Ухвала суду № 56645841, 15.03.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 березня 2016 року м. Київ К/800/984/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

при секретарі Калініні О.С.

за участю представників сторін:

позивача - Дейнеки В.М.

відповідача - Дмитренка О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014

та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.09.2014

у справі № 829/11690/14

за позовом Публічного акціонерного товариства «Укрсоцбанк»

до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Укрсоцбанк» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників від 30.05.2014 № 0000754301, № 0000764301 та № 0000774301.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.09.2014, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014, позов задоволено; визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення, з підстав обґрунтованості позовних вимог.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані.

Представником відповідача в судовому засіданні заявлено клопотання про реорганізацію відповідача із Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників на правонаступника - Міжрегіональне головне управління ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників.

Відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлене клопотання, дійшов висновку про його задоволення.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної позапланової виїзної документальної перевірки фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ПАТ «УніКредит Банк» (правонаступником є ПАТ «Укрсоцбанк») вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 21.03.2014, складено акт № 510/28-10-43-10/21753123 від 14.05.2014, в якому зафіксовані порушення: п. 138.1, п. 138.10 ст. 138, п. 141.1 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено витрати на суму 154 477 грн.; абз. «б» пп. 176.2 ст. 176, з урахуванням пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, а саме: банком подано розрахунок про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за І квартал 2013 року з недостовірними відомостями та з помилками; п. 187.1 ст. 187, з урахуванням пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 187.1 ст. 187, пп. 197.1.5 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов'язання з податку на додану вартість за наслідками операцій з безоплатної передачі основних засобів та інших матеріальних цінностей на користь благодійного товариства «Духовність та розвиток нації» на загальну суму 56 599,30 грн.; п. 187.1 ст. 187, з урахуванням пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, пп. 189.9 ст. 189 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість за наслідками операцій з ліквідації основних невиробничих засобів за самостійним рішенням Банку на загальну суму 175 538,50 грн.; пп. 14.1.1.185, п. 14.1 ст. 14, п. 180.2 ст. 180, абз. «д» п. 186.3 ст. 186, пп. 188.1 ст. 188, п. 202.1 ст. 202, п. 208.5 ст. 208, абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України в частині заниження обсягу продажу на вартість отриманих послуг, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість на загальну суму 916 516,79 грн.; п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого неправомірно віднесено до податкового кредиту Розділу II «операції з придбання з ПДВ, які не надають право на формування податкового кредиту» додатка 5 до декларації з ПДВ загальну суму ПДВ у розмірі 124 657,34 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки, 30.05.2014 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0000754301 про нарахування суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 36 687,30 грн., в т.ч.: 29 350,64 грн. основного платежу та 7 337,66 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № 0000764301 про нарахування суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 435 818,24 грн., в т.ч.: 1 148 654,59 грн. основного платежу та 287 163,65 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № 0000774301 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1 020 грн.

Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що згідно акту ДПІ у Оболонському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 11.04.2014 № 372/26-54-22-06-36541276 філією ПАТ «УніКредит Банк» (надалі - Філія) безпідставно включено до складу витрат комісійні витрати, здійснені за участь у розподілі ризиків комісії за гарантіями та відкриття акредитиву, оскільки фактично у філії відбулося не вибуття активів або збільшення зобов'язань, а збільшення активів, а отже, комісії, здійснені за кредитними договорами, не є витратами. Крім того, імпортні послуги міжнародних платіжних систем є, по правовій природі, телекомунікаційними послугами в силу абз. «б» п. 185.1 ст. 185, абз. «д» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України.

Також відповідач стверджує, що не підлягають звільненню від оподаткування операції з надання благодійної допомоги у вигляді безоплатної передачі банком основних засобів та інших матеріальних цінностей, призначених для використання у власній господарській діяльності. Крім того, операції з ліквідації банком основних засобів є об'єктом оподаткування податку на додану вартість у зв'язку з ненаданням податковому органу документів, які підтверджують знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Так, висновок щодо донарахування штрафних санкцій по податку з доходів фізичних осіб відповідач обґрунтовує встановленим фактом подання банком податкового розрахунку про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за І квартал 2013 року з недостовірними відомостями та помилками.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000754301 від 30.05.2014, судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Відповідач в акті перевірки дійшов висновку про те, що Філією неправомірно включено до складу витрат у 2013 році комісійні витрати, здійснені за участь у розподілі ризиків комісії за гарантіями та відкриття акредитиву) за наданими кредитами суб'єктам господарювання і наданими клієнтам зобов'язання з кредитування.

Матеріалами справи встановлено, що між ПАТ «УніКредит Банк» (надалі - УніКредит Банк) та Банком «ВРН Spolka Akcyjna», Польща (надалі - БПХ) укладений Договір про спільне використання прибутків від 01.06.2007.

Відповідно до договору БПХ приймає на себе ризик співучасті без прямого надання коштів у наданні кредиту за зобов'язаннями УніКредит Банк за кредитним договором № 650-СВ від 01.06.2007, укладеним між ПАТ «УніКредит Банк» та Дочірнім підприємством «ЛПП Україна» Акціонерного товариства «ЛПП» (Позичальник).

Згідно п. 1 Договору про спільне використання прибутків від 01.06.2007 БПХ буде випущена гарантія в сумі 120 000 доларів США.

Як передбачено п. 2 даного договору ПАТ «УніКредит Банк» сплачує БПХ плату за участь у ризиках щоквартально, не пізніше ніж на останній робочий день відповідного кварталу, починаючи з дати надання фінансування. Плата за участь у ризиках, яка повинна бути перерахована БПХ, складає еквівалент в доларах США 2/3 від чистої процентної маржі, що отримана від УніКредит Банк за наданим фінансуванням, та буде розраховуватись з дати випуску гарантії БПХ до закінчення строку дії гарантії. Чиста процентна маржа дорівнює комісії за зобов'язання по гарантії, у випадку надання позичальнику фінансування шляхом випуску гарантії та відсоткам, розрахованим на суму наданого та непогашеного кредиту у випадку надання фінансування у формі кредиту. УніКредит Банк повинен розрахувати розмір плати за участь у ризиках та сповістити її Банк Пекао шляхом ключованого СВІФТ-повідомлення та по електронній пошті на адресу контактної особи в БПХ не пізніше ніж за 5 робочих днів до дати оплати. У випадку відсутності заперечень з боку БПХ протягом 5 робочих днів, розрахована таким чином сума вважатиметься правильною.

Відповідно до додаткової угоди № 1 від 10.10.2008 до Договору про спільне використання прибутків від 01.06.2007 внесені такі зміни у преамбулу Договору: змінити назву сторони з банку «ВРН Spolka Akcyjna» на банк «Bank Polska Kasa Opieki SA»; строк: 15.09.2010; гарантія в сумі 120 000 доларів США буде випущена Банком Пекао.

Згідно додаткової угоди № 2 від 18.06.2010 до вищезазначеного договору внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 1 050 000 грн.; строк: 14.06.2012; гарантія в сумі 147 000 доларів США буде випущена Банком Пекао.

Відповідно до додаткової угоди № 3 від 22.08.2011 до Договору про спільне використання прибутків від 01.06.2007 внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 1 317 000 грн.; строк: 10.08.2013; гарантія в сумі 182 000 доларів США буде випущена Банком Пекао.

Таким чином, до складу витрат Філії включена комісія за участь у розподілі ризиків (комісійні витрати за гарантіями) по цьому договору в розмірі 9 570,26 грн.

Також, між ПАТ «УніКредит Банк» (надалі - УніКредит Банк) та Банком «Bank Polska Kasa Opieki SA», Польща (надалі - Банк Пекао) укладений Договір про спільне використання прибутків від 09.11.2011, згідно якого Банк Пекао надає гарантію за кредитним договором № 180-СВ від 09.09.2011, укладеним між ПАТ «УніКредит Банк» та Дочірнім підприємством «ЛПП Україна» Акціонерного товариства «ЛПП» (Позичальник). Позичальник УніКредит Банку: Дочірнє підприємство «ЛПП Україна» Акціонерного товариства «ЛПП». Загальна сума фінансування: 505 000 грн. Строк: 30.11.2013.

Згідно із п. 1 даного договору Банк Пекао приймає на себе ризик співучасті без прямого надання коштів у зобов'язанні УніКередит Банк у загальній сумі фінансування та зобов'язується на запит УніКредит Банку випустити гарантію на суму 70 500 доларів США.

Як передбачено п. 2 договору УніКредит Банк сплачує Банку Пекао плату за участь у ризиках щоквартально, не пізніше ніж на останній робочий день відповідного кварталу, починаючи з дати надання фінансування. Плата за участь у ризиках, яка повинна бути перерахована Банку Пекао, складає 2/3 від чистої процентної маржі, що отримана від УніКредит Банк за наданим фінансуванням, та буде розраховуватись з дати випуску гарантії Банку Пекао до закінчення строку дії гарантії. Чиста процентна маржа включає суму комісії за зобов'язання по гарантії у випадку, якщо фінансування надається шляхом випуску гарантії та відсоткову ставку за вирахуванням вартості рефінансування, яке може одержати УніКредит Банк протягом відповідно періоду та для відповідної суми у випадку, якщо фінансування надається шляхом видачі кредиту. УніКредит Банк повинен розрахувати розмір Плати за участь у ризиках та сповістити її Банк Пекао шляхом ключованого СВІФТ-повідомлення та по електронній пошті на адресу контактної особи в Банку Пекао не пізніше ніж за 10 робочих днів до дати оплати. У випадку відсутності заперечень з боку Банку Пекао протягом 10 робочих днів, розрахована таким чином сума вважатиметься правильною.

Відповідно до додаткової угоди № 2 від 21.05.2012 до Договору про спільне використання прибутків від 09.11.2011 внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 2 674 000 грн.; строк: 07.06.2014 Банк Пекао на запит УніКредит Банку зобов'язується випустити гарантію на суму 373 700 доларів США.

Відповідно до додаткової угоди № 3 від 17.07.2012 до Договору про спільне використання прибутків від 10.10.2008 внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 4 922 000 грн.; строк: 10.07.2014 Банк Пекао на запит УніКредит Банку зобов'язується випустити гарантію на суму 682 760 доларів США.

Встановлено, що до складу витрат Філії включена комісія за участь у розподілі ризиків (комісійні витрати за гарантіями) по цьому договору в розмірі 23 411,74 грн.

Окрім того, між ПАТ «УніКредит Банк» (надалі - УніКредит Банк) та Банком «Bank Polska Kasa Opieki SA», Польща (надалі - Банк Пекао) укладений Договір про спільне використання прибутків від 10.10.2008, за умовами якого Банк Пекао надає гарантію за кредитним договором №169-СВ від 25.09.2008, укладеним між ПАТ «УніКредит Банк» та Дочірнім підприємством «ЛПП Україна» Акціонерного товариства «ЛПП» (Позичальник). Позичальник УніКредит Банку: Дочірнє підприємство «ЛПП Україна» Акціонерного товариства «ЛПП». Загальна сума фінансування: 1 284 000 грн. Строк: 15.09.2010.

Згідно з п. 1 Договору про спільне використання прибутків від 10.10.2008 Банк Пекао приймає на себе ризик співучасті без прямого надання коштів у зобов'язанні УніКредит Банк у загальній сумі фінансування та зобов'язується на запит УніКредит Банку випустити гарантію на суму 295 000 доларів США.

Відповідно до п. 2 даного договору УніКредит Банк сплачує Банку Пекао плату за участь у ризиках щоквартально, не пізніше ніж на останній робочий день відповідного кварталу, починаючи з дати надання фінансування. Плата за участь у ризиках, яка повинна бути перерахована Банку Пекао, складає 2/3 від чистої процентної маржі, що отримана від УніКредит Банк за наданим фінансуванням, та буде розраховуватись з дати випуску гарантії Банку Пекао до закінчення строку дії гарантії. Чиста процентна маржа включає суму комісії за зобов'язання по гарантії у випадку, якщо фінансування надається шляхом випуску гарантії та відсоткову ставку за вирахуванням вартості рефінансування, яке може одержати УніКредит Банк протягом відповідного періоду та для відповідної суми у випадку, якщо фінансування надається шляхом видачі кредиту. УніКредит Банк повинен розрахувати розмір Плати за участь у ризиках та сповістити її Банк Пекао шляхом ключованого СВІФТ-повідомлення та по електронній пошті на адресу контактної особи в Банку Пекао не пізніше ніж за 10 робочих днів до дати оплати. У випадку відсутності заперечень з боку Банко Пекао протягом 10 робочих днів, розрахована таким чином сума вважатиметься правильною.

Згідно додаткової угоди №1 від 18.06.2010 до Договору про спільне використання прибутків від 10.10.2008 внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 650 000 грн.; строк: 14.06.2012 Банк Пекао на запит УніКредит Банку зобов'язується випустити гарантію на суму 91 000 доларів США.

Відповідно до додаткової угоди № 2 від 22.08.2011 до Договору про спільне використання прибутків від 10.10.2008 внесені такі зміни у преамбулу Договору: загальна сума фінансування: 867 000 грн.; строк: 10.08.2013 Банк Пекао на запит УніКредит Банку зобов'язується випустити гарантію на суму 120 000 доларів США.

До складу витрат Філією включена комісія за участь у розподілі ризиків (комісійні витрати за гарантіями) по цьому договору в розмірі 17 582,60 грн.

Також між ПАТ «УніКредит Банк» (надалі - Афіліат) та Банком «УніКредит Банк Естонське відділення», Естонія (надалі - УКЕ) укладений Договір про участь у фінансуванні та використанні прибутків від 14.08.2007.

Позичальник УніКредит Банку: Товариство з обмеженою відповідальністю «Призма- Бета». Тип кредиту: кредитна лінія з двох траншів.

Зобов'язання Афіліату за першим траншем - максимум 15 000 000 доларів США, за другим траншем - максимум 15 000 000 доларів США.

Зобов'язання УКЕ за першим траншем без прямого надання коштів - максимум 5 000 000 доларів США, за другим траншем без прямого надання коштів - максимум 5 000 000 доларів США.

Так, згідно умов договору, Афіліат сплачує УКЕ комісію за участь у розподілі ризиків у розмірі 3 % річних від суми кредиту, непогашеної позичальником Афіліату у межах зобов'язання УКЕ за першим траншем без прямого надання коштів та 2,5 % річних від суми кредиту, непогашеної позичальником Афіліату у межах зобов'язання УКЕ за другим траншем без прямого надання коштів, та буде розраховуватись з дати випуску гарантії УКЕ до звільнення Афіліатом Гарантора від його обов'язків за гарантією.

Афіліат повинен розрахувати розмір комісії за участь у розподілі ризиків та повідомити УКЕ про її розмір. У випадку відсутності заперечень з боку УКЕ протягом 10 робочих днів, розрахована таким чином сума вважатиметься правильною.

Відповідно до договору про внесення змін № 4 від 30.07.2010 до Договору про участь у фінансуванні та використанні прибутків від 14.08.2007 внесені такі зміни: загальна сума фінансування: 867 000 грн.; строк: 10.08.2013.

Банк Пекао на запит УніКредит Банку зобов'язується випустити гарантію на суму 120 000 доларів США. Кредит: максимальна загальна сума першого та другого траншу, що була видана у відповідності з кредитним договором. Загальна сума кредиту: максимум 27 513 000 доларів США.

Зобов'язання Афіліату за кредитом: максимум 27 769 000 доларів США, що відповідає 82,76 % від загальної суми траншу після видачі траншу у повному обсязі.

Зобов'язання УКЕ за кредитом без прямого надання коштів: максимум 9 012 819,96 доларів США, що відповідає 32,76 % від загальної суми траншу після видачі траншу у повному обсязі.

Афіліат сплачує УКЕ комісію за участь у розподілі ризиків у розмірі 4,82 % річних від суми кредиту, непогашеної позичальником Афіліату у межах зобов'язання УКЕ.

Комісія за участь у розподілі ризиків буде розраховуватись з дати підписання договору про внесення змін № 4 від 30.07.2010 до Договору про участь у фінансуванні та використанні прибутків від 14.08.2007. Афіліат повинен розрахувати розмір комісії за участь у розподілі ризиків та повідомити УКЕ про її розмір. У випадку відсутності заперечень з боку УКЕ протягом 10 робочих днів, розрахована таким чином сума вважатиметься правильною.

До складу витрат Філії включена комісія за участь у розподілі ризиків (комісійні витрати за гарантіями) по цьому договору в розмірі 21 046,85 грн.

Загальна сума комісії за участь у розподілі ризиків (комісійні витрати за гарантіями), що включені Філією до складу витрат складає 71 611,45 грн., в тому числі за 2013 рік - 71 611,45 грн.

Таким чином, відповідно до умов зазначених договорів про спільне використання прибутків, на запит Афіліата вказані банки зобов'язується випустити гарантію (таким чином банки беруть участь у розподілі ризиків), яка за формою відповідає формі гарантії та свідчить про прийняття банками на себе ризику співучасті у зобов'язанні Афіліата. У тому випадку, якщо Афіліат звертається для отримання коштів за гарантією, банки сплачують Афіліату відповідну суму коштів. Згідно із умовами зазначених договорів Афіліат сплачує банкам комісію за участь у розподілі ризиків, тобто плату за гарантію.

Відповідно зі ст. 560 Цивільного кодексу України за гарантією банк, інша фінансова установа, страхова організація (гарант) гарантує перед кредитором (бенефіціаром) виконання боржником (принципалом) свого обов'язку. Гарант відповідає перед кредитором за порушення зобов'язання боржником.

Згідно зі ст. 562 зазначеного Кодексу зобов'язання гаранта перед кредитором не залежить від основного зобов'язання (його припинення або недійсності), зокрема і тоді, коли в гарантії міститься посилання на основне зобов'язання.

У разі порушення боржником зобов'язання, забезпеченого гарантією, гарант зобов'язаний сплатити кредиторові грошову суму відповідно до умов гарантії (ч. 1 ст. 563 ЦК України).

Господарська операція з надання гарантій є банківською операцією згідно із Законом України «Про банки і банківську діяльності», відповідно, прямо пов'язана із здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг.

Відповідно до положення п. 2 ч. 1 ст. 49 Закону України «Про банки і банківську діяльність» кредитною операцією є надання гарантій і поручительств та інших зобов'язань від третіх осіб, які передбачають їх виконання у грошовій формі.

Поняття «гарантія» визначене в Положенні про порядок здійснення банками операцій за гарантіями в національній та іноземній валютах, затверджене постановою НБУ від 15.12.2004 № 639, згідно якого - це спосіб забезпечення виконання зобов'язання, відповідно до якого банк - гарант приймає на себе грошове зобов'язання перед бенефіціаром (оформлене в письмовій формі або у формі повідомлення) сплатити кошти за принципала в разі невиконання останнім своїх зобов'язань у повному обсязі або їх частину в разі висування бенефіціаром вимоги та дотримання всіх вимог, передбачених умовами гарантії.

З огляду на вищезазначене, обумовлюється висновок про те, що позивач при здійснені зазначених господарських операцій в податковому обліку правомірно відніс комісії за гарантії до витрат, керуючись пп. «ж» пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України.

Згідно з пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пп. «ж» пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 цього Кодексу витрати операційної діяльності включають, зокрема, витрати банківських установ, до яких відносяться: інші витрати, прямо пов'язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг.

Згідно з п. 141.1 ст. 141 ПК України до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Відповідно до пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138 зазначеного Кодексу до складу інших витрат включаються: фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Судами попередніх інстанцій вірно не взято до уваги доводи відповідача про те, що в результаті укладання кредитних договорів з позичальниками у Філії відбувається не вибуття активів або збільшення зобов'язань, а збільшення активів, а тому комісія, на думку відповідача, здійснена за кредитними договорами не є витратами Філії у розумінні пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України, з огляду на наступне: Філія сплачує комісії на підставі гарантії (винагороду банку за видачу гарантії), а не на підставі кредитних договорів із позичальником; операції з укладання кредитних договорів є самостійними господарськими операціями між позичальником і банком, кредитні договори не стосуються плати за гарантіями; операції по оплаті комісії за видані гарантії за договорами участі у ризиках - це витрати у грошовій формі, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів, як і визначено в пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

На основі викладеного, позивач правомірно відніс витрати по сплаті комісій за виданими гарантіями до витрат банківської діяльності на підставі пп. «ж» пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України.

Водночас, висновок відповідача щодо завищення витрат позивача внаслідок віднесення до складу валових витрат, суми плати за відкриття акредитивів спростовується наступним.

Зокрема, між ПАТ «УніКредит Банк» та Банком «Bank Polska Kasa Opieki SA», Польща (надалі - Банк Пекао) 28.11.2005 укладено угоду про загальні засади співпраці стосовно відкриття Банком Пекао AT акредитивів «Стендбай» для надання можливості УніКредит Банку надання кредитів у розмірах, що перевищують норматив максимального ризику кредитного ризику УніКредит Банку у відповідності до вимог українського законодавства. Акредитив виставляється з метою забезпечення Банком Пекао частини кредитного ризику, пов'язаного із виконанням боржником своїх зобов'язань перед УніКредит Банком, які випливають з кредитних договорів.

За рахунок акредитиву може бути оплачена заборгованість боржника перед УніКредит Банком за кредитним договором, в свою чергу, УніКредит Банк сплачує банку Пекао AT комісію за відкриття акредитиву в розмірі 1,5% від суми відкритого акредитиву.

Фактичні обставини справи свідчать, що до складу валових витрат Філії включено комісія за відкриття банком Пекао AT акредитиву в розмірі 82 865,59 грн.

На підставі укладеного Договору від 28.11.2005 сторони домовились про загальні засади співпраці стосовно відкриття Банком Пекао AT акредитивів «Стендбай» (резервний) для надання можливості БПУ видачі кредитів у розмірах, що перевищують норматив максимального розміру кредитного ризику БПУ у відповідності до вимог українського законодавства (норматив Н7).

Норматив максимального розміру кредитного ризику на одного позичальника (Н7) визначений главою 2 Інструкції про порядок регулювання діяльності банків в Україні, затвердженої Постановою Правління НБУ від 28.08.2001 № 368. Ця Інструкція введена з метою забезпечення стабільної діяльності банків та своєчасного виконання ними зобов'язань перед вкладниками, а також недопущення невірного розподілу ресурсів і втрат капіталу через ризики, що притаманні банківській діяльності.

Відповідно до п. 2.5. Інструкції Банк, який дотримується нормативів капіталу, може проводити кредитні операції та здійснювати вкладення в боргові цінні папери в обсягах, що перевищують установлений норматив максимального розміру кредитного ризику на одного контрагента (Н7), та виключати із загального обсягу кредитного ризику суму забезпечення у разі забезпечення кредиту безумовним зобов'язанням за умови, що це зобов'язання було надане безпосередньо на користь банку першокласними банками, що мають опублікований кредитний рейтинг не нижче інвестиційного класу 7 (в т.ч. зобов'язання у вигляді акредитивів «Стендбай»).

Виходячи з вищевикладеного, відповідно до умов Договору від 28.11.2005, «Банк Пекао АТ» відкриває від власного імені на користь «Банк Пекао (Україна) ТОВ» (далі - БПУ) Акредитив, який виставляється з метою забезпечення Банком Пекао AT частини кредитного ризику, пов'язаного із виконанням боржником зобов'язань перед БПУ, які виникатимуть з укладених (БПУ) кредитних трансакцій. Згідно з умовами Договору (пункт 5.1) із суми виставленого Акредитива, БПУ сплачує на користь Банку Пекао AT винагороду як плату за акредитив. Плата за відкриття Акредитива це плата за забезпечення Банком Пекао AT частини кредитного ризику, пов'язаного із виконанням боржником своїх зобов'язань перед БПУ.

У відповідності до положень пп. «ж» пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати по сплаті комісійної винагороди стороні, що відкрила акредитив включаються до витрат, як витрати пов'язані з веденням господарської діяльності Банку, а саме: даний акредитив є зобов'язанням щодо дотримання Банком нормативу кредитного ризику (Н7) та забезпеченням щодо погашення заборгованості по кредитах, наданих Банком позичальникам у випадку їх непогашення.

Таким чином, позивач, сплачуючи комісію за надання гарантій та відкриття акредитивів, правомірно включив до витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування дані витрати, як витрати, пов'язані з веденням власної фінансово-господарської діяльності.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000764301 від 30.05.2014, судами встановлено наступне.

В ході проведеної перевірки відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог абз. «б» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України в частині заниження обсягу продажу на вартість отриманих послуг, які надані Компанією «Visa International Service Assoiation» (США) та Компанією MasterCard на загальну суму 4 582 583,99 грн., що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість по отриманих послугах на суму 916 516,79 грн.

Разом з тим, ПАТ «УніКредит Банк» укладено із міжнародними платіжними системами договори, зокрема, Ліцензійну угоду від 03.05.2006 № б/н із «Visa International Service Assoiation», США; ліцензійну угоду MasterCard від 17.07.2006 № б/н та ліцензійну угоду MasterCardElectronic від 17.07.2006 № б/н з компанією MasterCard International Incorporated, США.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що вказані послуги розглядались відповідачем як телекомунікаційні послуги у відповідності до абз. «б» п. 185.1 ст. 185, абз. «д» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України.

Відповідно до пп. «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з абз. «д» п. 186.3 ст. 186 зазначеного Кодексу місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать: телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов'язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв'язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.

Позивач, як член платіжної системи VISA International Service Association та MasterCard, отримував послуги платіжної системи, які по своїй суті належать до послуг з розрахунково-касового обслуговування.

Згідно наявних в матеріалах справи актів виконаних робіт встановлено, що виконавцем VISA International Service Association в повному обсязі було надано послуги щодо операцій за платіжними картками.

Відповідно до п. 1.29 ст. 1 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» платіжна система - платіжна організація, учасники платіжної системи та сукупність відносин, що виникають між ними при проведенні переказу коштів. Проведення переказу коштів є обов'язковою функцією, що має виконувати платіжна система. Внутрішньодержавна платіжна система - платіжна система, в якій платіжна організація є резидентом та яка здійснює свою діяльність і забезпечує проведення переказу коштів виключно в межах України. Міжнародна платіжна система - платіжна система, в якій платіжна організація може бути як резидентом, так і нерезидентом і яка здійснює свою діяльність на території двох і більше країн та забезпечує проведення переказу коштів у межах цієї платіжної системи, у тому числі з однієї країни в іншу.

Згідно з п. 1.43 ст. 1 цього Закону учасник/член платіжної системи - юридична особа, що на підставі договору з платіжною організацією платіжної системи надає послуги користувачам платіжної системи щодо проведення переказу коштів за допомогою цієї системи та відповідно до законодавства України має право надавати такі послуги.

Відповідно до п. 1.37 ст. 1 зазначеного Закону розрахунково-касове обслуговування - послуги, що надаються банком клієнту на підставі відповідного договору, укладеного між ними, які пов'язані із переказом коштів з рахунка (на рахунок) цього клієнта, видачею йому коштів у готівковій формі, а також здійсненням інших операцій, передбачених договорами.

При цьому, в постанові Правління Національного банку України 15.11.2011 № 400 зазначено, що послуги платіжної системи є послугами розрахунково-касового обслуговування.

Відповідно до пп. 6.6 п. 6 Переліку типових операцій з розрахунково-касового обслуговування, які відповідно до підпункту 196.1.5 пункту 196.1 статті 196 розділу V Податкового кодексу України не є об'єктом оподаткування, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 15.11.2011 № 400, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 07.12.2011 за № 1410/20148, операції зі спеціальними платіжними засобами (далі - СПЗ) є послуги платіжних систем під час здійснення розрахунково-касових операцій з використанням СПЗ.

Так, визначення відповідачем взаємовідносин між ПАТ «УніКредит Банк» і зазначеними компаніями згідно Ліцензійної угоди від 03.05.2008 № б/н із «Visa International Service Assoiation» та імпортного контракту від 17.07.2006 № б/н з «Master Cart Europe S.P.L», як взаємовідносин по наданню телекомунікаційних послуг не відповідає Закону України «Про телекомунікації» і суті телекомунікаційної послуги.

Зокрема, згідно зі ст. 1 Закону України «Про телекомунації» телекомунікаційна послуга (послуга) - продукт діяльності оператора та/або провайдера телекомунікацій, спрямований на задоволення потреб споживачів у сфері телекомунікацій; телекомунікації (електрозв'язок) - передавання, випромінювання та/або приймання знаків, сигналів, письмового тексту, зображень та звуків або повідомлень будь-якого роду по радіо, проводових, оптичних або інших електромагнітних системах.

При здійсненні розрахунково-касового обслуговування ніяких випромінювань зображень не відбувається, це не є продуктом діяльності провайдера телекомунікацій.

Таким чином, зазначені взаємовідносини не можна класифікувати як телекомунікаційні послуги.

Така ж позиція зазначена в листі ДПС України від 11.01.2013 № 334/6/15-3115, де зазначено, що операції з постачання послуг, які надаються банкам міжнародними платіжними системами (Visa, MasterCard) з використанням спеціальних платіжних засобів, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Щодо посилань відповідача на порушення позивачем вимог п. 187.1 ст. 187 з урахуванням пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 187.1 ст. 187, пп. 197.1.5 п. 197.1 ст. 197 ПК України за наслідками операцій із безоплатної передачі основних засобів та інших матеріальних цінностей на користь благодійного товариства «Духовність та розвиток нації» за листопад 2013 року, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 56 599,30 грн., слід зазначити наступне.

Як встановлено в судовому порядку, благодійним товариством «Духовність та розвиток нації» на адресу ПАТ «УніКредит Банк» надано лист від 21.10.2013 з проханням про надання допомоги, що не буде використовуватися у господарській діяльності, а виключно для благодійної діяльності.

На підставі отриманого листа Комісією для проведення реорганізації ПАТ «УніКредит Банк» постановою № 177 від 28.10.2013 було прийнято рішення про безоплатну передачу основних засобів благодійному товариству «Духовність та розвиток нації».

Статус благодійного товариства «Духовність та розвиток нації» підтверджено наявною в матеріалах справи довідкою з Єдиного Державного реєстру підприємств та організації України серії АБ №706851 із зазначенням організаційно-правової форми КОПФГ №845 (благодійна організація) та Рішенням Ірпінської ОДПІ від 07.10.2013 №1310054 про внесення Благодійного товариства «Духовність та розвиток нації» до Реєстру неприбуткових установ та організацій із зазначенням коду ознаки неприбутковості 5 (благодійні фонди, організації).

В подальшому ПАТ «УніКредит Банк» передано основні засоби та матеріальні цінності, які були списані з балансу банка на підставі актів 03-3 у зв'язку з неможливістю їх подальшого використання, на користь благодійного товариства «Духовність та розвиток нації», що підтверджується Актами приймання-передачі від 05.11.2013 № б/н (з додатками).

Відповідно до пп. 197.1.15 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з: надання благодійної допомоги, зокрема безоплатне постачання товарів/послуг благодійним організаціям, утвореним і зареєстрованим відповідно до законодавства, а також надання такої допомоги благодійними організаціями набувачам (суб'єктам) благодійної допомоги відповідно до законодавства про благодійну діяльність та благодійні організації. Під безоплатним постачанням слід розуміти постачання товарів/послуг благодійним організаціям та набувачам благодійної допомоги без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації. У разі недотримання умов, визначених цим підпунктом, такі операції оподатковуються на загальних підставах.

