Постанова № 57698328, 12.05.2016, Волинський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 травня 2016 року

Справа № 803/568/16

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Дмитрука В. В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Луцьку адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» до Ковельської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Волмакс» (далі – ТзОВ «Волмакс») звернулося з позовом до Ковельської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі – Ковельська ОДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.12.2015 року № 001121310.

Позовні вимоги обґрунтовані наступним:

- в ході проведення документальної позапланової невиїзної перевірки відповідачем надано оцінку та взято до уваги лише податкову декларацію з акцизного податку за жовтень 2015 року та додаток 6, проте, жодного первинного бухгалтерського документа, регістра бухгалтерського обліку, на підставі яких сформовано показники декларації акцизного податку за жовтень 2015 року, а також іншої податкової інформації, під час перевірки не використано та не надано їм правову оцінку;

- камеральною перевіркою неможливо дослідити мету придбання нафтопродуктів – для комерційного чи некомерційного використання, а висновки щодо неправомірності відображення кількісних показників в Додатку 6 до декларації з акцизного податку ґрунтуються на припущеннях та є протиправними, оскільки виходять за межі повноважень контролюючого органу при проведенні камеральних перевірок, що встановлені Податковим кодексом України;

- факт відпуску паливно-мастильних матеріалів (ПММ) через реєстратори розрахункових операцій не є тотожним здійсненню розрахункової операції, оскільки РРО окрім реєстрації розрахункових операцій може реєструвати кількість придбаних товарів, відповідно відвантаження товариством нафтопродуктів ТзОВ ВТФ «Авіас» на підставі не платіжних засобів, а за довірчими документами не підпадає під розуміння розрахункової операції в розрізі дії Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- продаж нафтопродуктів суб’єктам господарювання для їх використання в господарській діяльності не є особистим некомерційним використанням, відповідно операції з такого продажу не є об’єктом оподаткування акцизним податком, а дата їх здійснення не є датою виникнення податкових зобов’язань щодо реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами;

- висновки, викладені податковим органом в акті перевірки виключають можливість реалізації через мережу АЗС нафтопродуктів покупцям для комерційного використання, що, однак, суперечить поняттю «реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» та формі декларації акцизного податку, Додатком 6 до якої передбачено можливість здійснення реалізації товарів для комерційного використання у роздрібній торгівельній мережі;

- Правила роздрібної торгівлі нафтопродуктами регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з оптового продажу, а відтак посилання податкового органу на зазначені Правила в акті перевірки є безпідставним.

Відповідач в поданому письмовому запереченні позовні вимоги не визнав повністю, просить в задоволенні адміністративного позову відмовити, мотивуючи наступним:

- відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки відпуск пального відбувається через колонки кінцевому споживачу незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків;

- відповідно до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, відпуск пального відбувається через колонки кінцевому споживачу незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків, що передбачає обов’язок кінцевого реалізатора нарахувати та сплатити акцизний податок, а якщо юридична особа придбаває нафтопродукти як суб’єкт господарювання, то таке придбання може відбуватись виключно через нафтопровід, автомобільним (водним, залізничним) транспортом, що виключає необхідність сплати акцизного податку реалізатором такого товару.

Представниками сторін подано клопотання про розгляд справи без їх участі, у зв’язку з чим судом на підставі частини 4 статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України постановлено ухвалу про здійснення розгляду справи в порядку письмового провадження.

Дослідивши наявні у матеріалах справи письмові докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають до задоволення з наступних підстав.

Судом встановлено, що 20.11.2015 року ТзОВ «Волмакс» подано до Ковельської ОДПІ декларацію акцизного податку за жовтень 2015 року та Додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» за жовтень 2015 року по АЗС, що знаходиться за адресою: Волинська область, с. Старовойтове, вул. Прикордонників, 8.

17.12.2015 року головним державним ревізором-інспектором Ковельської ОДПІ проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у декларації з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів ТзОВ «Волмакс» за жовтень 2015 року, за результатами якої складено акт від 17.12.2015 року № 278/21/39467871.

Перевіркою встановлено, що позивачем в Додатку 6 податкової декларації акцизного податку за жовтень 2015 року відображено факт реалізації товарів для комерційного використання в сумі 125 422,06 грн., однак дана сума не була включена до об’єкта оподаткування акцизним податком, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов’язання зі сплати 5-відсоткового акцизного податку з роздрібного продажу палива, яке було безпосередньо реалізоване позивачем з колонок АЗС кінцевим споживачам.

На підставі акта перевірки Ковельською ОДПІ винесено податкове повідомлення-рішення від 29.12.2015 року № 001121310, яким позивачу збільшено суму грошового зобов’язання по акцизному податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 9 408 грн., з яких: основний платіж – 6 272 грн., штрафні санкції – 3 136 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі – ПК України) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є особа - суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно із пунктом 215.1 статті 215 ПК України до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

При цьому підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 ПК України передбачено, що одним із об’єктів оподаткування зазначеного податку є операції з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачає, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб’єктах господарювання громадського харчування.

Таким чином, обов’язковою умовою реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є передача цих товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Національний стандарт України ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 05.07.2004 року № 130, надає визначення поняттям роздрібної та оптової торгівлі.

Роздрібна торгівля – це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надання йому торговельних послуг.

Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов’язаних із цим послуг.

Наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 року № 14 затверджено Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку.

Відповідно до даного Порядку додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку:

графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;

графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;

у графі 5 «Вартість підакцизних товарів до оподаткування, грн. (гр. 3 - гр. 4)» вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.

З аналізу наведеного вбачається, що законодавцем окремою графою виділено вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, та які не включаються у базу оподаткування акцизним податком.

ТзОВ «Волмакс» відповідно до Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку заповнило додаток 6 до декларації, вказавши в графі 3 загальну вартість (з податком на додану вартість) реалізованих та відвантажених підакцизних товарів у роздрібній торгівельній мережі незалежно від форми розрахунків, а у графі 4 – вартість (з податком на додану вартість) реалізованих та відвантажених підакцизних товарів у роздрібній торгівельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання.

До показників колонки 4 (вартість реалізованого товару для комерційного використання) додатку 6 декларації акцизного податку за жовтень 2015 року ТзОВ «Волмакс» включено вартість реалізованих нафтопродуктів в адресу ТзОВ «ВТФ «Авіас» відповідно до договору поставки від 15.01.2015 року № П 15-92.

Умовами даного договору передбачено, що відвантаження нафтопродуктів здійснюється по довірчих документах через мережу АЗС, ТзОВ «ВТФ «Авіас» надається оптова знижка, розрахунки здійснюються шляхом перерахування грошових коштів на рахунок ТзОВ «Волмакс» після підписання актів прийому-передачі товару.

Виконання зобов’язань за договором поставки від 15.01.2015 року № П 15-92 у жовтні 2015 року підтверджується відповідними актами приймання-передачі товару від 31.10.2015 року, податковими накладними від 31.10.2015 року № 31008 та № 31009.

ТзОВ «ВТФ «Авіас» є платником акцизного податку з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, що підтверджується листом ТзОВ «ВТФ «Авіас» від 14.01.2016 року № 10, відповідно до якого вартість нафтопродуктів, отриманих від ТзОВ «Волмакс» за договором поставки від 15.01.2015 року № П 15-92, на АЗС, які розташовані у Волинській області, протягом вересня – жовтня 2015 року була реалізована споживачам по довірчим документам та включена до декларацій акцизного податку у періодах, в яких відбулася фактична реалізація довірчих документів покупцям через торгівельні точки, які розташовані у Волинській області.

Порядок відпуску нафтопродуктів на АЗС врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв’язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 (далі – Інструкція № 281).

Відповідно до пункту 10.3 даної Інструкції відпуск нафтопродуктів здійснюється: 1) за готівку; 2) за відомостями; 3) за талонами; 4) за платіжними картками.

Пунктом 216.9 статті 216 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов’язань щодо реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі – Закон № 265), а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Відповідно до статті 2 Закону № 265 розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відтак, з наведеного випливає, що відпуск нафтопродуктів такими способами як за відомостями, так і за талонами не підпадає під регулювання нормами Закону № 265.

Також виключення застосування РРО при відпуску нафтопродуктів за відомостями та за талонами підтверджується положеннями Інструкції № 281.

Так, згідно із пунктом 10.3.1.1 Інструкції № 281 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 року N 1315.

При цьому відповідно до пункту 10.3.1.3 Інструкції № 281 відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою N 17-НП. У цьому ж Змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (підпункт 10.3.4.2 Інструкції №281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції № 281 встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою N 16-НП.

У Змінному звіті АЗС за формою N 17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 Змінного звіту АЗС за формою N 17-НП.

Таким чином, до графи 3 Додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 Змінного звіту АЗС за формою N 17-НП, а до графи 4 – дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Разом з тим, реєстрація відпуску пального через реєстратор розрахункових операцій (РРО) не свідчить про здійснення розрахункової операції, оскільки РРО, окрім реєстрації розрахункових операцій, проводить також реєстрацію кількості придбаних товарів, що передбачено статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Суд відхиляє твердження відповідача про те, що згідно з нормами розділів 7, 8, 10 Інструкції через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачу, а відпуск юридичним особам, що придбавають їх з метою здійснення господарської діяльності виключно через нафтопроводи чи автомобільний (залізничний, водний) транспорт, оскільки зазначення в розділі 10 Інструкції поняття «споживачі» не є тотожним поняттю «кінцевий споживач» та не свідчить про можливість придбання юридичними особами нафтопродуктів на АЗС виключно для особистого некомерційного використання.

Крім того, відповідно до пункту 1 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, ці Правила визначають порядок приймання та роздрібної торгівлі бензином, дизельним паливом, скрапленим вуглеводневим газом, гасом, маслами, мастилами (далі - нафтопродукти), розфасованими нафтопродуктами, а також регламентують вимоги стосовно дотримання прав споживачів щодо належної якості нафтопродуктів, безпеки для життя та здоров’я споживачів, навколишнього природного середовища і рівня торговельного обслуговування.

З аналізу наведеного вбачається, що дані Правила регулюють саме порядок роздрібної торгівлі нафтопродуктами та не регулюють правовідносин з оптового продажу.

Здійснення роздрібного продажу нафтопродуктами через мережу АЗС не позбавляє права останнього здійснювати оптовий продаж нафтопродуктів для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій) (підпункт 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов’язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75 .1 статті 75 ПК України).

Таким чином, під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не може використовувати документи первинного обліку платника податків, проводити вивчення та оцінку укладених таким платником податків угод, оскільки дані про укладення зазначених угод не відображаються у податковій звітності.

А отже під час проведеної Ковельською ОДПІ камеральної перевірки неможливо було зробити висновок про реалізацію нафтопродуктів для комерційного чи не комерційного використання, тому суд вважає, що викладені в акті перевірки від 17.12.2015 року № 278/21/39467871 висновки про порушення позивачем статей 213-216 ПК України є безпідставними та ґрунтуються на припущеннях.

Таким чином, нарахування контролюючим органом акцизного податку на вартість реалізованих нафтопродуктів в адресу ТзОВ «ВТФ «Авіас» відповідно до умов договору поставки від 15.01.2015 року № П 15-92 є протиправним, оскільки призводить до подвійного оподаткування однієї бази оподаткування одним і тим же податком, що суперечить статтям 13, 23 ПК України.

Відповідно до статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Всупереч наведеним вимогам, відповідач не надав суду належних та допустимих доказів на підтвердження правомірності прийнятого податкового повідомлення-рішення від 29.12.2015 року № 001121310.

Враховуючи зазначене та з огляду на те, що відповідачем невірно надано правову оцінку фактичним обставинам справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог позивача та вважає їх такими, що підлягають задоволенню у повному обсязі.

Частиною першою статті 94 КАС України передбачено, що якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб’єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб’єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань Ковельської ОДПІ підлягає до стягнення на користь позивача судовий розмір в розмірі 1 378 грн., сплачений при поданні адміністративного позову.

Керуючись статтями 2, 69-72, 94, 158-163 Кодексу адміністративного судочинства України та на підставі Податкового кодексу України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Ковельської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 29 грудня 2015 року № 001121310.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Волмакс» за рахунок бюджетних асигнувань Ковельської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області судовий збір у розмірі 1 378 (одна тисяча триста сімдесят вісім) гривень 00 копійок.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на постанову суду подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду.

Суддя В.В. Дмитрук