Постанова № 58461138, 01.06.2016, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

01 червня 2016 рокусправа № 2а/0470/9104/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Баранник Н.П.

суддів: Суховарова А.В. Щербака А.А.

за участю секретаря судового засідання: Спірічева Я.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби та Публічного акціонерного товариства «Єкатеринославський Комерційний Банк» на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2012 року у справі №2а/0470/9104/12 за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Єкатеринославський Комерційний Банк» до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Єкатеринославський Комерційний Банк» (правонаступником якого є Публічне акціонерне товариство «ЮНІОН СТАНДАРД БАНК» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби (правонаступником є Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС) (далі відповідач, СДПІ) про скасування податкового повідомлення-рішення від 02 квітня 2012 року №0000988824.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2012 року адміністративний позов задоволено частково. Судом визнано протиправним та скасоване оскаржене податкове повідомлення-рішення в частині визначення позивачу грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток банківських організацій» в сумі 9 380 925,11грн., в тому числі за основним платежем - 7 582 194,21грн та 1 798 730,90грн. - штрафних санкцій. В задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

Позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неповне з'ясування судом обставин справи, порушення норм матеріального права, просить скасувати постанову суду від 12 жовтня 2012 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

В свою чергу, відповідач також подав апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог. В скарзі йдеться про невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, неповне з'ясування обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, невірне застосування судом норм права, що регулюють спірні правовідносини. Відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Представники позивача у судовому засіданні підтримали доводи та обґрунтування апеляційної скарги позивача, наполягали на її задоволенні. Щодо вимог апеляційної скарги відповідача - прохали залишити скаргу без задоволення, а постанову суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог - без змін.

Представники відповідача підтримали вимоги апеляційної скарги відповідача. При цьому, проти задоволення апеляційної скарги позивача заперечували.

Заслухавши представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу відповідача слід задовольнити, а скаргу позивача необхідно задовольнити частково, виходячи з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що Публічне акціонерне товариство "Єкатеринославський Комерційний Банк" було зареєстроване Виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради 23.06.1994 та станом на 2012 рік перебувало на податковому обліку в Спеціалізованій державній податковій інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську Державної податкової служби.

Фахівцями СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську було проведено планову виїзну перевірку ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2008 по 30.09.11, за результатами якої складено акт №205/08-04-20305925 від 13.03.2012.

На підставі акту перевірки було прийняте податкове повідомлення-рішення від 02.04.12 №0000098824, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 9691822,84 грн., з яких 7 830 912,39 грн. - за основним платежем, та 1 860 910,45 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Не погоджуючись із висновками відповідача, викладеними в акті, та податковим повідомленням-рішенням, в межах апеляційного узгодження, відповідно до Податкового кодексу України від 02.12.2011 № 2755-VI та "Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби", затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України №1001 від 23.12.2010, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 06.01.2011 № 10/18748, позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення до Державної податкової адміністрації у Дніпропетровській області.

Рішенням Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 11.05.2012 №9961/10/10-014 скарга платника податків залишена без задоволення, а оскаржене податкове повідомлення-рішення без змін.

Позивач, вважаючи податкове повідомлення рішення відповідача протиправним, звернувся до суду з вимогами про його скасування.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, яким частково задоволено позов позивача та скасоване оскаржене рішення відповідача в частині, оскільки вважає, що в даному випадку відсутні підстави для задоволення позовних вимог.

Щодо правильності відображення в окремому обліку прибутку від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами.

В ході проведення перевірки було встановлено порушення ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" пп.7.6.1, пп.7.6.4 п.7.6 ст.7, пп.4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон №334), ч.5 пп. 153.8 ст.153 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме: завищено в окремому податковому обліку цінних паперів від'ємне значення фінансового результату від операцій з векселями за III квартал 2008 року на суму 870000,00 грн., занижено прибуток від операцій з векселями за перевірений період на загальну суму 7021177,00 грн..

Так, перевіркою встановлено, що відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів від 16.04.2008 №Д-12/08; Б804161-1, укладених ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" (покупець) з Товариством з обмеженою відповідальністю "Фінанс-Брок" (далі - ТОВ "Фінанс-Брок"), (продавець), Позивачем придбано по іменному індосаменту векселі емітента Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛІОКС" (далі -ТОВ "ЛІОКС") у кількості 5 шт. серії АА №№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558, дата складання 31.01.2008, номінальна вартість 1 векселя 2000000,00 грн., вартість придбання 1 векселя 1740000,0 грн., дата погашення 31.01.2010, загальна номінальна вартість 10000000,00 грн., загальна вартість придбання 8700000,0 грн., що підтверджується актом прийому - передачі векселів від 16.04.2008.

Візуальним оглядом вищенаведених векселів відповідачем встановлено переривність індосаментного ряду, а саме, на зворотній стороні векселів відсутній індосамент (передаточний напис) від ТОВ "Фінанс-Брок" до ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк".

В ході проведення перевірки встановлено, що ТОВ "ЛІОКС" видано векселі у кількості 5шт. серії АА №0234554-0234558 на користь ТОВ "Вектор-Трейд" (перший держатель), яким вчинено на користь Позивача індосамент наступного змісту: "Платити наказу ЗАТ "Фінансовий союз банк", скріплено печаткою "Вектор-Трейд" та завірено директором в особі Бухінна Л.В. (дата вчинення індосаменту не зазначена).

При цьому індосамент ТОВ "Фінанс-Брок", який продавав векселі від 31.01.2008 серії АА №№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558 ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" за договором купівлі-продажу від 16.04.2008 відсутній.

На думку податкового органу, фактично індосамент на користь ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" по векселям від 31.01.2008 серії АА №№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558 було здійснено ТОВ "Вектор-Трейд" без зобов'язання щодо сплати та без оформлення відповідного договору, та без передачі права власності на зазначені векселі ТОВ "Фінанс-Брок", оскільки наявність бланкового індосаменту шляхом передачі векселю тертій особі, не заповнюючи бланк і не вчиняючи індосаменту, неможлива.

Таким чином, позивачем в порушення пп.7.6.1 п.7.6 ст.7, пп..4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону №334 завищено збиток в окремому податковому обліку операцій з векселями у III кварталі 2008 року у сумі 8700000,00грн. та занижено валові доходи за II півріччя 2008 року на загальну суму 2384941,00грн..

Крім того, відповідно до договору від 26.03.2009 №Д-03/09;Б03261-1 купівлі-продажу цінних паперів, укладеного ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" (до проведення реорганізації - ЗАТ "Фінансовий союз Банк"), (покупець) з Товариством з обмеженою відповідальністю "Свіфт-Д" (далі - ТОВ „Свіфт-Д") (продавець), Позивач придбав по іменному індосаменту простий вексель емітента Приватного підприємства "Сталь-Маш" (далі - ПП "Сталь-Маш") від 18.12.08 серії АА №1760291, строк платежу "за пред'явленням, але не раніше 18.12.10", номінальна вартість 7500000,0 грн., вартість придбання 5650000,00 грн., на підставі актом прийому - передачі векселя від 26.03.2009.

Візуальним оглядом векселя встановлено переривність індосаментного ряду, а саме: відсутній індосамент (передаточний напис) від ТОВ "Свіфт-Д" до ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" (до проведення реорганізації - ЗАТ "Фінансовий союз Банк").

Відповідно до наданої копії цього векселя ПП "Сталь-Маш" видано вексель серії АА №1760291 на користь Закритого акціонерного товариства страхова компанія "Союз" (далі - ЗАТ СК "Союз"), (перший держатель), яким вчинено на користь ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" (до проведення реорганізації - ЗАТ "Фінансовий союз Банк") індосамент наступного змісту: "Платити наказу ЗАТ "Фінансовий союз банк (після реорганізації - ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк")", скріплено печаткою ЗАТ СК "Союз" та завірено підписом директора в особі Істоміної О.В. (дата вчинення індосаменту не зазначена).

За даними АІС "Податки" ЗАТ СК "Союз" 28.07.2011 скасовано держреєстрацію, та 08.09.2011 знято з податкового обліку у зв'язку з визнанням підприємства банкрутом.

За результатами виїзної планової перевірки ЗАТ СК "Союз" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства проведеного за період з 01.07.2008 по 30.09.2009 (акт від 25.12.2009 №3995/22-0/32701914), було встановлено, що вексель емітента ПП "Сталь-Маш" від 18.12.2008 серії АА №1760291, строк платежу "за пред'явленням, але не раніше 18.12.2010", номінальна вартість 7500000,00 грн. був отриманий ЗАТ СК "Союз" від підприємства ПП "Сталь-Маш" згідно договору від 18.12.2008 №ДУ№1 до дог.№Б810226-1 за 18.12.2008.

Згідно матеріалів вказаної перевірки, в подальшому за договором від 26.03.2009 №Д-03/О9;Бв3261-1 цей вексель від 18.12.2008 серії АА №1760291 був проданий ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" за ціною 5650000,00 грн.

Податкова інспекція дійшла висновків, що банком в порушення пп.7.6.1 п.7.6 ст.7, пп..4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону №334 занижено валові доходи за 2009 рік на загальну суму 4636036,00 грн.

Відповідно до Закону України "Про обіг векселів в України" від 5 квітня 2001 року №2374-ІІІ, цей Закон визначає особливості обігу векселів в Україні, який полягає у видачі переказних та простих векселів, здійсненні операцій з векселями та виконанні вексельних зобов'язань у господарській діяльності, відповідно до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі, з урахуванням застережень, обумовлених додатком II до цієї Конвенції, та відповідно до Женевської конвенції 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі, Уніфікованого закону про переказні векселі та прості векселі, запровадженого Женевською конвенцією 1930 року.

Тобто, щодо обігу векселів цей закон є спеціальним.

Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно в документарній формі.

Відповідно до ст. 5 Закону № 2374-III векселі (переказні та прості) складаються на бланках з відповідним ступенем захисту від підроблення, форма та порядок виготовлення яких затверджуються Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку за погодженням з Нацбанком України з урахуванням норм Уніфікованого закону, і не можуть бути переведені у бездокументарну форму (знерухомлені).

Вексель - це борговий цінний папір, який посвідчує відносини позики і безумовне грошове зобов'язання сплатити власнику векселя грошові кошти після настання строку платежу.

Вексель визначає основну суму боргу, яку векселедавець повинен сплатити векселедержателю.

Ст. 4 Закону № 2374 визначено, що на момент видачі векселя (виписування) векселедателя, який зазначається на лицевій стороні векселя, може лише при наявності грошового боргу за поставлені товари, виконані роботи чи надані послуги. Вексель виписується на особу, перед якою у векселедателя виникають боргові зобов'язання.

Згідно з пунктом 1.2 Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями у національній валюті на території України, затвердженого постановою Правління НБУ від 16.12.2002 року №508, придбання векселя це одержання векселя у власність через купівлю, врахування, заставу (заклад), видачу або дарування, спадщину або іншу угоду, результат якої майнове право на вексель.

Пунктом 12.1 цього ж Положення визначено, що купівля та продаж векселів здійснюються банком відповідно до законодавства України та на підставі укладеного з продавцем (покупцем) договору.

Суд першої інстанції, дійшов висновку, що в даному випадку ТОВ "Фінанс-Брок", ТОВ „Свіфт-Д" (торговці цінними паперами) придбали векселі по бланковому індосаменту, який входить в послідовний ряд індосаментів, і є складовим безперервного ряду індосаменту.

А вже ТОВ „Фінанс-Брок" та ТОВ "Свіфт-Д" продали векселі Позивачу як цінний папір, а не видали їх в рахунок боргових зобов'язань перед Позивачем.

Оскільки векселі було придбано позивачем за договорами купівлі - продажу цінних паперів, позивач є законним векселедержателем векселів, що підтверджено індосаментним написом та актами прийому-передачі.

Проте, колегія суддів вважає такі висновки суду помилковими.

Так, за умовами договорів купівлі-продажу цінних паперів, укладених Банком з

ТОВ „Фінанс-Брок" та ТОВ „Свіфт-Д"- (продавці), продавець зобов'язується передати вексель за актом прийому-передачі за іменним індосаментом.

Іменного індосаменту на користь Позивача, відповідно до вимог договорів від 16.04.2008 №Д-12/08; Б804161-1 та 26.03.2009 №Д-03/09;Б03261-1, ні ТОВ „Фінанс-Брок", ні ТОВ „Світ-Д" здійснено не було.

Окрім того, відповідно до положень ст.655 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.

Згідно положень ч.1 ст.656 ЦК України предметом договору купівлі-продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому.

Згідно положень ст.77 Уніфікованого закону про переказні векселі та прості векселі затвердженого Женевською Конвенцією 1930 року (далі - Уніфікований закон) до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, в тому числі положень, що стосуються індосаменту (статті 11 - 20)

Відповідно до ч.1 ст.16 Уніфікованого закону власник переказного векселя вважається його законним держателем, якщо його право на вексель базується на безперервному ряді індосаментів.

Згідно з положеннями ст.14 Уніфікованиого закону встановлено, що індосамент переносить всі права, що випливають з переказного векселя.

Згідно з п.1.2 Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями в національній валюті на території України затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 16.12.2002 N508, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2003 N174/7495 (далі - Положення №508) індосант - юридична або фізична особа, яка володіє векселем і здійснює передатний напис (індосамент).

Власником веселів та індосантом, яким було вчинено індосамент на користь ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" по векселям від 31.01.2008 серії АА №№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558 було ТОВ „Вектор-Трейд", а по векселю від 18.12.2008 АА№1760291 - ЗАТ СК „Союз" без зобов'язання щодо сплати та без оформлення відповідного договору, та без передачі права власності на зазначені векселі ТОВ „Фінанс-Брок" та ТОВ „Світ-Д" відповідно.

Окрім того, дата погашення векселів від 31.01.2008 серії АА №№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558 (емітент - ТОВ „ЛІОКС") припадала на 31.01.2010, в свою чергу, згідно копій зворотної сторони зазначених векселів, запис щодо продовження терміну погашення векселів, здійснено безпосередньо першим векселедержателем, а саме ТОВ „Вектор-Трейд".

Під час перевірки встановлено, що з копій протоколів засідання правління ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" від 28.01.2010, 28.01.2011, 29.06.2011 б/н, вбачається, що підставою для зміни терміну сплати по 5 векселям емітованими ТОВ „ЛІОКС" стало звернення директора підприємства Омельченко О.Л. (лист від 22.01.2010 №22/01-2010 строк платежу запропоновано подовжити до 31.01.2011) та директора підприємства Оглу А.Р. (лист від 24.01.2011 №01-24/11 строк платежу запропоновано подовжити до 30.06.2011, лист від 29.06.2011 №06-29/11 строк платежу запропоновано подовжити до 31.12.2011). На підставі вищезазначених листів банком були прийняті рішення стосовно подовження строків сплати до 31.01.2011, 30.06.2011 та 30.12.2011, відповідно.

Візуальним оглядом копій векселів ТОВ „ЛІОКС" (зворотнього боку, алонжу), встановлено, наявність печаток останнього та підписи директорів підприємства Омельченко О.Л. та Оглу А.Р. датовані 29.01.2010, 31.01.2011 та 30.06.2011 та відповідно, шляхом закреслення, змінено дату сплати з 31.01.2010 на 31.01.2011, 30.06.2011 та 30.12.2011. При цьому, як свідчать копії векселів, при змінах дати сплати за векселями отримана згода не лише у банку, а й у першого держателя векселя - ТОВ „Вектор-Трейд" та завірено директором в особі Бондар Є.В. та вчинено напис „Відповідно до змін" від 29.01.2010), який не мав будь-яких зобов'язань перед банком.

Виходячи з викладеного, ТОВ „Фінанс-Брок" та ТОВ „Світ-Д" не могли здійснити продаж векселів за договорами купівлі-продажу цінних паперів, оскільки не мали та не набули право власності на зазначені векселі.

Відповідно до ч.1 ст.16 Уніфікованого закону власник переказного векселя вважається його законним держателем, якщо його право на вексель базується на безперервному ряді індосаментів.

Згідно з положеннями ст.14 Уніфікованого закону встановлено, що індосамент переносить всі права, що випливають з переказного векселя.

Виходячи з викладеного, первинними документами, підтверджуючими право на відображення операцій з векселями в окремому обліку, крім договору купівлі-продажу та акту прийому-передачі векселів, мають бути безпосередньо векселі, які містять безперервний індосаментний ряд.

Перелік обов'язкових реквізитів для переказного векселя наведено у ст. 1, а простого - у ст. 75 Уніфікованого закону. Виходячи зі змісту ч.2 ст.196 ЦК України і статей 2, 76 Уніфікованого закону документ, який не містить обов'язкових реквізитів, перелічених у вказаних статтях Уніфікованого закону, не є цінним папером (векселем).

В свою чергу, перевіркою встановлено перервність індосаментного ряду по векселям від 31.01.2008 серії АА№№0234554, 0234555, 0234556, 0234557, 0234558 та від 18.12.2008 АА№1760291.

Таким чином, висновки суду першої інстанції щодо наявності саме бланкового індосаменту на векселях емітованих ТОВ „ЛІОКС" та ТОВ „Сталь-Маш", а також, щодо наявності безперервного індосаментного ряду по зазначеним векселям, і як наслідок, правомірності формування позивачем валових витрат по зазначеним векселям є помилковими.

Колегія суддів погоджується з висновками податкового органу, викладеними в акті перевірки щодо допущених позивачем порушень пп.7.6.1, пп.7.6.4 п.7.6 ст.7, пп.4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону України від 28.12.1994 №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон №334), ч.5 пп. 153.8 ст.153 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого завищено в окремому податковому обліку цінних паперів від'ємне значення фінансового результату від операцій з векселями за III квартал 2008 року та занижено прибуток від операцій з векселями за перевірений період.

Щодо правомірності формування ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" страхового резерву по операціях з врахованими векселями.

Як вбачається з матеріалів справи, за договором від 29.04.2008 №ВР01/08 про врахування векселів ПП "Емпоріум", укладеного між ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" та Приватним підприємством "Елегант" (далі - ПП "Елегант"), врахована вартість векселів складає 41462447,00 грн. при номінальній вартості цих векселів 60105800,00грн.

Розмір основного боргу за таким видом кредиту, як врахування векселів дорівнює сумі, фактично перерахованій Банком підприємству сумі 4462447,0 грн. по вказаному договору.

Очікуємий процентний доход ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" у вигляді дисконту становить 18643353,00 грн. (60105800,00 грн. - 41462447,00 грн. =18643353,00 грн).

За результатами перевірки встановлено, що банк протягом перевіреного періоду при розрахунку страхового резерву під враховані векселі збільшував розмір страхового резерву для повного покриття ризиків неповернення основного боргу на суму нарахованого дисконту.

Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи оскаржене рішення в частині нарахованих відповідачем зобов'язань, суд посилався на положення ст.56 Закону України від 20.05.1999 №679-XIV „Про Національний банк України" (далі - Закон №679), відповідно до якої Національний банк видає нормативно-правові акти з питань, віднесених до його повноважень, які є обов'язковими для органів державної влади і органів місцевого самоврядуванні, банків, підприємств, організацій та установ незалежно від форм власності, а також для фізичних осіб.

В свою чергу, судом не було взято до уваги, що згідно з положеннями п.4 ст.7 Закону №679, Національний банк встановлює для банків правила проведення банківських операцій, бухгалтерського обліку і звітності, захисту інформації, коштів та майна.

Положеннями ст.41 Закону №679 передбачено, що Національний банк встановлює обов'язкові для банківської системи стандарти та правила ведення бухгалтерського обліку і фінансової звітності, що відповідають вимогам законів України та міжнародним стандартам фінансової звітності. Згідно з п.23 ст.7 Закону №679 Національний банк здійснює інші функції у фінансово-кредитній сфері в межах своєї компетенції, визначеної законом.

Тобто, Національний банк може встановлювати правила, розроблювати інструкції та інші нормативні документи, тільки стосовно ведення бухгалтерського обліку.

В свою чергу, принципи побудови системи оподаткування в Україні, податки і збори (обов'язкові платежі) до бюджетів та до державних цільових фондів, а також права, обов'язки і відповідальність платників були визначені Законом України від 25.06.1991 №1251-XII „Про систему оподаткування" (який діяв протягом перевіряємого, до введення в дію Податкового кодексу України, далі - Закон №1251).

Згідно з положеннями ст.6 Закону №1251 об'єктами оподаткування є доходи (прибуток), додана вартість продукції (робіт, послуг), вартість продукції (робіт, послуг), у тому числі митна, або її натуральні показники, спеціальне використання природних ресурсів, майно юридичних і фізичних осіб та інші об'єкти, визначені законами України про оподаткування.

Висновки суду першої інстанції щодо правомірності формування страхового резерву, згідно з положеннями Інструкцій Національного банку є вірними. В той же час, відображення вказаних витрат саме в податковому обліку та відповідно, віднесення до складу валових витрат, є необґрунтованим та таким, що не базується на аналізі податкового законодавства.

Так, під час перевірки встановлено, що в порушення пп.5.2.4 п.5.2 ст.5 та пп.12.2.1, пп.12.2.2 п.12.2 ст.12 Закону №334 (в редакції Закону України від 22.05.1997 №283/97-ВР), внаслідок створення страхового резерву під номінальну вартість врахованих векселів, ПАТ „Єкатеринославський комерціний банк" завищено валові витрати на загальну суму 4 483 869,59 грн.

До 01.10.2009 року до складу валових витрат, згідно з пп.5.2.4 п.5.2 ст.5 Закону №334 (в редакції Закону України №283/97-ВР від 22.05.1997), включались суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону, а саме: страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно із законодавством.

Згідно з пп.12.2.2 п.12.2 ст.12 Закону №334, з урахуванням положень підпункту 12.2.3 цієї статті, створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України, а також за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними безнадійними згідно з нормами цього Закону.

Тобто, обов'язковою умовою включення витрат на формування банком страхового резерву до складу валових витрат є наявність заборгованості (основного боргу) перед банком.

Відповідно до п.6.1 ст.6 Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями у національній валюті на території України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 16.12.2002 №508, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 28.02.2003 №174/7495, урахування векселів є формою кредитування банком юридичної або фізичної особи шляхом придбання векселя до настання строку платежу за ним зі знижкою (дисконтом) за грошові кошти з метою одержання прибутку від погашення векселя у повній сумі. Урахування векселів є кредитною операцією. Ураховуючи вексель, банк надає векселедержателю-пред'явнику строковий кредит. Отже, враховуючи викладене, операція із врахування векселів за своєю сутністю є кредитною операцією.

Дохід за врахованими векселями у вигляді дисконтів (процентів) включається до складу валового доходу на підставі пп.4.1.2 п.4.1 ст.4 Закону.

Фахівцями СДПІ було встановлено, що Банк протягом перевіреного періоду при розрахунку страхового резерву під враховані векселі у залишкову суму на звітну дату включав не лише суму основного боргу, а й нарахованого дисконту.

Положеннями пп.12.2.2 п.12.2 ст.12 Закону №334 до 01.10.2009 в податковому обліку було дозволено формувати лише у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу.

Відповідно до п.1.5 Правил бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків, затверджених постановою Правління Національного банку України від 25.09.1997 №316 дисконт (за операціями з борговими цінними паперами) - це різниця між номінальною вартістю цінного паперу та його ринковою вартістю (вартістю придбання), якщо ринкова вартість нижча номінальної без урахування нарахованих на час придбання процентів.

Виходячи з викладеного, сума дисконту не є сумою основного боргу по врахованим векселям, та відповідно, позивач не мав права в податковому обліку здійснювати формування страхового резерву на суму дисконту по врахованим векселям.

Таким чином, в порушення пп.5.2.4 п.5.2 ст.5 та пп.12.2.1, пп.12.2.2 п.12.2 ст.12 Закону №334, внаслідок створення страхового резерву під номінальну вартість врахованих векселів, банком було завищено валові витрати на загальну суму 4 483 869,59 грн.

Після 01.10.2009 Законом №1533-VI, який набув чинності 24.11.2009, зміст пп.12.2.1 п.12.2 ст.12 Закону №334/94-ВР викладено в наступній редакції:

«банки та небанківські фінансові установи, крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів, формують резерви для відшкодування збитків за всіма видами кредитних операцій(у тому числі гарантій, поручительств, акцептів та авалів, підтверджених акредитивів, зобов'язань з кредитування, консолідованого іпотечного боргу), коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках, придбаними цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю), іншими активними банківськими операціями згідно із законодавством (далі - страховий резерв).

Страховий резерв формується банком самостійно в розмірі та в порядку, передбачених методикою, яка визначається для банків Національним банком України, а для небанківських фінансових установ - спеціально уповноваженими органами виконавчої влади у сфері регулювання ринків фінансових послуг та цінних паперів відповідно до повноважень, та включається до складу валових витрат.»

Законом №1533-VI доповнено положення ст.22 Закону №334 пп. 22.14 і 22.15 такого змісту:

"22.14. Для визначення доходів або витрат платника податку від збільшення (зменшення) страхових резервів починаючи з податкового періоду, в якому набирає чинності цей Закон, на 1 січня 2009 року розраховується сума страхових резервів, сформованих відповідно до пункту 12.2 статті 12 цього Закону в редакції, викладеній у Законі України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з метою подолання негативних наслідків фінансової кризи".

При цьому коригування суми валових витрат (доходів) у зв'язку із створенням та використанням страхових резервів, сформованих до 1 січня 2009 року, не здійснюється.

22.15. Тимчасово, на період з 1 січня 2009 року до 1 січня 2011 року (включно), для банків-резидентів датою збільшення валових доходів від здійснення кредитних операцій є дата отримання таких доходів.

Доходи від кредитних операцій банків, нараховані за період з 1 січня 2009 року до 31 грудня 2010 року (включно) але не отримані станом на 1 січня 2011 року, включаються до складу валового доходу банку на дату їх фактичного отримання".

Банком до валових витрат включено суму нарахованих резервів під дисконт за відсутності ризику збитковості кредитної операції.

Судом першої інстанції не було взято до уваги, що, у зв'язку із змінами в Законі №334 Позивач отримав право включати в ІV кварталі 2009 року суму дисконту до складу валових витрат, але втратив його, зменшивши валовий дохід на суму дисконту, нарахованого за результатами 2009 року, тому що немає суми дисконту у валових доходах, не може її бути і у складі валових витрат.

Таким чином, в порушення положень пп.5.2.4 п.5.2 ст.5 та пп.12.2.1 п.12.2 ст.12 Закону №334 (в редакції Закону України №1533-VI) внаслідок віднесення до страхового резерву сум дисконту по врахованим векселям, що не був віднесений до складу валового доходу у ІV кварталі 2009 року, банком завищено валові витрати на зазначену вище суму.

З огляду на викладене, відповідачем правомірно донараховані зобов'язання та визначено штрафні санкції за вказані вище допущені позивачем порушення.

Що стосується порушення положень пп.4.1.2. п.4.1 ст.4, пп.11.3.6 п.11.3 ст.11 Закону України від 28.12.94 №334/94-ВР „Про оподаткування прибутку підприємств" (далі - Закон №334) шляхом заниження у IV кварталі 2009 року валових доходів на загальну суму 160000,00грн. у зв'язку з помилковим невключениям комісійних доходів до складу валових доходів.

В ході проведення аналізу між показниками фінансового та податкового обліку ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" за 2009 рік, встановлено розбіжності по відображенню комісійних доходів, а саме: комісійні доходи у податковому обліку менше ніж у фінансовому на загальну суму 160000,00грн.

Згідно з пп.4.1.2. п.4.1 ст.4 Закону №334 до складу валового доходу включаються: доходи від здійснення банківських, страхових та інших операцій з надання фінансових послуг, торгівлі валютними цінностями, цінними паперами, борговими зобов'язаннями та вимогами.

Положеннями пп.11.3.6. п.11.3 ст.11 Закону № 334/94-ВР регламентується порядок відображення в податковому обліку нарахованих відсотків за користування кредитом, так датою збільшення валових доходів кредитора від здійснення кредитно-депозитних операцій є дата нарахування процентів (комісійних) у строки, визначені кредитним (депозитним) договором.

В IV кварталі 2009 року діяв Закон № 334 в редакції Закону 23.06.2009 №1533-VI „Про внесення змін до деяких законів України з метою подолання негативних наслідків фінансової кризи" (далі - Закон №1533), яким змінювався порядок віднесення до складу валових доходів процентів за кредитами, а саме: п.22.15 ст.22 - тимчасово, на період з 01.01.2009 до 01.01.2011 (включно), для банків-резидентів датою збільшення валових доходів від здійснення кредитних операцій є дата отримання таких доходів.

Доходи від кредитних операцій банків, нараховані за період з 01.01.2009 до 31.12.2010 (включно), але не отримані станом на 01.01.2011, включаються до складу валового доходу банку на дату їх фактичного отримання.

ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" здійснив відображення валових доходів відповідно до вищезазначених норм податкового законодавства лише в частині відображення доходів від операцій з врахованими векселями.

Листом від 29.02.2012 №15/199 ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" повідомило, що розбіжність між показниками фінансового та податкового обліку по відображенню комісійних доходів за 2009 рік пояснюється помилковим не включенням до складу валового доходу комісійних доходів, нарахованих позичальникам, але не отриманих банком, у сумі 160000,00 грн. Копія зазначеного листа наявна в матеріалах справи.

Тобто, Позивач самостійно визнав наявність порушення норм податкового законодавства, зокрема положень пп.4.1.2. п.4.1 ст.4, пп.11.3.6 п.11.3 ст.11 Закону №334 шляхом заниження у IV кварталі 2009 року валових доходів на загальну суму 160000,00грн. у зв'язку з помилковим невключенням комісійних доходів до складу валових доходів.

В акті перевірки зроблено висновки щодо безпідставного відшкодування позивачем за рахунок страхового резерву заборгованості за кредитним договором, забезпеченим іпотекою, Банком занижено валовий дохід на суму коштів страхового резерву, використаних не за призначенням, в загальному розмірі 834872,73 гривень.

Так, між АБ "Південний" та ПП ОСОБА_8 було укладено кредитний договір від 09.11.2004 року №ГРН-619Л. Відповідно до вказаного договору Банком було надано кредит у розмірі 2000000,00 грн.

З метою забезпечення виконання зобов'язань за кредитним договором від 09.11.2004 №ГРН-619Л, між АБ „Південний" (далі - Іпотекодержатель), громадянкою України ОСОБА_9 ІПН НОМЕР_1 (далі - Іпотекодавець) та ПП ОСОБА_8 ІПН НОМЕР_2 (далі - Позичальник) укладено договір іпотеки від 15.11.2004, посвідчений приватним нотаріусом Дніпропетровського міського нотаріального округу Ярмолюк М.М. за реєстраційним номером №5148.

Згідно положень п.6 зазначеного договору в забезпечення виконання ОСОБА_8 зобов'язань за кредитним договором, ОСОБА_9 надала в іпотеку належну їй на праві власності, на підставі Свідоцтва про право власності, виданого Виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради від 28.12.2002 та на підставі рішення Виконавчого комітету Дніпропетровської міської ради від 22.11.2001 №2827, квартиру АДРЕСА_1.

27 вересня 2005 року між АБ "Південний" та Публічним акціонерним товариством "Єкатеринославський Комерційний Банк" та суб'єктом підприємницької діяльності - фізичною особою ОСОБА_8 було укладено договір про відступлення права вимоги.

Відповідно до положень п.1.1 договору відступлення права вимоги від 27.09.2005 Первісний кредитор передає свої права згідно Кредитного договору від 09.11.2004 №ГРН-619Л укладеного між Первісним кредитором за згодою Боржника, а Новий кредитор приймає на себе право вимоги за кредитним договором і стає за цим договором кредитором Боржника. До Нового кредитора переходить право вимоги всієї заборгованості згідно Кредитного договору та право на стягнення санкцій, збитків, штрафів, пені, курсових різниць, право звернення стягнення відповідно до похідних від Кредитного договору та право на стягнення санкцій, збитків, штрафів, пені, курсових різниць, право звернення стягнення відповідно до похідних від Кредитного договору угод, а саме договорів іпотеки від 15.11.2004, посвідчених приватним нотаріусом Дніпропетровського міського нотаріального округу Ярмолюк М.М., в тому числі за реєстровим номером №5148 .

ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" 26.01.2010 отримано лист від 26.01.2010 ПП ОСОБА_8, в якому він повідомив, що в вересні 2005 року ОСОБА_9, його дружина та Іпотекодавець за договором іпотеки від 15.11.2004 №5148, померла, а ним проводяться дії щодо отримання спадщини на вказане нерухоме майно, а також оформлення права власності в КП ДМБТІ м. Дніпропетровськ. Суму заборгованості за кредитним договором від 09.11.2004 №ГРН-619Л він визнає в повному обсязі.

Також, ОСОБА_8 просив відстрочити сплату заборгованості за кредитним договором до 26.08.2012 та зазначав про те, що зобов'язується до 26.08.2012 сплатити заборгованість за кредитним договором в повному обсязі.

Перевіркою було встановлено, що з метою поліпшення структури балансу банку на засіданні Кредитного комітету ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" від 24.09.2009 прийнято рішення про списання безнадійної заборгованості ПП ОСОБА_8 за кредитним договором від 19.11.2004 №ГРН - 619Л, в тому числі на суму основного боргу за кредитним договором 834872,73 грн. за рахунок страхового резерву, що підтверджується меморіальним ордером від 24.09.2009 № 23_27.

Положеннями ст.572 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) встановлено, що в силу застави кредитор (заставодержатель) має право у разі невиконання боржником (заставодавцем) зобов'язання, забезпеченого заставою, одержати задоволення за рахунок заставленого майна переважно перед іншими кредиторами цього боржника, якщо інше не встановлено законом (право застави). Застава виникає на підставі договору, закону або рішення суду (ч.І ст. 574 ЦК України).

Відповідно до ст.589 ЦК України у разі невиконання зобов'язання, забезпеченого заставою, заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави.

За рахунок предмета застави заставодержатель має право задовольнити в повному обсязі свою вимогу, що визначена на момент фактичного задоволення, включаючи сплату процентів, неустойки, відшкодування збитків, завданих порушенням зобов'язання, необхідних витрат на утримання заставленого майна, а також витрат, понесених у зв'язку із пред'явленням вимоги, якщо інше не встановлено договором.

Положеннями ст.23 Закону №898 передбачено, що у разі переходу права власності (права господарського відання) на предмет іпотеки від іпотекодавця до іншої особи, у тому числі в порядку спадкування чи правонаступництва, іпотека є дійсною для набувача відповідного нерухомого майна, навіть у тому випадку, якщо до його відома не доведена інформація про обтяження майна іпотекою.

Особа, до якої перейшло право власності на предмет іпотеки, набуває статус іпотекодавця і має всі його права і несе всі його обов'язки за іпотечним договором у тому обсязі і на тих умовах, що існували до набуття ним права власності на предмет іпотеки.

Якщо право власності на предмет іпотеки переходить до спадкоємця фізичної особи-іпотекодавця, такий спадкоємець не несе відповідальність перед іпотекодержателем за виконання основного зобов'язання, але в разі його порушення боржником він відповідає за задоволення вимоги іпотекодержателя в межах вартості предмета іпотеки.

Таким чином, у зв'язку з невиконанням ОСОБА_8 кредитних зобов'язань, ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" набув право пред'явити свої вимоги до спадкоємців в межах вартості предмета іпотеки та задовольнити свої вимоги за основним зобов'язанням шляхом звернення стягнення на предмет іпотеки - квартири.

Порядок відшкодування сум безнадійної заборгованості за рахунок страхового резерву платника податку встановлено положеннями п.12.3 ст.12 Закону №334. На момент списання заборгованості за Кредитним договором від 10.12.2008 №420/12-08 діяв Закон № 334/94-ВР, в редакції Закону №1533, п.12.3.4 п.12.3 ст.12 якого передбачено, що заборгованість, забезпечена заставою (у тому числі іпотекою), погашається у порядку, передбаченому нормами відповідних законів.

Заставодержатель має право відшкодувати за рахунок страхового резерву частину заборгованості, що залишилася непогашеною після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до умов закону та договору. У разі якщо відповідно до законодавства заборгованість особи вважається повністю погашеною після проведення позасудового звернення стягнення на предмет застави незалежно від суми коштів (вартості майна), що надійшла кредитору, за рахунок страхового резерву відшкодовується частина заборгованості, що перевищує суму коштів (оціночну вартість майна), фактично отриманих кредитором".

Відповідно до пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону №334 валовий дохід включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді: сум коштів страхового резерву, використаних не за призначенням.

Оскільки, ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" не пред'явив свої вимоги до спадкоємців в межах вартості предмета іпотеки та не задовольнив свої вимоги за основним зобов'язанням по кредитному договору шляхом звернення стягнення на предмет іпотеки на підставі рішення суду, виконавчого напису нотаріуса або згідно з договором про задоволення вимог іпотекодержателя, то Банк і не мав законодавчих підстав для відшкодування заборгованості по кредиту за рахунок сформованого страхового резерву.

Щодо повноти відображення суми безповоротної фінансової допомоги у складі валових доходів.

Перевіркою встановлено, що станом на 01.10.2011 частка Товариства з обмеженою відповідальністю „Променергоресурс" в статутному фонді ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" складає 0,0029 відсотків, або 338 180,00 грн.

Разом з тим, за даними АІС „Податки" ТОВ „Променергоресурс" 26.03.2008 скасовано державну реєстрацію, та 31.03.2008 знято з обліку в ДПІ.

В свою чергу, за рішенням власників, грошові кошти підприємству з статутного фонду банку не повертались.

Відповідно до пп.1.22.1 п.1.22 ст.1 Закону №334, безповоротну фінансову допомогу визначено зокрема, як суму заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.

Відповідно до ст.256 ЦК України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Згідно з положеннями ст.257 ЦК України встановлено загальну позовну давність тривалістю три роки.

Відповідно до ст.205 Господарського кодексу України господарське зобов'язання припиняється, зокрема, неможливістю виконання у разі ліквідації суб'єкта господарювання, якщо не допускається правонаступництво за цим зобов'язанням.

Відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону № 334/94-ВР валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

Згідно з п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону № 334/94-ВР валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України "Про списання вартості несплачених обсягів природного газу".

Позивачем, в порушення пп.1.22.1 п.1.22 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону №334, не включено до складу валового доходу у І кварталі 2011 року суму безповоротної фінансової допомоги по внеску ТОВ „Променергоресурс" до статутного фонду ПАТ „Єкатеринославський комерційний банк" у сумі 338 180,0 грн.

Щодо віднесення до складу валових витрат частини страхових платежів по договорам страхування кредитів, які не пов'язані з веденням господарської діяльності.

ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" перебував у фінансово - господарських відносинах з Відкритим акціонерним товариством "Страхове товариство "Іллічівське" (далі - ВАТ "Страхове товариство "Іллічівське") та Закритим акціонерним товариством "Страхова компанія "Дніпро-Поліс" (далі - ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс").

Між ВАТ „Страхове товариство "Іллічівське", надалі - Страховик, та ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк", надалі - Страхувальник, було укладено договір добровільного страхування кредитних ризиків, надалі - Договір від 28.12.2009 №ЦО-17- 000053.

Предметом страхування (п.1.1 Договору) є майнові інтереси Страхувальника, що не суперечать закону і пов'язані зі збитками, що завдані Страхувальнику внаслідок повного або часткового неповернення Позичальником Страхувальнику кредиту на умовах, встановлених діючим кредитним договором між Страхувальником та Позичальником ПП „Верона", умов кредитного договору від 07.10.2009 №441/10-09.

Так, ЗАТ "Фінансовий Союз Банк" (після реорганізації - ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк") та ПП "Верона" уклали кредитний договір від 07.10.2009 №441/10-09, згідно з яким (п.1.1) ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк", відповідно до положень та на умовах цього Кредитного договору відкриває ПП "Верона" відновлювану відкличну лінію, надалі - "кредитна лінія" або "кредит" у розмірі 51000000,00грн., ПП "Верона" повертає Банку кредит та сплачує проценти за користування кредитом на умовах, що передбачені цим Кредитним договором. Строк користування кредитом (п. 1.2): з 07.10.2009 по 06.10.2010.

В ході перевірки встановлено, що ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" у перевіреному періоді не зменшував валових витрат на частину сплачених страхових платежів за період з моменту визнання ПП "Верона" банкрутом по дату закінчення дії договору страхування.

Згідно з положеннями пп.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону №334 до складу валових витрат відносяться будь-які витрати зі страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних фондів платника податку; екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних із здійсненням ним господарської діяльності, у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, або будь-які витрати зі страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Пунктом 5.1 ст.5 Закону №334 визначено, що валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Позивачем, в порушення п.1.32 ст.1, п.5.1, пп.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону №334, завищено валові витрати на сплачену частку страхового платежу по договору страхування кредитних ризиків, яка не пов'язана з веденням господарської діяльності за III квартал 2010 року у загальному розмірі 650960,89грн..

Договір страхування кредитних ризиків втратив свою доцільність з 13.07.2010 (дати визнання позичальника банкрутом). Подальше використання договору добровільного страхування кредитних ризиків від 28.12.2009 №ЦО-17-000053 в господарській діяльності ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" фактично стало неможливим у зв'язку з припиненням його дії.

У разі дострокового розірвання договору страхування припиняються цивільно-правові відносини щодо захисту майнових інтересів Страхувальника у зв'язку з настанням певних страхових подій, передбачених договором страхування або чинним законодавством (в т.ч. банкрутства позичальника). Частина витрат, здійснена ПАТ „Єкатеринославський комерційний банк" за цим договором не є страховим платежем, пов'язаним з веденням господарської діяльності у розумінні п.1.32 ст.1, п.5.1, пп.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону №334 і підлягає виключенню зі складу валових витрат в податковому періоді, на який припадає припинення договору.

Крім того, між ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс", далі - Страховик, яка зобов'язується виплатити при настанні страхового випадку страхове відшкодування та ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" (Страхувальник ), що вносить страхову премію (платіж), були укладені типові договори добровільного страхування кредитів від 30.09.2010 №10/09/30-07КР, №10/09-30-06КР, №10/09/30-05КР, №10/09/30-04КР, №10/09/30-03КР, №10/09/30-02КР, №10/09/30- 01КР, від 29.03.11 №11/03/29-07КР, №11/03/29-08КР.

Під час перевірки встановлено, що Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 10.05.2011 (справа №19/5009/2464/11) за заявою ТОВ "ТД Консмет" порушено провадження у справі про банкрутство ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс".

При розгляді заяви кредитора, встановлена неспроможність виконання ЗАТ "СК "Дніпро - Поліс" своїх грошових зобов'язань перед кредитором, встановлена відсутність боржника за місцезнаходженням.

Постановою Господарського суду Запорізької області від 23.05.2011 у справі №19/5009/2464/11 відповідно до ст.5, 22, 52 Закону №2343, ст.28 Господарського процесуального кодексу України, ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс" визнано банкрутом, відкрито ліквідаційну процедуру, призначено ліквідатора.

Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 11.07.2011 у справі №19/5009/2464/11 затверджено звіт ліквідатора та затверджено ліквідаційний баланс банкрута, ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс" ліквідовано, провадження у справі припинено.

Під час перевірки встановлено, що позивачем у перевіреному періоді не зменшувалися витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування на частину сплачених страхових платежів за період з моменту визнання ЗАТ "СК "Дніпро-Поліс" банкрутом по дату закінчення дії договорів страхування.

Відповідно до ч.6 ст.45 Закону №2343 у разі визнання господарським судом страховика банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури всі договори страхування, укладені таким страховиком, за якими страховий випадок не настав до дати прийняття зазначеного рішення, припиняються, за винятком випадків, передбачених частиною третьою цієї статті.

Страхувальники за договорами страхування, дії яких припиняються на підставах, передбачених частиною шостою цієї статті, мають право вимагати повернення частини виплаченої страховику страхової премії пропорційно різниці між строком, на який був укладений договір страхування, і строком, протягом якого фактично діяв договір страхування, якщо інше не передбачено законодавством.

Тобто, у зв'язку з визнанням ЗАТ „СК „Дніпро-Поліс" банкрутом, вищевказані Договори страхування кредитів з 23.05.2011 припинили свою дію достроково, що призвело до неможливості їх подальшого використання в господарській діяльності ПАТ „Єкатеринославський комерційний банк".

Позивач вказав, і його твердження врахував суд, що під час ліквідаційної процедури ЗАТ "СК "Дніпро - Поліс", ліквідатором підприємства за заявою ПАТ "Єкатеринославський Комерційний Банк" виявлено, визнано та розглянуто кредиторські вимоги у розмірі 973645,61 грн., розрахованих станом на 31.05.2011.

Проте, на момент закінчення перевірки факт звернення з вимогою до ЗАТ СК „Дніпро - Поліс" про повернення частини виплаченої страховику страхової премії згідно з положеннями ч.7 ст.45 Закону №2343 Позивачем підтверджено не було.

Відповідно до положень пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

У разі визнання страхової компанії банкрутом припиняються цивільно-правові відносини щодо захисту майнових інтересів Страхувальника у зв'язку з настанням певних страхових подій, передбачених договором страхування або чинним законодавством (банкрутства страхової компанії). Тому, частина витрат, здійснена Позивачем за договорами страхування від 30.09.10 №10/09/30-07КР, №10/09-30-06КР, №10/09/30-05КР, №10/09/30-04КР, №10/09/30-03КР, №10/09/30-02КР, №10/09/30-01КР, від 29.03.11 №11/03/29-07КР, №11/03/29-08КР не є страховими платежами, пов'язаними із провадженням саме господарської діяльності у розумінні положень п.14.1.27, п.14.1.36 п.14.1 ст.14, пп.140.1.6, п.140.1 ст.140 ПК України, і підлягає виключенню зі складу витрат, що враховуються при обчислені об'єкта оподаткування в податковому періоді, на який припадає припинення договору страхування.

Виходячи з викладеного, висновки суду першої інстанції щодо правомірності включення ПАТ „Єкатеринославський Комерційний Банк" до складу валових витрат частки страхового платежу за договорами добровільного страхування є помилковими.

Оскільки порушення позивачем приписів податкового законодавства за вказаний вище період знайшло своє підтвердження, підстави для задоволення позовних вимог та скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення відсутні.

Таким чином, апеляційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, апеляційну скаргу відповідача слід задовольнити, а рішення суду першої інстанції слід скасувати, з прийняттям нового про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Керуючись п.3 ч.1 ст. 198, ст.ст. 202, 205, 207 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Державної податкової служби - задовольнити.

Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Єкатеринославський Комерційний Банк» - задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2012 року у справі № 2а/0470/9104/12 - скасувати та прийняти нову постанову.

В задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «Єкатеринославський Комерційний Банк» - відмовити.

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, визначені ст. 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови виготовлено 16.06.2016р.

Головуючий: Н.П. Баранник

Суддя: А.В. Суховаров

Суддя: А.А. Щербак