Постанова № 57197866, 13.04.2016, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61004, м. Харків, вул. Мар'їнська, 18-Б-3, inbox@adm.hr.court.gov.ua П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

13 квітня 2016 р. № 820/724/16

Харківський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого - судді Самойлової В.В.

за участю секретаря судового засідання - Таранової О.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Харкові адміністративну справу за позовом приватної фірми "ГАЛС" до Центрального офісу з обслуговування великих платників податків Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у місті Харкові Міжрегіонального ГУ ДФС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

ПФ "ГАЛС" звернулась до належного суду з адміністративним позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у місті Харкові Міжрегіонального ГУ ДФС України від 15.01.2016 р. № 00000222202, № 0000032202, №00000522202 - в повному обсязі та № 00000012202 - в частині донарахування податку на додану вартість на суму 44 615 грн. та нарахованих штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 11 153,75 грн., прийняті відносно нього.

Позивач обґрунтовує свої вимоги наступним чином.

Так, він посилається на те, що при проведенні перевірки податковим органом та при оформленні її результатів мало місце не дотримання вимог податкового законодавства, висновки акту перевірки базуються на припущеннях і не підтверджуються об'єктивними даними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.

В судовому засіданні представники позивача за довіреністю Воскобойник Н.П., Соляник О.К., Ісаєнко М.О. позовні вимоги підтримали в повному обсязі та просили їх задовольнити.

Представник відповідача за довіреністю Лактіонова О.В., Рязанцев В.О. проти позову заперечували, посилаючись на те, що під час проведення вказаної перевірки та складанню акту перевірки фахівці відповідного податкового органу діяли згідно до вимог чинного податкового законодавства, а прийняті за результатами перевірки рішення є законними, у зв'язку з тим, що у складеному за результатами перевірки акті були зафіксовані порушення вимог податкового законодавства, за що згідно до Податкового кодексу України позивачу були визначені відповідні податкові зобов'язання на підставі оскаржуваних рішень.

Заслухавши представників сторін, дослідивши наявні в матеріалах справи докази, суд вважає, що позов підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Встановлено, що фахівцями Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у місті Харкові Міжрегіонального ГУ ДФС України була проведена документальна позапланова перевірка ПФ "ГАЛС" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2012 р. по 31.12.2014 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 р. по 31.12.2014 р., за результатами якої 29.12.2015 р. був складений акт за № 122/28-09-22-04/14093531, де були зафіксовані порушення вимог податкового законодавства, а саме:

- п.п. 138.1.1, п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4, пп.138.10.2 п. 138.10 ст.138, п. 140.3 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 797374 грн.;

- п.198.1, п.198.2, п. 198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7, п.201.8, и.201.10 ст.2()1 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 44 698 грн.;

- п.176.2 (б) ст. 176 Податкового кодексу України, а саме: неподання, подання з помилками податкової звітності за ф. 1-ДФ за 2,3 кв. 2012 року, 1,2,3,4 кв. 2013 року, 3,4 кв. 2014 р. про суми нарахованих (виплачених. наданих) доходів та утриманого (сплаченого) з них податку;

- пп. 263.5.1 п. 263.5, п.п. 263.6.1 п. 263.6, п. 263.7, пп. 263.9.1, п. 263.9 ст. 263 Податкового кодексу України встановлено заниження плати за користування надрами за перевіряємий період всього у сумі 643 719,35 грн.;

- п.2.6 гл. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 р. за № 40/10320) (із змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено неоприбуткування готівки в касі па суму 46247,57 грн.

За наслідками вказаного акту перевірки відповідачем стосовно позивача були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000022202 від 15 січня 2016 року форма «Р», яким було донараховано податкові зобов'язання з податку на прибуток на суму 712 572,00 грн. та штрафні санкції на суму 178 143,00 грн.;

- № 0000032202 від 15 січня 2016 року форма «Р», яким ПФ «Галс» було збільшено суму грошового зобов'язання з плати за користування надрами на загальну суму 643 719,35 грн. та нараховано штрафні санкції на суму 160 929,84 грн.;

- №0000052202 форма «С» від 15 січня 2016 року, яким було застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 231237,85 грн.;

- № 00000012202 форма «Р» від 15 січня 2016 р. про донарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 44 698, 00 грн. та штрафних санкцій у розмірі 11 174,50 грн.

Із зазначеними рішеннями суб'єкта владних повноважень суд не погоджується, виходячи з наступного.

Так, відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, де передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В даному випадку відповідач не надав належних доказів правомірності оскаржуваних рішень, оскільки, як вбачається з наявних письмових доказів факти вказаних порушень позивачем вимог податкового законодавства не знайшли свого підтвердження при судовому розгляді та спростовуються наступним.

Так, основним видом здійснюваної підприємницької діяльності ПФ «Галс» є забір, очищення та постачання води (код КВЕД 36.00). Крім того, підприємство здійснює й інші види діяльності, зокрема - виробництво безалкогольних напоїв; виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки (код КВЕД 11.07).

Підприємство здійснює забір води з джерела питного водопостачання, проводить технологічний виробничий цикл водопідготовки та здійснює нецентралізоване постачання питної води населенню за допомогою пересувних пунктів розливу - автоцистерн.

Також, ПФ "ГАЛС" виробляє та реалізовує фасовану у пляшки питну воду через торгівельні мережі.

При судовому розгляді встановлено, що на балансі підприємства є 4 свердловини, загальний обсяг добутої води з яких в період з 01.07.2012 року по 31.12.2014 р. складає 939 992,00 м. куб. На користування надрами на об'єкті надрокористування - Роганська-1 ділянка Роганського родовища Міністерством охорони навколишнього природного середовища України було видано спеціальний дозвіл, реєстраційний номер 4221 від 22 лютого 2007 року з терміном дії на 20 років. Мета надрокористування - видобування питних підземних вод для нецентралізованого водопостачання, промислового розливу. На об'єкт надрокористування - родовище «Дубки» видано спеціальний дозвіл, реєстраційний номер №5337 від 13.01.2011 р. Мета користування надрами - видобування технічних підземних вод, придатних для технічного водопостачання, та після відповідної водопідготовки за існуючою на підприємстві схемою для технологічних потреб.

Відповідно до статті 49 Водного кодексу України - головного законодавчого документу в сфері водокористування, - право на здійснення спеціального водокористування настає лише після отримання дозволу.

Судом також встановлено, що державним управлінням охорони навколишнього природного середовища в Харківській області 28.09.2010 р. було видано дозвіл №4878 на спеціальне водокористування.

Так, для того, щоб отримати дозвіл на спецводокористування, водокористувач має подати у відповідні інстанції документи, які обґрунтовують потребу у воді а також прийняті ним організаційні і технічні заходи щодо раціонального використання води та охорони водних об'єктів від виснаження та забруднення.

У дозволі на спеціальне водокористування встановлюються ліміт забору води, ліміт використання води та ліміт скидання забруднюючих речовин.

З метою дотримання вимог чинного законодавства, ПФ «Галс» у 2010 році було розроблено «Розрахунок індивідуальних балансових і питомих норм водоспоживання та водовідведення приватної фірми «Галс» (надалі - Розрахунок), який було узгоджено з Державним управлінням охорони навколишнього природного середовища в Харківській області 22.07.2010 року.

Цей документ враховує характеристики території розташування об'єкту та їх наближеність до джерел водопостачання та джерел скиду відпрацьованої води, детальна характеристика виробництва та його вимоги щодо водопостачання і водовідведення.

Задача нормування, як вказано в самому Розрахунку - це забезпечення застосування у виробництві технічно і економічно обґрунтованих норм водоспоживання і водовідведення з метою найефективнішого використання водних ресурсів і їх охорони від забруднення і виснаження.

Вода - один із найцінніших елементів життєзабезпечення людини. Тому державою в особі спеціально уповноважених на те органів і здійснюється контроль за дотримання водокористувачами норм водного та екологічного законодавства.

Відповідно до ст. 109 ВК спори з питань використання і охорони вод та відтворення водних ресурсів розглядаються центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, раціонального використання, відтворення і охорони природних ресурсів, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері розвитку водного господарства, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері геологічного вивчення та раціонального використання надр, місцевими радами, судом або третейським судом у порядку, встановленому законом.

Суд вважає, що в даному випадку зроблений відповідачем висновок про понаднормативне використання позивачем води є безпідставним, оскільки жодною нормою ПКУ не встановлено право податкових органів здійснювати контроль у сфері використання і охорони вод.

Також, відповідачем не наведено доказів притягнення ПФ «Галс» або посадових осіб підприємства до будь-якої відповідальності за порушення водного чи екологічного законодавства у зв'язку з понаднормативним використання води.

Окрім того, ПФ «Галс» - суб'єкт господарювання, діяльність якого побудована на неухильному дотриманні вимог чинного в Україні законодавства не лише в сфері справляння податків та зборів, але, як зазначено вище й у інших, не менш важливих сферах - в тому числі і екологічній, і водокористування, зокрема.

Тому, витрати води під час виробництва контролюються на підприємстві на всіх технологічних етапах з метою дотримання встановлених «Розрахунком» норм.

При судовому розгляді встановлено, що всі документи, що стосуються обліку витрачання води надавались позивачем під час перевірки.

Так, процес виробництва питної води, в тому числі і зберігання та транспортування регламентовано нормативно-технічними документами підприємства:

- ТУ У 36.0-14093531-005:2012 Вода питна з артезіанської свердловини «Роганська» з пунктів розливу. Технічні умови.

Розділ 1 вказаного документу передбачає, що ці технічні умови поширюються на воду питну з артезіанської свердловини «Роганська» з пунктів розливу, яку видобувають з артезіанської свердловини № 5869 глибиною 687 м, розташованої на ділянці «Роганська-1» Роганського родовища в м. Харків по вул. Роганська, 151, виготовляють шляхом різних видів фільтрації та знезараження ультрафіолетовим випромінюванням, після чого розливають у автоцистерни, поліетиленові ємності об'ємом 470 л і більше, та інші подібні транспортні ємності, у тому числі апаратів та кіосків для розливу питної води.

В залежності від технології підготування воду виробляють двох найменувань:

- вода питна з артезіанської свердловини «Роганська» (далі за текстом «вода питна «Роганська»);

- вода питна з артезіанської свердловини «Роганська» «V7(далі за текстом «вода питна «V7»).

На ТУ У 36.0-14093531-005:2012 ПФ «Галс» розроблена та запроваджена в дію Технологічна інструкція ТІ02:2012 «Технологічна інструкція з виготовлення води питної з артезіанської свердловини «Роганська» з пунктів розливу».

- ТУ У 15.9 -14093531-001-2003 Вода питна з артезіанської свердловини «Роганська» фасована. Технічні умови. З врахуванням зміни № 8:2012 до них)

Судом встановлено, що згідно розділу 1 цього документу ці технічні умови поширюються на воду питну з артезіанської свердловини «Роганська» фасовану, яку видобувають з артезіанської свердловини № 5869 глибиною 687 м, розташованої на ділянці «Роганська-1» Роганського родовища в м. Харків за адресою: вул. Роганська, 151, підготовляють шляхом різних видів фільтрації, знезаражують ультрафіолетовим випромінюванням, після чого фасують у тару з полімерних матеріалів ємністю від 0,5 мд3 до 20 дм3.

На ТУ У 15.9-14093531-001-2003 ПФ «Галс» розроблена та запроваджена в дію Технологічна інструкція ТІ 01:2012 «Технологічна інструкція з виготовлення води питної з артезіанської свердловини «Роганська» фасованої».

- ТУ У 24.1-14093531-003:2010 «Вода для електролітів»;

- ТУ У 25.2-14093531-002:2008 «Пляшка полімерна марки ПЕТФ та інші.

Згідно зазначених нормативно-технологічних документів вода з моменту її видобування до моменту постачання її споживачам проходить декілька технологічних операцій.

Необхідність їх проведення викликана не лише необхідністю дотримання вказаних вище технічних умов, інструкцій, але і державних санітарних норм, та інших документів в сфері водоспоживання з метою приведення її до встановлених показників, безпечних для споживання населенням, адже вода - є одним із головних продуктів для життєзабезпечення людини.

Так, технологічний процес виробництва питної води включає операції з подачі води зі свердловини, обробки (фільтрування, охолоджування, знезараження), та для різних номенклатурних позицій - газування, або без, та розливу води в ПЕТ та автоцистерни.

Як свідчать докази у справі, з метою здійснення господарсько-фінансової діяльності з виробництва води питної, ПФ «Галс» було укладено договори з ТОВ «Харківські артезіанські води» (надалі - ТОВ «ХАВ» код ЄДРПОУ 31644976), за якими ТОВ «ХАВ» виконуються окремі технологічні операції, а саме:

- договір №23/04 від 21.08.2004 р. з додатковою угодою від 21.12.2011 р., договір №17/13 від 22.01.2013 р. з додатковою угодою від 23.01.2013 р. та від 11.12.2014 р., за якими ТОВ «ХАВ» виконувались окремі технологічні операції з підготовки води ( фільтрація, охолодження, знезалізнення);

- договір 24/04 від 21.08.2004 р. з додатковою угодою від 21.12.2011 р., договір №18/13 від 22.01.2013 р. з додатковою угодою від 23.01.2013 р. та від 11.12.2014 р., за якими ТОВ «ХАВ» виконувались окремі технологічні операції з розливу питної води та води для електроліту в поліетиленову тару;

- договір б/н від 01.07.2005 р. з додатковою угодою від 21.12.2011 р., договір №19/13 від 22.01.2013 р. з додатковою угодою від 23.01.2013 р. та додатковою угодою від 27.03.2014 р., за якими ТОВ «ХАВ» виконувались окремі технологічні операції з сатурації питної води, та заправлення автоцистерн питною водою.

Згідно цих договорів, ТОВ «ХАВ» при виконанні робіт зобов'язувався дотримуватись технологічних норм, встановлених для цих операцій.

Витрати сировини, енергоносіїв, матеріалів та комплектуючих під час виконання вищезазначених операцій, контролювались сторонами на всіх етапах їх виконання та оформлювались шляхом складання відповідних первинних документів. Зокрема, це Акти по використаним матеріалам та виконаним роботам.

Згідно із статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Тобто з метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватись будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає наведеним законодавчим вимогам, та складення яких відповідає законодавчо встановленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці.

Суд зазначає, що всі ці документи надавались особам, що здійснювали перевірку під час її проведення. Будь-яких зауважень стосовно форми, змісту, реквізитів цих документів від перевіряючих не надходило і акт перевірки їх також не містить.

Отже, твердження відповідача що у ПФ «Галс» відсутні документи щодо передання сировини на ТОВ «ХАВ» - не відповідають дійсності.

Окрім того, відповідачем в акті перевірки на стор. 35 спотворено відповідь ПФ «Галс» від 04.11.2015 р. за № 206, яку було надано на запит СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС.

В запиті було конкретно зазначено найменування документів, які витребовувались на підтвердження взаємовідносин з ТОВ «ХАВ». ПФ «Галс» було надано відповідь про те, що крім актів виконаних робіт, під час перевірки надавались і інші документи у переліку (якими, як зазначено вище обліковувались операції за договорами), та про те, що вимоги стосовно надання видаткових накладних є безпідставними, оскільки між ПФ «Галс» та ТОВ «Харківські артезіанські води» відсутні правовідносини з поставки, чи купівлі-продажу.

Такими ж є вимоги стосовно надання інших, зазначених в запиті документів. Жодним із вищевказаних договорів не передбачено фіксування взаємовідносин між сторонами тими документами, які вимагаються в запиті. Не наведено норми чинного законодавства, які, в свою чергу, передбачають вимоги щодо ведення цих документів для фіксування взаємовідносин за такого роду договорами, та для обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань.

Також, відповідач в акті перевірки не заперечує факту використання переданих матеріалів ТОВ «ХАВ», не заперечує і факт виконання ТОВ «ХАВ» робіт, не висуває зауважень і до документів, якими результати робіт оформлювались, не оспорює і обсяги видобутої води, погоджується і з даними щодо обліку готової продукції

Проте податковий орган робить висновок про те, що ТОВ «ХАВ» виконує для ПФ «Галс» весь технологічний процес з виробництва готової продукції. Таке твердження відповідача не відповідає як затвердженим, та зареєстрованим відповідним чином нормативно-технологічним документам підприємства, так і фактичним взаємовідносинам між ПФ «Галс» та ТОВ «ХАВ», які закріплені договорами.

Наступний висновок відповідача про те, що виробничі втрати води, які передбачені Розрахунком в разі їх виникнення несе безпосередньо виконавець - ТОВ «ХАВ».

Такий висновок не відповідає ні суті взаємовідносин між ПФ «Галс» та ТОВ «ХАВ», ні нормам закону, якими ці відносини регулюються. За своєю суттю ці операції відносяться до підрядних робіт, та регламентуються главою 61 Цивільного кодексу України «Підряд».

Відповідно до ст. 837 ЦКУ договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові. А ст. 840 ЦКУ передбачає можливість виконання роботи з матеріалу замовника.

Таким чином, право власності на сировину та матеріали від замовника до підрядника не переходить, і тягар втрат сировини залишається на замовникові. Підрядник зобов'язується дотримуватись норм витрат сировини та матеріалів. Вищезазначені договори, якими врегульовано взаємовідносини між ПФ «Галс» та ТОВ «ХАВ» однією із умов мають дотримання технологічних норм, інструкцій замовника, та допущення до виконання робіт працівників підрядника лише після проходження навчання технологічним нормам по окремим операціям, які виконуються підрядником. В тому числі це стосується і норм витрат води. А контроль витрачених матеріалів і сировини здійснюється шляхом оформлення відповідних документів, зазначених вище.

Посилаючись в акті перевірки на Розрахунок, СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС погоджується з тим, що для здійснення діяльності ПФ «Галс» передбачені втрати води на господарсько - побутові потреби та втрати води, пов'язані з виробництвом готової продукції, а саме: на основному виробництві, яке включає водопідготовку і дільницю холодильної установки, розлив питної води в ПЕТ, розлив питної води в автоцистерни і допоміжному виробництві.

Висновок про понаднормове використання води та завищення в зв'язку з цим собівартості продукції зроблено СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС на підставі того, що згідно даних бухгалтерського обліку ПФ «Галс» оприбутковано на баланс по бухгалтерському рахунку №26 «Готова продукція» за період з 01.07.2012 р. по 31.12.2014 р. запаси у вигляді готової продукції, а саме - води, в розрізі номенклатурних позицій в обсязі 939992 куб.м, що дорівнює обсягу добутої води за вказаний період, з якої :

- 426 342,69 куб м. отримано з обробки від ТОВ «ХАВ» (розлиту в ПЕТ та ємності) і в подальшому реалізовано споживачам;

- 445 399,87 куб.м. вода «Роганську негазовану», яка в подальшому реалізована підведеним трубопроводом покупцям;

- 68 249,43 куб. м. вода на потреби «АБК» (9 827,919 куб.м.) та «Мийки автоцистерн» (58 421, 51 куб.м.).

З доказів справи вбачається, що станом на 31.12.2014 р. по бухгалтерському рахунку №26 відсутні залишки води на потреби «АБК», «Для мийки автоцистерн», «Вода на Малтюроп, ТЦРП» (споживачі за трубопроводом).

При цьому відповідач вважає, що оскільки Розрахунком не передбачено втрат води, які могли б виникнути в момент реалізації як готової продукції, а вода в обсязі 58 421,51 куб. м оприбуткована на рахунок №26 як готова продукція за номенклатурною позицією вода «Роганська» негазована для мийки автоцистерн, то такий обсяг води є використаним понаднормативно.

При цьому, на думку відповідача, оскільки вода з глибоководної свердловини в обсязі 494 592,13 куб. м (тобто 426 342,7 куб. м (розлита в ПЕТ та ємності) + 68 249,43 куб. м (АБК та Мийка автоцистерн) проходить повний технологічний процес обробки, а понаднормативні, як вважає відповідач 58 421,51 куб. м також проходять повний технологічний процес обробки, то виробнича собівартість по виготовленій продукції повинна розподілятись на весь обсяг води по всім номенклатурним позиціям. А в бухгалтерському обліку на весь обсяг обробленої води 494 592,13 куб. м сформувалась виробнича собівартість, яка при реалізації води в обсязі 426 342,69 куб. м сформувала витрати в податковому обліку. А саме - собівартість виготовленої та реалізованої продукції.

Цей висновок СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС є необґрунтованим, та таким, що не відповідає як дійсним обставинам, так і нормам чинного в Україні податкового законодавства, та законодавства в сфері бухгалтерського обліку.

Так, невідповідність дійсності та відсутність обґрунтування того, що вся вода з глибоководної свердловини пройшла повний технологічний процес обробки (стор. акту 38). Відповідач не наводить переліку операцій, які, на його думку, включено до повного технологічного процесу. І це твердження не відповідає дійсності. Насправді, майже кожен вид продукції є результатом різних технологічних процесів, які регламентуються різними нормативно-технологічними документами. І з води, добутої з глибоководної свердловини, виготовляються різні номенклатурні позиції (газована/негазована, розлита в ПЕТ/ємності, для електролітів і т.д).

Також, необґрунтований вибірковий підхід до врахування води, оприбуткованої на рахунку №26. Так, вода, використана на потреби АБК в об'ємі 9827,919 куб. м, на думку відповідача, використана в межах норм, і будь-які зауваження щодо її обліку та використання - відсутні. Але ж ця вода також пройшла певні технологічні операції, як і вода, яку податковий орган вважає використаною понаднормово, і також оприбуткована на рахунок №26.

Невідповідність дійсним обставинам та необґрунтованість висновку щодо того, що вода «Для мийки автоцистерн» 58 421,51 куб. м відноситься до втрат води при її реалізації як готової продукції, і в зв'язку з цим - віднесення її до понаднормативних витрат. Так, Розрахунком не передбачено втрат води під час її реалізації. Але ж це втрати не під час реалізації. Вода, оприбуткована на рахунок №26 за номенклатурою «Вода «Роганська» негазована для мийки автоцистерн» - це втрати води під час виробництва. Відповідачем не заперечується, що Розрахунком, крім господарсько-питних потреб («АБК»), передбачені втрати води на основне та допоміжне виробництво. Це не лише мийка автоцистерн. Це і промивання технологічного обладнання, приготування миючих та дезінфікуючих розчинів, промивання після оброблення дезрозчином, ополіскування і т.і. Виконання цих заходів, і, звичайно - витрачання з цією метою води також передбачено і технологічними інструкціями, та іншими документами, якими регламентовано виробництво.

Суд зазначає, що ПФ «Галс» - є підприємством питного водопостачання, основним напрямом діяльності якого є забезпечення населення питною водою, вживання якої є безпечним для життя та здоров'я, і в зв'язку з цим дотримання вимог не лише державних стандартів в сфері водозабезпечення, інших нормативно-технологічних документів, але і санітарно-гігієнічних вимог, та приведення показників води до таких, які є безпечними для життя і здоров'я людини, і пов'язані з цим втрати води - є необхідністю.

Згідно Укрупненої водобалансової таблиці, м3/рік, що є додатком до Розрахунку (показники якої розраховані на випуск продукції 2009 року: вода питна фасована в ПЕТ - 1032 тис. дал., вода питна ємкісна - 13424 тис. дал.), втрати води за перевіряємий період - 2,5 роки та з урахуванням об'ємів випущеної продукції за період з 01.07.2012 по 31.12.2014 року, а саме: вода питна фасована в ПЕТ - 2465,7 тис. дал., вода питна ємкісна - 40168,5 тис. дал. повинні не перевищувати таких показників:

1. на Основному виробництві :

- водопідготовка і дільниця холодильної установки (промивання фільтрів грубої очистки, промивання фільтрів тонкої очистки, приготування миючого і дезінфікуючого розчинів для профілактики (СІР-мийка), промивання після профілактичних обробок, приготування миючого і дезінфікуючого розчинів для профілактики дільниці холодильної установки, промивання на дільниці холодильної установки після профілактичних обробок) - 18967,5 м3.

- при розливі питної води в ПЕТ (включає воду в продукт; ополіскування ПЕТ; мийку транспортних ліній, машин для ополіскування, головки для наливання; профілактичну мийку, приготування дезрозчину в установці СІР-мийки, промивання після обробки дезрозчином) при виробництві питної води в ПЕТ 24657,239 м3 за 2,5 роки - 11085,977 м3.

- при розливі води питної в ємності (автоцистерни) (включає воду в продукт; профілактику автоцистерн, приготування мийних розчинів; мийку автоцистерн після обробки мийними розчинами) при виробництві питної води ємкісної 401685,459 м3 за 2,5 роки - 49646,517 м3.

2. на Допоміжному виробництві (включає потреби лабораторії, приготування дистильованої води, миття лабораторного посуду; промивка фільтру для мілководних свердловин, охолодження компресора) - 4595 м3.

3. на Господарсько-побутові потреби - 12 912,5 м3.

Отже, разом втрати води (без врахування господарсько-побутових потреб) за нормативами за 2,5 роки повинні не перевищувати 84 294,994 м3, але фактичні втрати склали 58 421,5135 м3.

З цих розрахунків вбачається раціональний підхід до використання природних ресурсів та економія добутої води в розмірі 25 873,4805 м3.

Згідно з даними Укрупненої водобалансової таблиці м3/рік втрати стічних вод при виробництві питної води та використанні води на господарсько-побутові потреби складають 20 % від використаної води.

Дані Укрупненої водобалансової таблиці при розрахунку витрат води на господарсько-побутові потреби були взяті до уваги та наведені на стор.38 Акту і в Додатку 10 (витрати на господарсько-побутові потреби не повинні перевищувати 12912,5 м3, а фактично склали 9827,9185 м3).

Обгрунтування неврахування даних цього документу щодо втрат води для інших потреб відповідачем не наведено.

Отже, втрати води 58 421,51 м3., які СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС необґрунтовано та неправомірно було віднесено до втрат води під час реалізації готової продукції є втратами, понесеними при виробництві питної води, і - в межах встановлених Розрахунком норм.

Тим більше, погоджуючись, що для здійснення діяльності ПФ «Галс» передбачені втрати води пов'язані з виробництвом, відповідач не наводить даних щодо обліку цих втрат та їх кількості на будь-яких інших бухгалтерських рахунках, а лише безпідставно ці втрати, які фактично відбулись під час виробництва продукції та обліковувались на рахунку №26 в об'ємі 58 421,51 куб.м, відносить до понаднормативних.

Окрім того, підхід податкового органу до розрахунку собівартості виготовленої та реалізованої продукції є не лише необґрунтованим, але і таким, що не відповідає чинним стандартам бухгалтерського обліку та податкового законодавства.

Так, згідно п.10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (надалі - ПСБО) 9 «Запаси», первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".

В свою чергу п. 11. ПСБО «Витрати», встановлює, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

Калькуляція собівартості всіх видів продукції ПФ «Галс» здійснюється відповідно до ПСБО 16 і ПСБО 9, а саме, прямі витрати відносяться на конкретну продукцію виробництва, якої вони стосуються, а не на весь обсяг обробленої води по всім номенклатурним позиціям, як вважають фахівці СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС.

Правильність підходу ПФ «Галс» до розрахунку собівартості знову ж підтверджується нормами ПСБО 16. Зокрема п.12. встановлює, що до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. П.13. також говорить, що до складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат. Також і п.14. до складу інших прямих витрат включає всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.

Таким чином, можна зробити висновок, що на конкретні об'єкти витрат розподіляється не виробнича собівартість, а саме витрати.

Як зазначалось вище, підприємством виготовляється декілька видів продукції, яка проходить різні технологічні операції, і, відповідно - до кожної з них віднесені різні витрати.

За правилами п.138.1 ст.138 ПКУ до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, належать, зокрема, витрати операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, та за змістом підпункту 138.1.1 пункту 138.1 включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

В силу вимог п. 138.2 цієї ж статті Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом п. 138.8 ст. 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, та включає як прямі матеріальні витрати, так і вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

П.138.4 ст. 138 ПКУ передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Стосовно висновку СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС про те, що господарські операції ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта» фактично не відбулись і відсутності юридичної сили первинних документів, суд зазначає наступне.

Так, що листом № 161 від 10.10.2014 р. на запит СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ Міндоходів № 9147/10/28-09-39-22 від 29.09.2014 р., листом № 174 від 31.10.2014 р. на запит СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ Міндоходів № 9785/10/28-09-39-22 від 21.10.2014 р., листом №193 від 27.10.2014 р. на запит СДПІ з ОВП у м. Харкові МГУ Міндоходів № 9593/10/28-09-44-23(с) від 14.10.2014 р. підприємством позивача надавались як пояснення щодо взаємовідносин з ТОВ «Вибір клієнта», так і копії документів, якими ці взаємовідносини оформлювались.

Таким чином, майже рік після отримання пояснень щодо взаємовідносин між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта» у СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС будь-яких сумнівів щодо того, що господарські операції фактично відбулись - не виникало. Але під час планової документальної перевірки ці сумніви виникли, хоча за цей час будь-яких змін у взаємовідносинах між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта», та в документах, якими ці відносини оформлювались, не відбулось.

Так, ТОВ «Вибір клієнта» за договором підряду №12\05\14 від 12.05.2014 року в період з червня по серпень 2014 року було виконано роботи з ремонту фасаду адміністративно-побутової будівлі ПФ «Галс» на загальну суму 267684 грн. в т.ч. ПДВ 44614 грн.

Для виконання робіт сторонами було узгоджено ціну робіт, затверджений кошторис, результати робіт, відповідно до вимог чинного законодавства оформлювались належним чином шляхом складання актів виконаних робіт за формою КБ-2, довідок про вартість виконаних будівельних робіт за формою №КБ-3, та ін.

На виконання умов договору ТОВ «Вибір клієнта» було виписано та надано ПФ «Галс» належним чином оформлені податкові накладні, які ТОВ «Вибір клієнта», також відповідно до вимог закону, було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За виконані роботи ПФ «Галс» здійснений повний розрахунок.

В акті перевірки, яким відповідач обґрунтовує прийняті оскаржувані рішення, відсутні посилання на невідповідність вимогам законодавства вищевказаних первинних документів та податкових накладних, а також заперечення проти того факту, що ТОВ «Вибір клієнта» на момент проведення операцій з ПФ «Галс» мало право на виписку податкових накладних і було зареєстроване як платник податку на додану вартість.

Отже, на думку відповідача первинні документи є дефектними та не мають сили первинних документів у зв'язку з тим, що господарські операції між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта» фактично не відбулись.

Це твердження спростовується об'єктивною обставиною - наявністю результатів робіт, які не лише закріплені відповідним чином оформленими документами, але й доступні для огляду, в чому могли пересвідчитись і особи, направлені на перевірку. Тим більше, що до вищезазначених відповідей на запити, що неодноразово надсилались на СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС у 2014 р. надавались фотоматеріали, якими фіксувався стан фасаду будівлі до проведення робіт, під час проведення робіт на різних етапах, та після їх завершення.

Окрім того, на підприємстві діє пропускний режим, тому до перевірки надавались докази реєстрації даних щодо осіб, які фактично виконували роботи.

Також, СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС наводить інформацію, що міститься в інформаційних ресурсах СДПІ ОВП у м. Харкові стосовно того, що на час складення первинних документів на ТОВ «Вибір клієнта» обліковувався один працівник, на балансі підприємства основні засоби не значаться, номенклатура робіт, зазначена в первинних документах, складених ТОВ «Вибір клієнта» на адресу ПФ «Галс» ідентична з номенклатурою робіт, зазначених в податкових накладних, складених контрагентом-постачальником на адресу ТОВ «Вибір клієнта».

З цього приводу суд зазначає, що наведена інформація не може слугувати достатнім доказом відсутності факту здійснення господарських операцій між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта».

Інформаційні бази ДФС знаходяться виключно у віданні податкових органів. Внесення інформації до них здійснюється фахівцями ДФС. Ця інформація не є загальнодоступною інформацією і має службове призначення за свою природою. І службові особи, які мають доступ до таких інформаційних ресурсів можуть вносити зміни до неї. В акті перевірки не наведено даних щодо проведення перевірки, чи зустрічної звірки ТОВ «Вибір клієнта», в ході якої також доведено відсутність факту здійснення господарських операцій з нашим підприємством.

Так, ВАСУ в ухвалі від 23.04.2014 р. по справі № К/800/7245/14 виклав позицію про те, що твердження податкового органу про відсутність у спірних постачальників необхідних умов для досягнення результатів виконання спірних операцій в силу відсутності персоналу, основних засобів, виробничих активів не можуть слугувати свідченням безтоварності господарських операцій. Адже ці доводи є оцінкою контрагентів, за дії та поведінку яких платник податку не може нести відповідальність.

Крім того, у комерційній діяльності виконання поставок товарів, робіт, послуг не завжди вимагає наявності власних основних та транспортних засобів, значної кількості персоналу; звичаями ділового обороту встановлені й інші можливості залучення матеріальних ресурсів без реєстрації в уповноважених органах (як-от - на умовах оренди, найму за цивільними договорами тощо).

В ухвалі від 17.04.2014 р. по справі № К/800/4185/14 ВАСУ також висловлює позицію щодо того, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов'язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагента, фактичного знаходження його за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів у останнього.

Умовою виникнення у платника права на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених в ціні товару (виконаної роботи/послуги) та отримання права на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств згідно податкового законодавства є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг), а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС не наведено достатніх доказів того, що господарські операції між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта» з ремонту фасаду адміністративної будівлі фактично не відбулись, в тому числі і доказів тієї обставини, що ТОВ «Вибір клієнта» був позбавлений можливості залучити ресурси, необхідні для виконання робіт для ПФ «Галс» на будь-якій правовій підставі.

Отже, висновок, зроблений СДПІ ОВП у м. Харкові МГУ ДФС про те, що господарська операція між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта фактично не відбулась, тобто такий правочин є нікчемним, то вони зроблені відповідачем з перевищенням компетенції органів державної фіскальної служби, оскільки згідно позиції Вищого адміністративного суду України, викладеній у постанові від 14.11.2012 року по справі № К/9991/50772/12, одним з основних завдань органів державної податкової служби є здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства і надання роз'яснень законодавства з питань оподаткування платникам податків, і жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Повноваження на встановлення законності правочинів, вчинених позивачем за тими критеріями ознак, що містяться в складеному відповідачем акті перевірки, належать виключно до компетенції суду.

Згідно тієї ж постанови ВАСУ, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність. І головною підставою вважати правочин нікчемним являється його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не Актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в Акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

Відповідно до абзацу першого частини другої статті 215 Цивільного кодексу України недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин).

Згідно статті 228 Цивільного кодексу України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

Відповідно до пункту 18 Постанови Пленуму Верховного Суду України від 06.11.2009 р. № 9 «Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними» при кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Правочин між ПФ «Галс» та ТОВ «Вибір клієнта » укладався з метою реального настання позитивних наслідків для сторін, за ними реально було виконано роботи, які використані ПФ «Галс» в своїй господарській діяльності, та перераховано грошові кошти.

Стосовно висновку СДПІ ОВП у м. Харкові ДФС про порушення ПФ «Галс» п.п. 263.5.1 п.263.5, п.п.263.6.1 п. 263.6, п. 263.7, п.п. 263.9.1 п. 263.9 ст.263 ПКУ, та заниженням у зв'язку з цим плати за користування надрами, всього у сумі 643 719,35 грн., суд звертає увагу на наступне.

Такий висновок відповідач обґрунтовує тим, що підприємством вартість корисної копалини (мінеральної сировини), а саме підземної води, яка є базою для оподаткування платою за користування надрами, обчислено за розрахунковою вартістю, а не за фактичними цінами реалізації відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини).

Судом встановлено, що стосовно цього питання на запит СДПІ ОВП у м. Харкові ДФС, позивачем 19.11.2015 р. вих. №212 під час проведення перевірки надавалось пояснення стосовно того, що ПФ «Галс» не здійснює реалізацію видобутої корисної копалини, діяльність підприємства охоплює не лише видобуток води підземної, але і виробництво готової продукції - води питної, яка вже і є предметом реалізації. Тому і обчислювати вартість видобутої корисної копалини за фактичними цінами реалізації не маємо об'єктивної можливості, а лише за розрахунковою вартістю.

Так, п.п. 263.5.1. п.263.5 ст.263 ПКУ, яка була чинною у перевіряємий період, встановлює, що базою оподаткування є вартість обсягів видобутих у податковому (звітному) періоді корисних копалин (мінеральної сировини), яка окремо обчислюється для кожного виду корисної копалини (мінеральної сировини) для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства).

Відповідно до п.п.263.6.1. п.263.6 ст.263 ПКУ вартість відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється платником для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства) за більшою з таких її величин:

за фактичними цінами реалізації відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);

за розрахунковою вартістю відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), крім вуглеводневої сировини.

Як зазначено вище, ПФ «Галс» є надрокористувачем та здійснює видобування підземних вод на підставі дозволів, виданих Міністерством охорони навколишнього природного середовища України (реєстраційний номер 4221 від 22 лютого 2007 року з терміном дії на 20 років та реєстраційний номер №5337 від 13.01.2011 р.).

Використання води підземної має комплексне нормативне регулювання.

Так, відповідно до Водного кодексу підземні води належать до державного водного фонду України, а згідно з Кодексом про надра вони є частиною надр (є корисними копалинами загальнодержавного значення відповідно до Переліку корисних копалин загальнодержавного значення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів від 12.12.94 №827). Стаття 2 ВК містить посилання на гірничі відносини, які виникають під час користування водними об'єктами та регулюються відповідним законодавством. Тобто прісні підземні води - це природний ресурс із подвійним правовим режимом, а тому, використовуючи підземні води, слід керуватися і водним законодавством, і законодавством про надра.

Воду за призначенням поділяють на промислову і питну.

Питна вода - складна по хімічному складу рідина, яка є життєво необхідною для людини, тому її виробництво регулюються також і нормами законодавства про охорону здоров'я.

Як зазначено вище, ПФ «Галс» виготовляє воду питну з артезіанської свердловини «Роганська» з пунктів розливу (негазовану та газовану) та воду питну з артезіанської свердловини «Роганська» фасовану (негазовану та газовану).

В акті перевірки, обґрунтовуючи донарахування податкових зобов'язань з податку на прибуток, відповідач погодився з тим, що ПФ «Галс» здійснює виробництво води питної, до технологічного процесу якого входить: подача води зі свердловини, обробка (фільтрування, охолодження, знезараження), сатурація та розлив води в ПЕТ та автоцистерни (стор. акту перевірки 14).

Згідно ст.1 Закону України «Про питну воду та питне водопостачання», виробництво питної води - забір води з джерел питного водопостачання та доведення її якості до вимог на питну воду.

Отже, закон передбачає крім видобування (забір), ще й виконання певних виробничих процесів, за допомогою яких вода приводиться у відповідність до нормативів щодо її якості, і, власне, - стає водою питною, придатною та безпечною для вживання людиною.

ДСанПіН 2.2.4-171-10 "Гігієнічні вимоги до води питної, призначеної для споживання людиною" в п. 3.1. встановлює, що питна вода, призначена для споживання людиною, повинна відповідати таким гігієнічним вимогам: бути безпечною в епідемічному та радіаційному відношенні, мати сприятливі органолептичні властивості та нешкідливий хімічний склад. Для виробництва питної води слід надавати перевагу воді підземних джерел питного водопостачання населення, надійно захищених від біологічного, хімічного та радіаційного забруднення.

В тому ж ДСанПіН 2.2.4-171-10 п3.10. передбачає, що виробництво питної води здійснюється за нормативно-технічним документом та відповідно до технологічного регламенту або іншого документа з описом технологічного процесу виробництва питної води, що пройшли державну санітарно-епідеміологічну експертизу та отримали позитивний висновок.

Так, вище вказано нормативно-технічні документи, згідно яких ПФ «Галс», крім вже названих норм законодавства в сфері питного водопостачання здійснює виробництво готової продукції - питної води.

Таким чином, аналізуючи вищевикладене, можна зробити висновок, що нормативно-правові акти в сфері водопостачання та охорони здоров'я говорять саме про виробництво питної води, тобто деякий технологічний цикл, який має пройти вода з моменту її видобутку та до моменту передачі її споживачам.

Норми Кодексу України Про надра говорять лише про видобування.

Зокрема, ст.14: надра надаються у користування для:

- геологічного вивчення, в тому числі дослідно-промислової розробки родовищ корисних копалин загальнодержавного значення;

- видобування корисних копалин;

- будівництва та експлуатації підземних споруд, не пов'язаних з видобуванням корисних копалин, у тому числі споруд для підземного зберігання нафти, газу та інших речовин і матеріалів, захоронення шкідливих речовин і відходів виробництва, скидання стічних вод;

- створення геологічних територій та об'єктів, що мають важливе наукове, культурне, санітарно-оздоровче значення (наукові полігони, геологічні заповідники, заказники, пам'ятки природи, лікувальні, оздоровчі заклади та ін.);

- виконання робіт (здійснення діяльності), передбачених угодою про розподіл продукції.

Стаття 21 також регулює надання надр у користування для видобування підземних вод (крім мінеральних) і розробки родовищ торфу.

Нормам законодавства про надра кореспондують і норми податкового законодавства.

Так, п.п.263.2.1. п. 263.2 ст.263 ПКУ визначає, що об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій у користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг товарної продукції гірничого підприємства видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що є результатом господарської діяльності з видобування корисних копалин у податковому (звітному) періоді, приведеної у відповідність із стандартом, встановленим галузевим законодавством.

П.п.14.1.37. п.14.1. ст..14 ПКУ, в свою чергу, визначає, що господарська діяльність гірничодобувного підприємства з видобування корисних копалин для цілей розділу XI цього

Кодексу - діяльність гірничодобувного підприємства, яка охоплює процеси добування та первинної переробки корисних копалин.

П.п.14.1.51. п.14.1. ст..14 ПКУ дає визначення добуванню корисних копалин - сукупність технологічних операцій з вилучення, у тому числі з покладів дна водойм, та переміщення, у тому числі тимчасове зберігання, на поверхню частини надр (гірничих порід, рудної сировини тощо), що вміщує корисні копалини.

П.п. 263.6.1. п.263.6 ст.263 ПКУ, встановлює, що вартість відповідного виду видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини) обчислюється платником для кожної ділянки надр на базових умовах поставки (склад готової продукції гірничодобувного підприємства) за більшою з таких її величин:

- за фактичними цінами реалізації відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини);

- за розрахунковою вартістю відповідного виду товарної продукції гірничого підприємства - видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), крім вуглеводневої сировини.

Знову повторюємося, що ПФ «Галс» не здійснює реалізацію видобутої корисної копалини, оскільки використовує корисну копалину для виробництва готової продукції - води питної, яка вже і є предметом реалізації. Тому і не має можливості обчислювати вартість видобутої корисної копалини за фактичними цінами її реалізації.

Така позиція повністю збігається з позицією Державної фіскальної служби України, викладеній в Єдиній базі податкових знань, згідно якої, суб'єкт господарювання, який використовує видобуті корисні копалини у повному обсязі у виробництві власної готової продукції, а також відсутності реалізації продукції видобутої в попередніх періодах, здійснює обчислення вартості одиниці видобутої корисної копалини за розрахунковою вартістю, що обчислюється за формулою, наведеною у пп.263.6.9 п. 263.6 ст. 263 ПКУ.

П.п. 19-1.1.28., 19-1.1.29. п.19-1.1. ст.19-1 ПКУ визначає, що до функцій податкових органів входить надання консультацій відповідно до цього Кодексу, законодавства з питань сплати єдиного внеску та інформаційно-довідкові послуги з питань оподаткування й іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; забезпечення інформування громадськості про реалізацію державної податкової і митної політики.

Так, ІНФОРМАЦІЯ_1 в номері НОМЕР_1 в журналі «Вісник», який є офіційним виданням Державної фіскальної служби, в розділі «Консультації», ОСОБА_8, заступник начальника відділу оподаткування ресурсних та рентних платежів Управління ресурсних, рентних та неподаткових платежів Департаменту оподаткування юридичних осіб Державної фіскальної служби України, довела до відома платників податків наступну інформацію:

«Ставку плати за користування надрами для видобування підземних вод встановлено у розмірі 5% вартості товарної продукції.

Розмір бази оподаткування платою визначається за розрахунковою вартістю як сума витрат, понесених платниками при видобуванні та первинній переробці. Витрати на первинну переробку - це витрати, пов'язані з приведенням добутої підземної води у відповідність із вимогами стандартів та санітарних норм - товарної продукції.

Слід зазначити, що платники плати, які видобувають підземну воду, до 01.04.2014 р. подавали до Податкового розрахунку додаток 1 «Розрахунок податкового зобов'язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частині корисних копалин, для яких затверджено ставки в абсолютних значеннях)», оскільки об'єкт оподаткування визначався в абсолютних значеннях (обсяг видобутої води помножувався на ставку 8.95 грн.).

Починаючи зі звіту за ІІ квартал 2014 р. до Податкового розрахунку слід подавати додаток 2, адже відтепер базою оподаткування є розрахункова вартість. Тому р. 6.1 Податкового розрахунку не заповнюється, а заповнюється р. 6.2.».

Суд зазначає, що рядок 6.2. Податкового розрахунку якраз і передбачає внесення даних, що обчислюються виходячи із розрахункової вартості добутої корисної копали.

Отже, на думку суду, вищевикладені обставини та норми чинного законодавства свідчать про те, що ПФ «Галс» плата за користування надрами за перевіряємий період розрахована правильно.

Щодо висновку СДПІ ОВП у м. Харкові ДФС про порушення п.2.6. гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, та застосування штрафних санкцій згідно абз.3 ст.1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 від 12.06.1995 р., суд зазначає про таке.

Даний висновок відповідач обґрунтовує тим, що відсутність запису в розділі 2 Книги обліку розрахункових операцій, фіскальний № 2809009368 (надалі-КОРО) «Облік руху готівки та сум розрахунку» щодо сум готівкових коштів, які були проведені через реєстратор розрахункових операцій (надалі РРО) Марія 301 МТМ : Z- звіт №0004 від 22.02.2013 р. (сума 26 212,47 грн.), Z- звіт № 0006 від 23.02.2013 р. (сума 20 035,10 грн.) свідчить про неоприбуткування готівкових коштів .

При цьому, оприбуткування цих коштів до каси підприємства шляхом обліку їх у касовій книзі фахівцями СДПІ ОВП у м. Харкові ДФС до уваги не було взято.

Відповідно до пунктів 1.2, 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою НБУ від 15.12.2004 р. №637 (надалі - Положення), оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, Книзі обліку доходів і витрат, КОРО.

Порядок ведення КОРО визначено Наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. №614 «Про порядок реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок».

Положення №637 зобов'язує суб'єкта господарювання, що здійснює готівкові розрахунки із застосуванням РРО:

по-перше, провести отримані готівкові кошти через такий РРО;

по-друге, роздрукувати фіскальні звітні чеки;

по-третє, здійснити облік таких фіскальних звітних чеків у КОРО.

При цьому нормами Положення №637 жодним чином не встановлено, що такий облік здійснюється лише шляхом заповнення граф у розділі №2 (облік руху готівки і сум розрахунків).

Наведену правову позицію підтримує і Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 22.10.2009 р. по справі №2-23/16484-2007А, КС№К-5523/08 зазначив що жодна норма податкового законодавства не визначає, що не заповнення окремого розділу КОРО (розділу 2) є беззаперечним доказом не оприбуткування готівки.

Готівкові кошти, які відповідач вважає не оприбуткованими були проведені через РРО Марія 301 МТМ, фіскальний № 2809009368, тобто їх рух відображено у фіскальній пам'яті реєстратора розрахункових операцій, фіскальні звітні чеки (Z-звіти) №4 та № 6 роздруковані, зберігаються у КОРО № 2809009368, зареєстровану на господарську одиницю маршрут №7 за адресою м. Харків , вул. Роганська, 151.

Окрім того, про оприбуткування грошових коштів до каси підприємства свідчить той, факт, що вони були обліковані у касовій книзі ПФ «Галс», про що оформлені прибуткові касові ордери: №7911 від 22.02.13 р. (на 26 242,47 грн.) та № 7942 від 23.02.13 р. (на 20 035,10 грн.), та зроблені відповідні записи в касовій книзі.

Таким чином, підприємством всі готівкові кошти було оприбутковано в повному обсязі. Розбіжностей між сумами готівкових коштів за результатами Z-звітів у зазначений в акті перевірки період сумі готівкових коштів, визначеній в касових документах - немає.

ВАСУ у своїй ухвалі від 05.02.2015 р. № К/800/20487/13 дійшов висновку про те, що виходячи з аналізу законодавства, саме проведення розрахункових операцій через РРО, щоденне друкування фіскальних звітних чеків та їх зберігання в КОРО є свідченням того, що готівкові кошти оприбутковані. Адже їх рух відображено в фіскальній пам'яті РРО, роздруковано та вклеєно відповідний Z-звіт.

Натомість, щоденний запис про рух готівки та суми розрахунків у КОРО - це лише звіт про фактичне надходження готівкових коштів до каси. Відсутність такого запису в КОРО за наявності в ній відповідних розрахункових документів і відображення надходжень цієї готівки в касовій книзі підприємства не свідчить про факт ненадходження грошових коштів до каси, її неоприбуткування, а означає лише порушення порядку ведення КОРО.

Отже, висновок СДПІ ОВП у м. Харкові ДФС про порушення ПФ «Галс» п.2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою НБУ від 15.12.2004 р. №637 та неоприбуткування готівкових коштів на загальну суму 46247,57 грн. спростовується як нормами законодавства, так і фактичними обставинами.

Таким чином, висновки контролюючого органу, на підставі яких винесено оскаржувані повідомлення-рішення є безпідставними, необґрунтованими та такими, що не відповідають чинному в Україні податковому законодавству.

А від так, суд не може погодитися, що оскаржувані рішення є законними та обгрунтованими.

Виходячи з приписів ст. 19 ч. 2 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ч. 1 статті 9 КАСУ суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого: суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші нормативно-правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 2 ч. 1 КАСУ завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Таким чином, в даному випадку відповідна сторона не дотримала вимоги закону про захист охороняємих прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому її оскаржувані рішення, як суб'єкта владних повноважень, є неправомірними, що дає суду підстави для задоволення адміністративного позову.

Відповідно до вимог ст. 94 КАСУ позивачу підлягають поверненню судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 29735,56 грн.

Керуючись ст. ст. 2, 9, 11, 94, 159, 160, 162 КАСУ, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у місті Харкові Міжрегіонального ГУ ДФС України від 15.01.2016 р. № 00000222202, № 0000032202, №00000522202 - в повному обсязі та № 00000012202 - в частині донарахування податку на додану вартість на суму 44 615 грн. та нарахованих штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 11 153,75 грн., прийняті щодо приватної фірми "ГАЛС".

Стягнути з Державного бюджету України (УДКСУ в Червонозаводському районі міста Харкова, код: 37999628, р/р 31217206784011, МФО 851011) на користь приватної фірми "ГАЛС" (61172, м. Харків, вул. Роганська, буд. 151, код ЄДРПОУ: 14093531) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 29735,56 (двадцять дев'ять тисяч сімсот тридцять п'ять) грн. 56 коп.

Постанова може бути оскаржена до Харківського апеляційного адміністративного суду через Харківський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом 10 днів з дня отримання копії повного тексту постанови.

Повний текст постанови виготовлено 15.04.2016 року.

Суддя Самойлова В.В.