Нормами цього ж пункту передбачено, що не підлягають звільненню від оподаткування операції з надання благодійної допомоги у вигляді зазначених у розділі VI цього Кодексу підакцизних товарів, цінних паперів (крім наданих ендавментів, зазначених у розділі IV цього Кодексу), нематеріальних активів і товарів/послуг, призначених для використання в господарській діяльності.

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. п. 2, 3 ч. 1 ст. 1 Закону України «Про благодійну діяльність та благодійні організації» благодійна діяльність - добровільна особиста та/або майнова допомога для досягнення визначених цим Законом цілей, що не передбачає одержання благодійником прибутку, а також сплати будь-якої винагороди або компенсації благодійнику від імені або за дорученням бенефіціара; благодійна організація - юридична особа приватного права, установчі документи якої визначають благодійну діяльність в одній чи кількох сферах, визначених цим Законом, як основну мету її діяльності.

Як встановлено в судовому порядку, благодійне товариство «Духовність та розвиток нації» не здійснює діяльності, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

В той же час, податковим органом не надано суду жодних доказів чи фактів на підтвердження того, що благодійне товариство «Духовність та розвиток нації» використало отримане від позивача майно не в благодійній діяльності.

Щодо висновків акту перевірки в частині порушення банком вимог п. 187.1 ст. 187, п. 189.9 ст. 189, з урахуванням пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. п. 146.16, 146.18 ст. 146, абз. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України за наслідками операцій з ліквідації основних невиробничих засобів за самостійним рішення Банку, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 175 538,50 грн., слід зазначити наступне.

Відповідно до п. 189.9 ст. 189 Податкового кодексу України у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Згідно листа ДПА України від 29.08.2011 № 15693/6/15-3415-26 складені та підписані постійно діючою комісією Акти на списання основних засобів типової форми №03-3, що містять дані, які характеризують об'єкти основних засобів та причини їх вибуття, за умови їх затвердження посадовою особою (керівним органом), уповноваженою згідно зі статутом підприємства приймати рішення щодо ліквідації об'єктів основних засобів, визнаються відповідними документами, які подаються органу ДПС під час перевірки та які є необхідними для правильного застосування вимог останнього абзацу пп. 14.1.191 ст. 14 та другого абзацу п. 189.9 ст. 189 Кодексу.

Виходячи із аналізу вищевикладеного, податкові зобов'язання з податку на додану вартість на вартість основного засобу, що ліквідується (знищено), не визначаються за умови надання контролюючому органу відповідного документа про знищення, розібрання або перетворення основного фонду в інший спосіб, внаслідок чого основний фонд не може використовуватися за первісним призначенням. Зазначена позиція підтверджується листом Державної податкової адміністрації від 27.04.2011 № 11976/7/16-1517-15.

Однак, відповідачем при розгляді справи не наведено жодних доказів на підтвердження факту ненадання позивачем відповідних документів до перевірки, крім того, в матеріалах справи містяться акти на списання основних засобів типової форми №03-3.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0000774301 від 30.05.2014, судами обох інстанцій встановлено наступне.

Матеріалами справи встановлено, що 29.04.2013 за 1 квартал 2013 року було подано податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (ф. №1-ДФ), реєстраційний номер № 9024464263, з недостовірними відомостями, а саме помилкою в ідентифікаційному номері фізичної особи, яка в подальшому була виправлена поданням уточнюючого розрахунку 11.07.2013 (вх. №9041332055), а саме ідентифікаційний номер 27446172068 змінено на 2744617068.

Відповідно до п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. п. 111.1, 111.2 ст. 111 ПК України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна, кримінальна. Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 1020 гривень.

Таким чином, із системного аналізу зазначених норм вбачається, що накладення штрафу за подання з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, суми утриманого з них податку можливе у разі, коли такі помилки або недостовірні відомості призвели до заниження податкових зобов`язань з такого податку.

Водночас, доказів про факт заниження ПАТ «Укрсоцбанк» податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб при розгляді справи податковим органом не надано, а отже не доведено факт порушення позивачем п. 119.2 ст. 119 ПК України.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про безпідставність прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень № 0000754301, № 0000764301 та № 0000774301 від 30.05.2014 .

За вказаних обставин, відсутності порушень норм матеріального та процесуального права, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог є вірним, а касаційна скарга відповідача - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Допустити заміну по даній справі відповідача - Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників його правонаступником - Міжрегіональним головним управлінням ДФС - Центральним офісом з обслуговування великих платників.

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників залишити без задоволення.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 16.12.2014 та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.09.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний