Постанова № 57839096, 16.05.2016, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 травня 2016 р. Справа № 818/162/16Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Бенедик А.П.

Суддів: Калиновського В.А. , Філатова Ю.М.

за участю секретаря судового засідання Тітової А.В.

спеціаліста Головчанського Д.С.

представників позивача Павленко О.М., Кузьменко Т.О.

представника відповідача Сумцової С.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду у м. Харкові в режимі відеоконференції із Сумським окружним адміністративним судом адміністративну справу за апеляційною скаргою Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016р. по справі №818/162/16

за позовом Державного науково-дослідного інституту хімічних продуктів

до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області

про скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, Державний науково-дослідний інститут хімічних продуктів, звернувся до суду із адміністративним позовом до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області, в якому просить визнати незаконним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення від 30.12.2015 року № 0000832201 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 460188 грн., у т.ч. основного платежу на 306792 грн. та штрафної санкції на 153396 грн., як таке, що не відповідає вимогам Податкового кодексу України (далі - ПК України) та іншим актам законодавства.

В обґрунтування позовних вимог вказує, що встановлені на наслідком проведеної перевірки висновки податкового органу про порушення позивачем вимог діючого законодавства є необґрунтованими, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для його скасування. Зазначив, що оскільки згідно з укладеними господарськими договорами предметом постачання є саме продукція належної якості, технологічний процес, виготовлення якої містить визначений договорами певний перелік робіт, кожна з яких не може окремо розглядатись на предмет звільнення або не звільнення від сплати податку на додану вартість, то висновки податкового органу про те, що нп роботи з розробки конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів пільга з ПДВ не застосовується, є помилковими. Також вважає, що відповідач порушив триденний строк на прийняття податкового повідомлення-рішення з моменту отримання копії рішення про результат розгляду первинної скарги ГУ ДФС у Сумській області від 17.12.2015 року.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Шосткинської ОДПІ від 30.12.2015 року № 0000832201 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 460188 грн., із них за основним платежем 306792 грн. та 153396 грн. штрафні (фінансові) санкції.

Відповідач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач посилається на прийняття оскаржуваної постанови з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Вказує, що за наслідком проведеної перевірки, серед іншого, встановлений факт заниження позивачем податку на додану вартість, що підлягає сплаті на суму 302866 грн., що виникло внаслідок віднесення робіт за господарськими договорами до операцій, звільнених від оподаткування на підставі пільги по податку на додану вартість за кодом 14010514. Разом з тим, відповідно до п.32 підрозділу 2 розділу XX Прикінцевих положень ПК України пільга по ПДВ за кодом 14010514 звільняє від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України продукції оборонного призначення, яка визначена пунктом 9 статті 1 Закону України "Про державне оборонне замовлення". Тобто, на операції з постачання на митній території України продукції оборонного призначення, визначені згідно з пунктом 10 статті 1 Закону України "Про державне оборонне замовлення", а саме роботи з розробки конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів, пільга з ПДВ не застосовується. Таким чином, висновки податкового органу про заниження позивачем податку на додану вартість на суму 302866 грн. є обґрунтованими та як наслідок, визначення суми грошового зобов'язання за вказане порушення є законним. Крім того, скасовуючи в повному обсязі податкове повідомлення-рішення, суд першої інстанції не надав жодного обґрунтування незаконності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 3926,00 грн., яке мало наслідком інших порушень, а саме, за подвійне включення податкових накладних до реєстрів отриманих податкових накладних (2606,00 грн.) та за неправомірне включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість згідно з податковими накладними (номенклатура - підакцизні товари (паливно-мастильні матеріали), які не зареєстровані в єдиному реєстрі податкових накладних (1320,00 грн.).

Позивач надав письмове заперечення на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на обґрунтованість та об'єктивність рішення суду, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Представники сторін про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином.

Судове засідання у відповідності до положень ст. 122-1 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) проведено у режимі відеоконференції з Сумським окружним адміністративним судом.

У судовому засіданні представники позивача заперечували проти задоволення апеляційної скарги та просили відмовити в її задоволенні.

Представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що у період з 20.08.2015 року по 01.09.2015 року співробітниками Шосткинської ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДНДІХП з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2014 року, за наслідками якої складено Акт № 384/18-17-22-0005/14015318 від 08.09.2015 року.

Як зазначено в акті перевірки та не заперечувалось сторонами по справі, вказана перевірка була призначена у зв'язку з отриманням Шосткинською ОДПІ заперечень ДНДІХП до акту планової виїзної перевірки від 20.07.2015 року №313/18-17-22-0005/14015318 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.12.2014 року щодо застосування пільги по податку на додану вартість за кодом 14010514, за результатами розгляду яких, виникла необхідність ідентифікації виробів спецпризначення за кодом УКТ ЗЕД.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 194.1 ст. 194, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.6 ст. 198, п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ з урахуванням п. 201.4, п. 201.6, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201, п. 199.5, п. 199.4, п. 199.2, п. 199.1 ст. 199 ПК України, за рахунок чого позивачем занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті на суму 306792 грн., з яких занижено податкове зобов'язання на загальну суму 302866 грн. та завищено податковий кредит на суму 3926 грн., в тому числі: за вересень 2013 року - 182 грн., за листопад 2013 року - 1664 грн., за лютий 2014 року - 47 грн., за березень 2014 року - 130 грн., за вересень 2014 року - 288 грн., за листопад 2014 року - 303645 грн., за грудень 2014 року - 836 грн.

На підставі вищезазначеного акту перевірки, Шосткинською ОДПІ прийняте податкове повідомлення-рішення №0000622201 від 29.09.2015 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 763054 грн., у т.ч. за основним платежем 306792 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 456262 грн.

Не погоджуючись із правомірністю вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач провів процедуру його адміністративного оскарження.

Рішенням ГУ ДФС у Сумській області від 17.12.2015 року №15918/10/18-28-10-04-04-291/311ск первинну скаргу ДНДІХП задоволено частково, а податкове повідомлення-рішення Шосткинською ОДПІ №0000622201 від 29.09.2015 року скасовано в частині застосування штрафної санкції в сумі 302866 грн.

Рішенням ДФС України від 16.01.2016 року №719/6/99-99-10-01-01-25 скаргу ДНДІХП залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Шосткинською ОДПІ №0000622201 від 29.09.2015 року з урахуванням рішення, прийнятого за розглядом первинної скарги - без змін.

Листом ДФС України від 21.01.2016 року №1047/6/99-99-10-01-01-25 «Про розгляд доповнення до скарги» залишено без розгляду доповнення до скарги ДНДІХП на повідкове повідомлення-рішення Шосткинською ОДПІ №0000622201 від 29.09.2015 року.

З урахуванням рішення про результати адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення, Шосткинською ОДПІ 30.12.2015 року прийняте нове податкове повідомлення-рішення №0000832201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 460188 грн., у т.ч. основного платежу на 306792 грн. та штрафної санкції на 153396 грн.

Позивач, не погодившись із правомірністю податкового повідомлення-рішення Шосткинською ОДПІ від 30.12.2015 року № 0000832201, звернувся до суду із даним позовом.

Як було встановлено під час судового розгляду справи, фактичною підставою визначення позивачу суми грошового зобов'язання на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, слугували висновки податкового органу про заниження позивачем у перевіряємий період податку на додану вартість, що підлягає сплаті на суму 306792 грн., з яких занижено податкове зобов'язання на загальну суму 302866 грн. та завищено податковий кредит на суму 3926,00 грн.

Так, заниження податкового зобов'язання на загальну суму 302866 грн. виникло за рахунок неправомірного віднесення позивачем до операцій, звільнених від оподаткування на підставі пільги по ПДВ робіт з розроблення конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів; проведення технологічної підготовки виробництва для виготовлення виробів; проведення приймально-здавальних випробування виробів та безпосередньо виготовлення виробів.

Також, перевіркою встановлено завищення податкового кредиту податку на додану вартість на загальну суму 3926,00 грн., а саме: 2606,00 грн. через подвійне включення податкових накладних до реєстрів отриманих податкових накладних та зазначених в цих накладних сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту (у вересні 2013 року в сумі 182,00 грн., у листопаді 2013 року в сумі 1664,00 грн., у лютому 2014 року в сумі 47,00 грн., у березні 2014 року в сумі 130,00 грн., у вересні 2014 року в сумі 8,00 грн., у листопаді 2014 року в сумі 575,00 грн.); 1320,00 грн. внаслідок неправомірного включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість згідно з податковими накладними (номенклатура - підакцизні товари (паливно-мастильні матеріали), які не зареєстровані в єдиному реєстрі податкових накладних (у т.ч. у вересні 2014 року 280,00 грн., у листопаді 204,00 грн., у грудні 2014 року 836,00 грн.)

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені Шосткинською ОДПІ за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства є необґрунтованими та як наслідок, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 30.12.2015 року № 0000832201 є протиправним та підлягає скасуванню в повному обсязі.

Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Перевіряючи правомірність встановлених за наслідком проведених перевірок порушень позивачем вимог діючого законодавства в частині заниження податкового зобов'язання за рахунок неправомірного віднесення до операцій, звільнених від оподаткування на підставі пільги по ПДВ робіт з розроблення конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів; проведення технологічної підготовки виробництва для виготовлення виробів; проведення приймально-здавальних випробування виробів та безпосередньо виготовлення виробів, колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Відповідно до положень 14.1.36 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п. 22.1 ст. 22 ПК України, об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

Згідно п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України, об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Пунктом 200.1 ст. 200 вказаного Кодексу встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно п. 198.1 ст. 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. При цьому, відповідно до п. 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, при складанні податкової звітності з метою правильного відображення господарської операції повинні враховуватись відповідні документи первинного обліку, а саме по зазначених операціях придбання результатів робіт (товарів) повинні бути в наявності як і акти виконаних робіт, так і результати таких виконаних робіт (товарів).

Як встановлено під час судового розгляду справи та не заперечувалось сторонами ДНДІХП, є учасником Державного концерну «Укроборонпром».

Позивач вказує, що в рамках виконання Державного оборонного замовлення ДНДІХП укладено із іншими підприємствами господарські договори на поставку виробів (Б-2ОФ, Б-3ОФ, БЧ та Б-621), виготовлених відповідно до вимог конструкторської документації та технічних умов, які являються складовими частинами ракет РК-20Ф, РК-3ОФ, 621 та Р-ЗС.

Так, між позивачем та Державним підприємством "Державне Київське конструкторське бюро "Луч" (далі - ДП «ДККБ «Луч») укладено договори № 325-14/03 на виготовлення виробів Б-3ОФ 7Х3.299.001 та проведення їх випробувань від 15.10.2014 року (а.с.75), № 320-14/03 на виготовлення виробів Б-2ОФ 7Х3.299.011 та проведення їх випробувань від 15.10.2014 року (а.с.100).

Також, між ДНДІХП та Державною акціонерною холдинговою компанією "Артем" (далі - ДАХК "Артем") укладено договори № 328/14/01 від 21.10.2014 року (а.с.130) та №327-14/01 від 16.10.2014 року (а.с.138).

Відповідно до умов вказаних договорів, позивач взяв на себе зобов'язання розробити конструкторську та технологічну документацію на обладнання, оснастку та інструмент для виготовлення виробів; виготовити оснащення, контрольно-вимірювальний та робочий інструмент для виготовлення виробів; провести приймально-здавальні випробування виробів; виготовити вироби (Б-2ОФ, Б-3ОФ, БЧ, Б-621), які являються складовими частинами ракет РК-2ОФ, РК-3ОФ, 621, Р-ЗС, що зазначено в паспортах на відповідну продукцію (а.с.81-86, 101-113, 143-145).

Тобто, вироби Б-2ОФ, Б-3ОФ, БЧ, Б-621 відповідають коду товарів згідно з вимогами класифікації УКТ ЗЕД 9306 90 10 00 - бомби, гранати, торпеди, міни, ракети та аналогічне озброєння і їх частини; патрони, снаряди та інші боєприпаси і їх частини, включаючи дріб та пижі до патронів - для військових цілей. Вказана обставина також підтверджується експертним висновком Київської торгово-промислової палати №СК-36 від 27.04.2015 року (а.с.126-128).

19.11.2014 року, позивачем отримано від ДП «ДККБ «Луч» передплату в сумі 573405,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 95567,50 грн., відповідно до договору №320-14/03 від 15.10.2014 року на розробку конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення виробів та проведення їх випробувань. На суму передплати виписані податкові накладні №19 на загальну суму 573405,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 95567,50 грн., №28 на загальну суму 573405,00 грн.

Також, позивачем 19.11.2014 року отримано від ДП «ДККБ «Луч» передплату в сумі 384390,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 64065,00 грн., відповідно до договору №325-14/03 від 15.10.2014 року з ДП «ДККБ «Луч» на розробку конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення виробів та проведення їх випробувань. На суму передплати за вищевказані роботи були виписані податкові накладні №18 на загальну суму 384390,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 64065,00 грн. та №27 на загальну суму 384390,00 грн.

Крім того, 06.11.2014 року позивачем отримано від ДАХК «Артем» передплату в сумі 470399,92 грн., у тому числі податок на додану вартість 78399,99 грн., відповідно до договору №327-14/01 від 16.10.2014 року з ДАХК «Артем» на розробку конструкторської і технологічної документації (КД і ТД) на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів Б-621 згідно креслення 503.11.00.000.0 СБ та 503.11.00.000.0 ТУ; проведення технологічної підготовки виробництва для виготовлення виробів Б-621 згідно креслення 503.11.00.000.0 СБ; проведення приймально-здавальні випробування виробів Б-621 креслення 503.11.00.000.0 СБ згідно ТУ 503.11.00.000.0 ТУ; виготовлення виробів Б-621 креслення 503.11.00.000.0 СБ у кількості 40 штук. На суму передплати за вищевказані роботи виписані податкові накладні №4 на загальну суму 470399,62 грн., у тому числі податок на додану вартість 78399,99 грн., і №34 на загальну суму 470399,62 грн.

26.11.2014 року позивачем отримано від ДАХК «Артем» передплату в сумі 984560,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 164093,33 грн., відповідно до договору №328-14/01 від 21.10.2014 року з ДАХК «Артем» на розробку конструкторської і технологічної документації (КД і ТД) на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів БЧ згідно технічних умов 9-Е-1023.000ТУ; проведення технологічної підготовки виробництва для виготовлення виробів БЧ; проведення приймально-здавальних випробування виробів БЧ згідно ТУ9-Е-1023.000ТУ; виготовлення виробів БЧ у кількості 120 штук. На суму передплати за вищевказані роботи були виписані податкові накладні №30 на загальну суму 984560,00 грн., у тому числі податок на додану вартість 164093,33 грн., і №32 на загальну суму 984560,00 грн.

Суми податку на додану вартість нараховані на суму одержаної переплати були включені позивачем до податкової декларації з податку на додану вартість.

У подальшому з набранням чинності Закону України №1658-У-ХІІ від 02.09.2014 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування продукції оборонного призначення», позивачем було проведено коригування у бік зменшення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму одержаної передплати за вищевказаними договорами одержаними за розробку конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів. Застосована пільга з податку на додану вартість за кодом 14010514 згідно п.32 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України.

Перевіряючи правомірність вказаних дій позивача, колегія суддів дійшла висновку про наступне.

Відповідно до пункту 32 підрозділу 2 розділу ХХ "Прикінцеві положення" ПК України тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України: продукції оборонного призначення, визначеної такою згідно з пунктом 9 статті 1 Закону України "Про державне оборонне замовлення", що класифікується за такими групами, товарними позиціями та підкатегоріями УКТ ЗЕД, зокрема: групи 93, крім включених до товарних позицій 9303 - 9304, а також 9305 (тільки призначених для виробів товарних позицій 9303 - 9304), 9306 90 90 00 та 9307 (із змінами, внесеними Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування продукції оборонного призначення" від 02.09.2014 року, який набрав чинності 25.09.2014 року).

Згідно ч. 3 Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування продукції оборонного призначення" від 02.09.2014 року встановлено, що цей Закон набирає чинності з дня його опублікування та поширюється у тому числі на продукцію оборонного призначення, яка перебувала під митним контролем, але не була випущена для вільного обігу на території України до дня набрання чинності цим Законом, крім тієї, що підпадає під визначення пункту 2 цього Закону.

Відповідно до п. 30.1 ст. 30 ПК України, податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов'язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.

Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об'єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (п. 30.2 ст. 30 ПК України).

Колегія суддів зазначає, що структура об'єкту податкової пільги за пунктом 32 підрозділу 2 розділу ХХ "Прикінцеві положення" ПК України аналогічна структурі об'єкту податкової пільги за пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ "Прикінцеві положення" ПК України, яким визначено, що тимчасово, з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції.

Так, наказом Міністерства доходів і зборів України від 07.10.2013 року № 536 затверджена Узагальнююча податкова консультація щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання програмної продукції, відповідно до якої операції з постачання систем та/або устаткування/обладнання, невід'ємною складовою яких є програмна продукція, не віднесені до операцій з постачання товарів і послуг, до яких застосовуються податкові пільги з податку на додану вартість. Відповідно при здійсненні таких операцій платники податків зобов'язані здійснювати нарахування та сплату податку на додану вартість за такими операціями на загальних підставах, визначених для поставки товарів та послуг в Україні.

Лише у випадку, якщо програмна продукція була поставлена підприємством постачальником/виконавцем робіт з побудови системи як окремий елемент поставки та на таку продукцію передано право власності (згідно договору про передання виключних майнових прав інтелектуальної власності), то така операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість як операція з постачання програмної продукції згідно з пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України.

Згідно Листа ДФС від 06.10.2015 року №21155/6/99-99-19-03-02-15 вказано, якщо послуги з технічної підтримки (встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків) програмної продукції (комп'ютерних програм), що здійснюється її виробником, є складовою постачання програмної продукції, то операції з постачання програмної продукції, до складу вартості якої входять послуги з технічної підтримки (встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків) програмної продукції (комп'ютерних програм), звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

На підставі викладеного, враховуючи, що предметом постачання за укладеними позивачем господарськими договорами є продукція оборонного призначення, технологічний процес виготовлення якої містить перелік робіт за договором, колегія суддів дійшла висновку, що вказані роботи слід вважати складовою частиною постачання продукції оборонного призначення, які звільняються від оподаткування податком на додану вартість та не можуть розглядатися, як об'єкт оподаткування, окремо від такої продукції.

У зв'язку зі змінами до ПК України з питань застосування пільгового режиму оподаткування продукції оборонного призначення, між позивачем та замовниками були укладені додаткові угоди до договорів № 325-14/03 від 15.10.2014 року (а.с.79), № 320-14/03 від 15.10.2014 року (а.с.104), № 328/14/01 від 21.10.2014 року (а.с.132, 133), № 327-14/01 від 16.01.2014 року (а.с.141, 142), щодо зміни ціни продукції оборонного призначення.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України визначено: якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст.192 ПК України встановлено: якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Відповідно до підпункту 50.1 статті 50 ПК України, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

На підставі викладеного, позивачем було правомірно здійснено коригування у перевіряємий період сум податкових зобов'язань з податку на додану вартість, оскільки вказані суми вартості робіт у податкових накладних № 18 від 19.11.2014 року (а.с.90), № 19 від 19.11.2014 року (а.с.118), № 27 від 19.11.2014 року (а.с.89), № 28 від 19.11.2014 року (а.с.117), № 30 від 26.11.2014 року (а.с.136), № 4 від 06.11.2014 року (а.с.152) змінилися.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає помилковими встановлені за наслідком проведеної перевірки висновки податкового органу про заниження позивачем податкового зобов'язання на загальну суму 302866 грн. внаслідок неправомірного віднесення до операцій, звільнених від оподаткування на підставі пільги по ПДВ робіт з розроблення конструкторської і технологічної документації на обладнання, оснастку і інструмент для виготовлення та випробування виробів; проведення технологічної підготовки виробництва для виготовлення виробів; проведення приймально-здавальних випробування виробів та безпосередньо виготовлення виробів.

Оцінюючи дії відповідача на відповідність критеріям зазначеним в ч. 3 ст. 2 КАС України, колегія суддів прийшла до висновку, що приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення про нарахування позивачу суми грошового зобов'язання за вказане порушення, податковий орган дійшов до неправомірного висновку про порушення позивачем вимог діючого законодавства, а тому воно є незаконним та підлягає скасуванню в цій частині.

Разом з тим, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині визначення позивачу суми грошового зобов'язання в сумі 3926 грн., виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для нарахування позивачу суми грошового зобов'язання в сумі 3926 грн. згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, слугували встановлені за наслідком проведеної перевірки висновки податкового органу про завищення підприємством у перевіряємий період податкового кредиту податку на додану вартість, а саме:

- 2606,00 грн. внаслідок порушення п.198.6 ст. 198, з урахуванням п.201.4, п.201.6, п.201.7, п.201.10 ст. 201 ПК України через, подвійне включення податкових накладних до реєстрів отриманих податкових накладних та зазначених в цих накладних сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту (у вересні 2013 року в сумі 182,00 грн., у листопаді 2013 року в сумі 1664,00 грн., у лютому 2014 року в сумі 47,00 грн., у березні 2014 року в сумі 130,00 грн., у вересні 2014 року в сумі 8,00 грн., у листопаді 2014 року в сумі 575,00 грн.);

- 1320,00 грн. внаслідок порушення п.198.6 ст. 198, п.201.10 ст. 201, п.11 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, через неправомірне включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість згідно з податковими накладними (номенклатура - підакцизні товари (паливно-мастильні матеріали), які не зареєстровані в єдиному реєстрі податкових накладних (у т.ч. у вересні 2014 року 280,00 грн., у листопаді 204,00 грн., у грудні 2014 року 836,00 грн.).

Вказані порушення були встановлені актом перевірки від 20.07.2015 року №313/18-17-22-0005/14015318 та через відсутність заперечень позивача до вказаного акту, були залишені без змін та відображені в акті перевірки № 384/18-17-22-0005/14015318 від 08.09.2015 року.

Колегія суддів зазначає, що позивачем під час судового розгляду фактично не оскаржувались встановлені податковим органом порушення, які були покладені в основу висновків про завищення податкового кредиту податку на додану вартість на загальну суму 3926,00 грн.

Незгоду із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням у вказаній частині позивач обґрунтовує порушенням строків та порядку прийняття податкового повідомлення-рішення.

Разом з тим, колегія суддів не погоджується з даними доводами позивача, виходячи з наступного.

Відповідно до п.3.4 р.3 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків» затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1236 від 28.11.2012 р. зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №2135/22447 від 20.12.2012 р. (чинного у 2015 році), якщо за результатами адміністративного оскарження грошове зобов'язання зменшується, то до платника податків направляється податкове повідомлення-рішення, яке містить зменшену суму грошового зобов'язання. Податкове повідомлення-рішення складається органом державної податкової служби, який склав податкове повідомлення-рішення, протягом 3 робочих днів з дня, що настає за днем отримання таким органом рішення за результатами адміністративного або судового оскарження.

Відповідно до п.9.7 р.9 Порядку оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду органами доходів і зборів затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України №848 від 25.12.2013 р. зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №99/24876 від 17.01.2014 р. (чинного у 2015 році), копія рішення, прийнятого органом доходів і зборів вищого рівня за результатами розгляду скарги платника податків, надсилається для виконання до органів доходів і зборів, рішення яких оскаржувалось.

Як вказує податковий орган та підтверджується матеріалами справи, копія рішення ГУ ДФС у Сумській області від 17.12.2015 №15918/10/18-28-10-04-04-291/311ск про результати розгляду первинної скарги позивача на податкове повідомлення-рішення №0000622201 від 29.09.2015 року одержана Шосткинською ОДПІ наручно безпосередньо в ГУ ДФС у Сумській області 28.12.2015 року.

Таким чином, Шосткинська ОДП,І отримавши 28.12.2015 року копію рішення ГУ ДФС у Сумській області від 17.12.2015 №15918/10/18-28-10-04-04-291/311ск, у визначений строк прийняла оскаржуване податкове повідомлення-рішення за №0000832201 від 30.12.2015 року про збільшення позивачу грошового зобов'язання з ПДВ, у т.ч. на суму 3926,00 грн.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині визначення позивачу суми грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 3926,00 грн. є законним, а тому відсутні правові підстави для його скасування.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов неправомірного висновку незаконності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині визначення позивачу суми грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 3926,00 грн., та як наслідок, скасував його в повному обсязі.

Відповідно до ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно п. 4 ч. 1 ст. 202 КАС України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є: порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання, а так само розгляд і вирішення справи неповноважним судом; участь в ухваленні постанови судді, якому було заявлено відвід на підставі обставин, які викликали сумнів у неупередженості судді, і заяву про його відвід визнано судом апеляційної інстанції обґрунтованою; ухвалення чи підписання постанови не тим суддею, який розглянув справу.

З урахуванням встановлених обставин у справі та допущених судом першої інстанції порушень норм матеріального права, колегія суддів вважає, що постанова Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016 року по справі №818/162/16 не відповідає вимогам ст.159 КАС України, а тому відповідно до вимог ст. 202, ч.2 ст. 205 КАС України підлягає скасуванню в частині задоволення адміністративного позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Шосткинської ОДПІ від 30.12.2015 року № 0000832201 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 3926,00 грн., із з прийняттям в цій частині нової постанови про відмову в задоволенні цієї частини позовних вимог.

В іншій частині постанова Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016 року по справі №818/162/16 скасуванню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п. 3 ст. 198, п. 4 ч.1 ст. 202, 205, 207, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області задовольнити частково.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016р. по справі №818/162/16 скасувати в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000832201 від 30.12.2015 року на суму 3926 (три тисячі дев'ятсот двадцять шість) грн. 00 коп.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою відмовити Державному науково-дослідному інституту хімічних продуктів в задоволенні цієї частини позовних вимог.

В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 10.03.2016р. по справі №818/162/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя (підпис)Бенедик А.П.Судді(підпис) (підпис) Калиновський В.А. Філатов Ю.М.

Повний текст постанови виготовлений 23.05.2016 р.