Ухвала суду № 57815893, 17.05.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"17" травня 2016 р. м. Київ К/800/5162/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області

на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014

та постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 25.09.2013

у справі № 2а-182/11/1470

за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства «Агрофірма «Роднічок»

до Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області

про скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Приватне сільськогосподарське підприємство «Агрофірма «Роднічок» звернулось до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області № 0000602301/0 від 12.11.2010 та № 0000602301/1 від 13.01.2011.

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 25.09.2013 позов задоволено, скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з мотивів протиправності їх прийняття.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 постанову суду першої інстанції змінено та виключено з її мотивувальної і резолютивної частин висновок суду щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.11.2010, в решті - постанову суду першої інстанції залишено без змін.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної виїзної позапланової перевірки позивача з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість в рахунок майбутніх платежів за квітень, червень та липень 2010 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період з 01.03.2009 по 30.06.2010, складено акт № 1219/07-19292651 від 01.11.2010, в якому зафіксовано порушення: пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: заниження позивачем податку на додану вартість за червень 2009 року на загальну суму 715 793 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки та процедури адміністративного оскарження відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.11.2010 та № 0000602301/1 від 13.01.2011 про визначення суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 073 689,50 грн., в т.ч.: 715 793 грн. основного платежу та 357 896,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Донарахування позивачу податкового зобов'язання з податку на додану вартість спірними податковими повідомленнями-рішеннями зумовлене неправомірним включенням сум податку на додану вартість із скороченої декларації по ПДВ 2008 року до загальної декларації ПДВ 2009 року.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що законодавець, скасувавши спеціальний режим оподаткування, передбачений п. 11.29 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість» не визначив механізм зарахування накопичених під час його дії сум при переході зі спеціального режиму на загальний, тому вказане не є підставою для позбавлення сільськогосподарського підприємства цих сум, а також застосування до нього штрафних санкцій.

Змінюючи рішення суду першої інстанції в частині оскарження податкового повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.11.2010, апеляційний адміністративний суд виходив з того, що воно є відкликаним, оскільки за наслідками апеляційного оскарження було прийнято нове податкове повідомлення-рішення.

Однак, суд касаційної інстанції з таким висновком апеляційного адміністративного суду погодитись не може, з огляду на наступне.

Відповідно до пп. 6.4.1 п. 6.4 ст. 6 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» податкове повідомлення або податкові вимоги вважаються відкликаними, якщо:

а) сума податкового зобов'язання або податкового боргу, а також пені та штрафних санкцій (за їх наявності) самостійно погашається платником податків;

б) контролюючий орган скасовує або змінює раніше прийняте рішення про нарахування суми податкового зобов'язання (пені і штрафних санкцій) або податкового боргу внаслідок їх адміністративного оскарження;

в) рішення контролюючого органу про нарахування суми податкового зобов'язання або стягнення податкового боргу скасовується чи змінюється судом;

г) податкові зобов'язання (крім податкового боргу) розстрочуються або відстрочуються чи стосовно них досягається податковий компроміс та про це зазначається у відповідному рішенні про розстрочення, відстрочення або податковий компроміс;

д) податковий борг визнається безнадійним.

В даному випадку, як встановлено матеріалами справи, податкове повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.11.2010 за наслідками адміністративного оскарження не було скасоване, а сума податкового зобов'язання з податку на додану вартість залишилась незмінною та при прийнятті податкового повідомлення-рішення № 0000602301/1 від 13.01.2011 була ідентичною попередньому податковому повідомленню-рішенню.

З огляду на викладене, відсутні підстави для висновку про відкликання податкового повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.11.2010 за результатами адміністративного оскарження.

Щодо суті позовних вимог, слід зазначити наступне.

Відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» об'єктом оподаткування є операції платників податку з: поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Згідно з пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 зазначеного Закону сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду..

Відповідно до пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Пунктом 11.29 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість», в редакції до 31.12.2008, передбачено спеціальний режим оподаткування для сільськогосподарських підприємств, який виключено Законом України «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України».

З набранням 01.01.2009 чинності Законом України від 31.10.2008 № 639-VI «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України» спеціальний режим оподаткування, передбачений пунктом 11.29 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», скасовано та запроваджено замість нього інший спеціальний режим, підстави та умови якого встановлено статтею 81 цього Закону.

В судовому порядку встановлено, що до 31.12.2008 ПСП «Агрофірма «Роднічок» знаходилось на спеціальній системі оподаткування для сільськогосподарських підприємств, на підставі п. 11.29 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість», та відповідно до цього спеціального статусу, ним ведеться подвійний облік господарської діяльності за критерієм відношення операцій до сільськогосподарського виробництва, а саме - позивачем подано до податкового органу дві декларації з ПДВ: «загальну» та «скорочену». В «загальній» декларації з ПДВ позивачем відображено податкові зобов'язання та кредит, що сформувалися за рахунок операцій не пов'язаних з сільськогосподарською діяльністю, а в «скороченій» - які утворилися у зв'язку із веденням сільськогосподарської діяльності.

За 2008 рік позивачем відповідно до «скороченої» декларації накопичено у рядку 24 суму ПДВ в розмірі 1 144 109 грн., проте після набранням чинності новою редакцією Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем не набуто нового статусу суб'єкта спеціального режиму оподаткування, а тому ним віднесено залишок податкового кредиту з р. 24 скороченої декларації за грудень 2008 року до загальної декларації з ПДВ за січень 2009 року (який в подальшому перенесено до червня 2009 року).

Такі дії підприємства в повній мірі узгоджуються з правилами підпункту 5.13.2 пункту 5.13 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 № 166 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), відповідно до якого суми податку на додану вартість, відображені в рядку 24 податкової декларації (скороченої) сільськогосподарських підприємств (пункт 11.21 Закону України «Про податок на додану вартість»), сільськогосподарських товаровиробників (пункт 11.29 Закону України «Про податок на додану вартість») за останній податковий період в умовах дії Закону, чинного до внесення змін Законом України «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України», уключаються із знаком «-» до рядка 8.4 «інші випадки» податкової декларації з податку на додану вартість, що подається після набуття чинності Законом України «Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України».

Відмінність спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських підприємств до 31.12.2008, від загальної системи з 01.01.2009 полягає лише в тому, що сільськогосподарські підприємства не перераховують до бюджету позитивну різницю між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту, а акумулюють її на власному спеціальному банківському рахунку. В інших питаннях, порядок нарахування та сплати ПДВ для сільськогосподарських підприємств на спеціальному режимі є такий самий, як і для інших підприємств.

Таким чином, за відсутності заборони в податковому законодавстві перенесення залишку податкового кредиту із спеціальної декларації до загальної платником податку на додану вартість в разі переходу на загальний режим оподаткування, тому перенесення позивачем свого податкового кредиту за 2008 рік до нової загальної декларації з ПДВ за 2009 рік цілком відповідає положенням Закону України «Про податок на додану вартість», при цьому слід зауважити, що законодавцем, скасовано спеціальний режим оподаткування однак, не визначено механізм зарахування накопичених під час його дії сум, при переході зі спеціального режиму на загальний, що відповідно не може бути підставою для позбавлення сільськогосподарського підприємства цих сум.

При відсутності прямої законодавчої заборони щодо перенесення залишку податкового кредиту із спеціальної декларації до загальної платником податку на додану вартість, який з 01 січня 2009 року не має підстав для перебування на спеціальному режимі оподаткування, інше правозастосування не відповідало б принципу рівності в оподаткуванні.

З огляду на викладене, правильними є висновки суду, що незважаючи на те, що законодавець, скасувавши спеціальний режим оподаткування, передбачений пунктом 11.29 ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість», не визначив механізм зарахування накопиченої в період його дії суми податку у складі податкового кредиту в «скороченій» декларації при переході зі спеціального режиму на загальний, це не може бути підставою для позбавлення платника ПДВ, стосовно якого змінився режим оподаткування, права на податковий кредит щодо цієї суми податку.

Крім того, вказані обставини вже досліджувались в рамках розгляду судових справ № 2-а-2544/09/1470 і № 2а-6930/09/1470 та судовими рішеннями підтверджено їх правомірність, проте незважаючи на це податковим органом проведено нову перевірку та знову поставлено під сумнів правомірність перенесення цих сум на подальші періоді.

Викладене дозволяє погодитись з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до ст. 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.

Враховуючи викладене, касаційна скарга Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області підлягає частковому задоволенню, постанова Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 - скасуванню, а постанова Миколаївського окружного адміністративного суду від 25.09.2013 - залишенню в силі.

Крім того, слід звернути увагу, що зазначення судом першої інстанції в описовій та резолютивній частинах податкового повідомлення-рішення № 0000602301/0 від 12.10.2010 в даному випадку є опискою яка згідно вимог ч. 1 ст. 169 КАС України може бути виправлена з власної ініціативи суду або за заявою особи, що брала участь у справі.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Жовтневої об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Миколаївській області задовольнити частково.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 скасувати та залишити в силі постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 25.09.2013.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний