Ухвала суду № 58189741, 31.05.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"31" травня 2016 р. м. Київ К/800/13814/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

при секретарі Калініні О.С.

за участю представника відповідача - Перепелюка О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.03.2015

у справі № 826/17515/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інрайс Девелопмент»

до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Інрайс Девелопмент» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві № 0000068152 від 06.06.2014 та № 0000091152 від 15.08.2014.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.12.2014 в задоволенні позовних вимог відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.03.2015 постанову суду першої інстанції скасовано; прийнято нову постанову, якою позов задоволено; визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з мотивів обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити без змін рішення суду першої інстанції, як таке, що прийняте з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить відмовити в задоволенні касаційної скарги, оскільки оскаржувана постанова суду апеляційної інстанції є законною та обґрунтованою.

Представником відповідача в судовому засіданні заявлено клопотання про реорганізацію відповідача із Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві на правонаступника - Державну податкову інспекцію у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлене клопотання, дійшов висновку про його задоволення.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, листом № 740/7/26-57-07-08/15 від 15.04.2014 Головне управління Міндоходів у м. Києві повідомило відповідача про необхідність проведення перевірки позивача та проінформувало про наявність в провадженні СУ ФР ГУ Міндоходів у м. Києві матеріалів досудового розслідування, внесених до ЄРДР за № 32014100000000068 від 31.03.2014 за фактом вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України, в т.ч. службовими особами TOB «Сістем Енерджи Нью»; про проведення співробітниками ОУ ДПІ у Святошинському районі ГУ Міндоходів у м. Києві почеркознавчої експертизи підписів директора підприємства TOB «Сістем Енерджи Нью» (ОСОБА_1); про те, що згідно висновку експертизи від 03.04.2014 № 243 встановлено, що підписи від імені ОСОБА_1 на наданих документах виконані трьома особами.

Експертно-криміналістичним центром була здійснена експертиза наступних документів: реєстраційної заяви ПДВ Форми № 1-ПДВ від 22.11.2012; довіреності TOB «Сістем Енерджи Нью» від 27.11.2012 № 2; заяви TOB «Сістем Енерджи Нью» від 20.11.2012 б/н на видачу довідки форми 4-ОПП; довіреності TOB «Сістем Енерджи Нью» від 09.12.2012 № 4; договору № 1 від 22.11.2012 між TOB «Леотрейдінг Плюс» та TOB «Сістем Енерджи Нью»; специфікації № 1 на поставку товару від 22.11.2012; статуту TOB «Сістем Енерджи Нью».

Згідно висновків даної експертизи вбачається, що на наведених вище документах підписи здійснено трьома різними особами.

За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки з питання достовірності формування податкового кредиту та від'ємного значення ТОВ «Інрайс Девелопмент» за жовтень 2013 року, складено акт № 43-26-55-15-02/38103900 від 20.05.2014, в якому зафіксовані порушення: п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту за жовтень 2013 року на суму ПДВ в розмірі 11 617 614 грн. та завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за жовтень 2013 року в розмірі 76 грн. та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за жовтень 2013 року в розмірі 11 617 538 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 06.06.2014 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № 0000068152 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 11 617 538 грн.

За результатом адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення, Головним управлінням Міндоходів у м. Києві прийнято рішення від 12.08.2014 № 7311/10/26-15-10-06/15, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 06.06.2014 № 0000068152 та збільшено суму від'ємного значення податку на додану вартість, визначену в податковому повідомленні-рішенні від 06.06.2014 №0000068152 на 75,50 грн.

15.08.2014 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від № 0000091152 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість на 76 грн.

Матеріалами справи встановлено, що між ТОВ «Інрайс Девелопмент» (Замовник) і TOB «Сістем Енерджи Нью» (Підрядник) укладено договір підряду № 27/002-13-Н від 27.02.2013 та договір підряду № 2 від 06.03.2013 про виконання будівельних робіт на об'єкті будівництва «Логістичний Центр», за умовами якого Підрядник зобов'язується своїми силами і засобами та на свій ризик в установлені даним Договором строки на об'єкті: «Логістичного центру», розташованого за адресою: Одеська область, Біляївський район, землі Нерубайської селищної ради, масна 2, ділянки № 11, 12, 13, виконати підготовчі та будівельно-монтажні роботи, а саме: водовідлив з площадки майданчику, улаштування бетонної підоснови підлог; улаштування каркасу, зовнішнього стінового та покрівельного огородження. А Замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконані Підрядником належної якості роботи на умовах, передбачених даним Договором; в установлені даним Договором строки на об'єкті «Логістичиого центру», зобов'язується своїми силами і засобами та на свій ризик виконати підготовчі та будівельно-монтажні роботи, а саме зовнішні позамайданчикові мережі енергозабезпечення. А Замовник зобов'язується прийняти та оплатити виконані Підрядником належної якості роботи на умовах, передбачених даним Договором.

На підтвердження реального характеру господарських операцій по даному договору позивачем до суду надані виписки по рахунку, податкові накладні, довідки про вартість виконаних будівельних робіт, акти приймання виконаних будівельних робіт.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що позивачем не надано належних доказів наявності технічних можливостей виконання умов договорів, оскільки як зазначено в акті перевірки відповідно до звітів на ТОВ «Сістем Енерджи Нью» працює лише одна особа; в матеріалах справи відсутні докази залучення до виконання підрядних робіт третіх осіб, оскільки відповідно до умов спірних договорів, залучення до виконання робіт третіх осіб можливе лише з дозволу замовника (позивача); ТОВ «Сістем Енерджи Нью» має стан «направлено повідомлення про відсутність за місцезнаходженням»; 08.04.2014 анульовано свідоцтво ТОВ «Сістем Енерджи Нью» платника податку на додану вартість.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, апеляційний адміністративний суд виходив з того, що судовий експерт не досліджував та не аналізував податкові накладні, надані TOB «Сістем Енерджи Нью» позивачеві, первинні бухгалтерські документи щодо взаємовідносин позивача і TOB «Сістем Енерджи Нью» та договори, укладені між позивачем і TOB «Сістем Енерджи Нью»; в матеріалах справи наявна нотаріальна заявка від 11.08.2014, відповідно до якої директор TOB «Сістем Енерджи Нью» ОСОБА_2 засвідчує, що з 2012 року та по теперішній час (дата заявки 11.08.2014) перебуває на посаді директора TOB «Сістем Енерджи Нью», та, діючи в інтересах підприємства, особисто укладав договори та чинив юридичні дії від імені підприємства, вчиняв необхідні організаційні дії та власноруч підписував всі необхідні первинні документи; у TOB «Сістем Енерджи Нью» наявні всі ліцензії, які передбачені чинним законодавством для проведення робіт за укладеним з позивачем договором; аналіз наявних у матеріалах справи копій первинних документів свідчить про відповідність їх вимогам наказу Мінрегіонбуду України від 04.12.2009 № 554 «Про затвердження примірних форм первинних документів з обліку в будівництві (Форми № КБ-2в, КБ-3)» та ДНБ Д.1.1-1-2000; позивач надав всі передбачені чинним законодавством документи (в т.ч. первинні документи), що необхідні для включення до податкового кредиту сум, що виникли в результаті господарських операцій із TOB «Сістем Енерджи Нью»; у позивача були та є в наявності додаткові документи, що підтверджують реальність укладених позивачем із TOB «Сістем Енерджи Нью» Договорів та реальність здійснених господарських операцій по вищезазначеним Договорам; відповідач під час проведення перевірки не досліджував реальність укладених позивачем із TOB «Сістем Енерджи Нью» договорів та реальність здійснених господарських операцій по вищезазначеним Договорам; відповідач лише під час розгляду справи, а не під час проведення перевірки, зазначив про відсутність у TOB «Сістем Енерджи Нью» відповідних ресурсів для виконання трудомістких та ресурсномістких робіт та нереальність здійснених TOB «Сістем Енерджи Нью» із позивачем господарських операцій; позивачем надано суду апеляційної інстанції додаткові документи, які, зокрема, підтверджують наявність у TOB «Сістем Енерджи Нью» відповідних ресурсів для виконання договірних робіт, а саме: наряди-завдання, акти на закриття прихованих робіт, загальний журнал робіт, лист ТОВ «Сістем Енерджи Нью» № 0301 від 01.03.2013 (відповідно до якого TOB «Сістем Енерджи Нью» просило позивача забезпечити доступ працівникам на об'єкт будівництва); податковим органом не було надано рішення суду у цивільній чи господарській справі, вироку суду у кримінальній справі або іншого належного доказу на підтвердження безтоварності здійснених позивачем господарських операцій чи вироків у кримінальних справах щодо наявності вини, умислу, направленого на незаконне заволодіння майном держави, в діях посадових TOB «Сістем Енерджи Нью»; експертний висновок взагалі не стосується взаємовідносин між позивачем і TOB «Сістем Енерджи Нью», а тому висновок експерта № 243 від 03.04.2014 від ГУ МВС України у м. Києві Науково-дослідного експертно-криміналістичного центру не може бути доказом порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Однак, висновки судів попередніх інстанцій є передчасними та такими, що зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.

Статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Згідно зі ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Слід зазначити, що вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України.

Так, згідно з п. 44.1 ст. 44 зазначеного Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 зазначеного Закону господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вищевказане визначення господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Отже, податковий орган відповідно до принципу офіційності має доводити в суді фіктивність господарської операції як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов'язань та правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення.

Разом з тим відповідно до ч. 1 ст. 11 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У справі, що розглядається, суди не дослідили, чи відбулося фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом (ТОВ «Сістем Енерджи Нью»), які могли спричинити реальні зміни майнового стану підприємства, та чи спричинили вони реальні зміни в майновому стані платника податків.

Для вирішення спору важливе значення також має встановлення факту реєстрації та перебування контрагента позивача на момент укладення та виконання спірного договору в стані платника податку на додану вартість, що надає право такому платнику видавати податкові накладні, які є підставою для формування податкового кредиту.

В обов'язковому порядку необхідно дослідити наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку; придбання робіт, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо.

У разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримання податкової вигоди, або те, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним.

При цьому судам слід врахувати, що у відповідності до ч. 1 ст. 81 КАС України для з'ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань у галузі науки, мистецтва, техніки, ремесла тощо, суд може призначити експертизу та, за необхідності, розглянути питання про можливість проведення почеркознавчої експертизи підписів на податкових накладних, виписаних TOB «Сістем Енерджи Нью» та інших первинних документах бухгалтерського та податкового обліку, які стали підставою для формування податкового кредиту позивача із вказаним контрагентом.

Слід також дослідити питання щодо причин неможливості подання позивачем до суду першої інстанції документів, які були надані до апеляційного адміністративного суду, на підтвердження наявності у ТОВ «Сістем Енерджи Нью» ресурсів для виконання договірних робіт.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

За вказаних обставин, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку про необхідність скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального та процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Допустити по даній справі заміну відповідача - Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві на правонаступника - Державну податкову інспекцію у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві.

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.03.2015 та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 08.12.2014 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний