верховного Суду України, викладеними, зокрема, в його постановах від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14 (21-3788а15), від 17 листопада 2015 року у справі № 2а/3264/11/1070 (21-277а15), від 15 грудня 2015 року у справі № 826/467/14 (21-5206а15), від 13 жовтня 2015 року у справі № 825/4143/13-а (21-1200а15), від 02 грудня 2015 року у справі № 814/116/14 (32-3849а15), від 17 листопада у справі № 826/6391/13-а (21-1497а15).

Згідно з частиною 1 статті 2442 Кодексу адміністративного судочинства України висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений у його постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Висновок щодо застосування норм права, викладений у постанові Верховного Суду України, має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Також під час перевірки встановлено, що позивачем до складу оподатковуваного доходу віднесено суми, отримані від БВП «Строитель - Плюс», засновник якого визнаний винним у вчиненні злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 КК України.

У зв'язку з викладеним, податковим органом зроблено висновок, що грошові кошті, які отримані позивачем, є іншими доходами в розумінні пункту 137.10 статті 137 Податкового кодексу України.

Постановляючи рішення по суті спору, суд першої інстанції дійшов висновку, з яким погодився суд апеляційної інстанції, про те, що поставки товару (газові котли та комплетуючі) від ДП «Вайллант група Україна» до БВП «Строитель Плюс» за договором поставки №012/124 від 01 лютого 2011 року не відбулося, оскільки БВП «Строитель Плюс» не мало необхідних умов для досягнення результатів економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, а тому ДП «Вайллант група Україна» неправомірно сформовано валові доходи за рахунок товарів, оскільки не доведено, що зазначені товари були реалізовані саме БВП «Строитель Плюс» та фактично занизило суму інших доходів р.03 ІД декларації з податку на прибуток на загальну суму 7390298,00 грн.

Тим часом, з метою встановлення правомірності віднесення отриманої позивачем суми у розмірі 7390298,00 грн. до інших доходів, відповідачем має бути доведено джерело отримання відповідних коштів, оскільки БВП «Строитель Плюс» відповідних коштів перерахувати не могло, як таке, що не здійснювало діяльності, а також підтверджено факт не проведення позивачем поставки товару.

В іншому випадку позивачем правомірно оприбутковано зазначені кошти як такі, що отримані за реалізований товар, в результаті чого сплачено податок на прибуток та податок на додану вартість.

Додатково колегія суддів звертає увагу, що за результатами виконання зазначеного договору, позивач сплатив податок на прибуток з оподатковуваного доходу, отриманого за наслідками проведення господарської операції.

При цьому, здійснюючи нарахування податку на прибуток на всю суму коштів, отриману позивачем від БВП «Строитель Плюс» податковим органом не зазначено про те, яким чином враховано сплачений позивачем податок на прибуток, розрахований з відповідної суми.

За таких обставин висновок судів про правомірність збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у відповідній частині є передчасним.

Також колегія суддів не може погодитися з висновками судів про відсутність у позивача ділової мети в укладенні договорів про надання послуг №01/01/13-1 та №01/01/13-2 з Vaillant Group Business Services GmbH (Німеччина) у зв'язку з ненаданням документів щодо конкретного обґрунтування використання в господарській діяльності отриманих послуг від контрагента, а саме, заявки замовника з переліком необхідних інформаційно-консультаційних послуг, звіту від виконавця про перелік наданих консультаційних послуг.

При цьому, судами не було досліджено суті зазначених договорів, а саме їх предметів, не встановлено яким чином отримання зазначених у договорах послуг впливає на господарську діяльність позивача та чи можливе здійснення такої господарської діяльності без отримання послуг, зокрема, по технічній підтримці, налагодженню та усуненню несправностей у роботі самостійно розробленого програмного забезпечення.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що положеннями договорів про надання послуг не передбачено складення заявок замовника з переліком необхідних інформаційно-консультаційних послуг та звітів від виконавця про перелік наданих консультаційних послуг.

З огляду на викладене, обов'язковому встановленню підлягає наявність у позивача ділової мети при укладанні договорів з огляду на відсутність названих документів.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 року в частині відмови в задоволенні позову ДП «Вайллант груп України» до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, третя особа - Державна податкова інспекція в Оболонському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 15 серпня 2014 року №113126552207 підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно частин 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Тим часом, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень в іншій частині судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись частиною 3 статті 160, статтями 210, 214, 215, 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231, 236, частиною 6 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Вайллант група Україна» задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 року у справі №826/20902/14 скасувати в частині відмови в задоволенні позову Дочірнього підприємства «Вайллант група Україна» до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, третя особа - Державна податкова інспекція в Оболонському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 15 серпня 2014 року №113126552207.

3. Справу у відповідній частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

4. В решті постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 лютого 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 травня 2015 року у справі №826/20902/14 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та не підлягає перегляду в частині направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині ухвала може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: А.М. Лосєв

Судді: Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна