Постанова № 56251822, 28.01.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 січня 2016 року м. Київ К/800/57989/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Карася О.В.

Олендера І.Я.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2013 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2013 року

у справі № 820/7261/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Баутехнік Східна Україна»

до Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2013 року, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Баутехнік Східна Україна» (далі - ТОВ «Баутехнік Східна Україна»; позивач) до Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області (далі - Основ'янська ОДПІ м. Харкова ГУ Міндоходів у Харківській області; відповідач) задоволено. Скасовано в повному обсязі податкові повідомлення-рішення № 0000292201 від 07 серпня 2013 року, № 0000282201 від 07 серпня 2013 року, № 0000262205 від 07 серпня 2013 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Баутехнік Східна Україна» сплачений при поданні позову судовий збір у розмірі 2 294,00 грн.

Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями у справі, відповідач оскаржив їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі, з посиланням на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, ставиться питання про скасування постанови Харківського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2013 року, ухвали Харківського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2013 року та прийняття нового рішення про відмову в задоволенні позову.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 2 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Баутехнік Східна Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 грудня 2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2010 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт № 2548/221/30137183 від 21 травня 2013 року.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0000282201 від 07 серпня 2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 923 070,00 грн. (738 456,00 грн. - основний платіж, 184 614,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції); № 0000292201 від 07 серпня 2013 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 880 563,75 грн. (704 451,00 грн. - основний платіж, 176 112,75 грн. - штрафні (фінансові) санкції); № 0000262205 від 07 серпня 2013 року, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3 002,94 грн.

Перевіркою встановлено порушення товариством пункту 135.1, підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135, підпунктів 153.2.1, 153.2.3 пункту 153.2 статті 153, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку із заниженням доходу від операційної діяльності (доходу від реалізації товарів (робіт, послуг)) та податкових зобов'язань з податку на додану вартість внаслідок реалізації товарно-матеріальних цінностей, придбаних у фірми «Belinka Belles d.o.o» (Словенія), кінцевим споживачам (неплатникам податку на прибуток) за цінами, нижчими цін реалізації даних товарів суб'єктам господарської діяльності, а також неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні товарно-матеріальних цінностей у Приватного підприємства «Укрспецпоставка-М», Виробничо-комерційної приватної фірми «Удача і Ко», Товариства з обмеженою відповідальністю «Крайзель-Будівельні Матеріали», Товариства з додатковою відповідальністю «Лафарж Гіпс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Профіль України», Товариства з обмеженою відповідальністю виробничої компанії «Індастрі», Товариства з обмеженою відповідальністю «Снєжка-Україна», Підприємства зі 100% іноземною інвестицією «УРСА» з огляду на ненадання на перевірку транспортної документації на підтвердження товарного характеру здійснених операцій.

Крім того, відповідач посилався на акт № 1660/221/36033135 від 21 березня 2013 року про результати виїзної документальної позапланової перевірки ПП «Укрспецпоставка-М» щодо взаємовідносин з питання реальності та повноти відображення в обліку з контрагентами - Товариством з обмеженою відповідальністю «Галактика М», Товариством з обмеженою відповідальністю «Феріт Д», Товариством з обмеженою відповідальністю «Старт Д», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ліга», Товариством з обмеженою відповідальністю «Матадор», Товариством з обмеженою відповідальністю «Ривс» за період з 01 січня 2010 року по 31 січня 2013 року, в якому викладено думку про те, що укладені ним із зазначеними контрагентами правочини не спрямовані на реальне настання правових наслідків, обумовлених ними.

Також, виявлено недотримання позивачем пункту 2.8 глави 2, пункту 3.5 глави 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, (далі - Положення) з огляду на перевищення встановленого ліміту залишку готівки в касі підприємства на 1 501,47 грн., що обґрунтовано відсутністю підписів одержувачів коштів у видаткових касових ордерах № 60 від 06 травня 2011 року на суму в розмірі 146,12 грн. та № 61 від 06 травня 2011 року на суму в розмірі 332,57 грн., а також у відомості на виплату заробітної плати № ВЗП-000018 від 02 серпня 2012 року на суму в розмірі 1 022,78 грн.

Скасовуючи в повному обсязі податкові повідомлення-рішення № 0000282201 від 07 серпня 2013 року та № 0000292201 від 07 серпня 2013 року, суди попередніх інстанцій виходили з наступних мотивів, з якими погоджується суд касаційної інстанції.

За правилами підпункту 153.2.1 пункту 153.2 статті 153 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов'язаним особам, визначається відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Положення підпункту 153.2.1 цього пункту поширюються також на операції з особами, які: не є платниками цього податку; сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток (підпункт 153.2.3 пункту 153.2 статті 153 ПК України).

Аналіз наведених законодавчих норм дає підстави вважати, що дохід отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг), повинен бути не меншим за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), які діяли на дату продажу, у тому випадку, коли операції здійснюються між платником податку та особами, які не є платниками цього податку.

Крім того, відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками-суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку).

Згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайною ціною є ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

До 01 січня 2013 року (пункт 8 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України) порядок визначення звичайних цін регулювався за правилами пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР.

Так, підпунктом 1.20.1 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР передбачено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Згідно з цим підпунктом справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом прилюдного оголошення умов їх продажу, підпунктом 1.20.3 пункту 1.20 статті 1 Закону № 334/94-ВР встановлено спеціальне правило, за яким звичайною визнається ціна, що міститься у такому оголошенні.

Публічне оголошення умов продажу - це оголошення, призначене для невизначеного кола осіб. Оскільки товари, що продаються за прилюдним оголошенням, пропонуються за однаковою для всіх ціною, таку ціну з метою оподаткування слід вважати звичайною.

З огляду на викладене, судові інстанції дійшли цілком обґрунтованого висновку про те, що реалізаційну вартість товарів, придбаних товариством у фірми «Belinka Belles d.o.o» (Словенія), у спірній ситуації слід вважати їх звичайною ціною, позаяк товарно-матеріальні цінності реалізувались шляхом публічного оголошення однакових умов та ціни їх продажу для всіх споживачів.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Як з'ясовано судами, на підтвердження фактичного виконання господарських операцій з придбання продукції в ПП «Укрспецпоставка-М», ВКПФ «Удача і Ко», ТОВ «Крайзель-Будівельні Матеріали», ТДВ «Лафарж Гіпс», ТОВ «Торговий дім Профіль України», ТОВ ВК «Індастрі», ТОВ «Снєжка-Україна», ПЗІІ «УРСА» позивачем подано належним чином оформлені специфікації, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, банківські виписки, сертифікати відповідності, докази її використання у власній господарській діяльності, а саме - реалізації третім особам.

Суди попередніх інстанцій цілком обґрунтовано прийняли вказані документи до уваги, надали їм належну правову оцінку та відхилили посилання податкового органу на ненадання деяких з представлених документів (зокрема, транспортної документації) на перевірку, як на підставу для висновку про обґрунтованість здійснених донарахувань за цим епізодом.

Адже, положення статей 11, 71, 86 Кодексу адміністративного судочинства України зобов'язують суд вжити заходів, необхідних для з'ясування всіх обставин у справі, запропонувати сторонам подати докази на підтвердження своєї правової позиції, у разі необхідності витребувати докази з власної ініціативи, всебічно, повно та об'єктивно оцінити наявні у справі докази тощо.

При цьому суд не може обмежити право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки.

Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

З огляду на викладене, слід погодитись з доводами судів попередніх інстанцій про відсутність у відповідача в даній ситуації правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень № 0000282201 від 07 серпня 2013 року та № 0000292201 від 07 серпня 2013 року.

В той же час, скасовуючи податкове повідомлення-рішення № 0000262205 від 07 серпня 2013 року, судові інстанції виходили з того, що застосовані вказаним актом індивідуальної дії санкції за своєю правовою природою є адміністративно-господарськими, а відтак можуть бути застосовані лише в межах визначеного статтею 250 Господарського кодексу України (далі - ГК України) гранично допустимого строку.

Колегія суддів з такими доводами погодитись не може, адже з набранням 01 січня 2011 року чинності Законом України від 02 грудня 2010 року № 2756-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» зі сфери дії статті 250 ГК України виключено штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені ПК України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

Порядок застосування цих санкцій з 01 січня 2011 року врегульовано статтями 113, 114 ПК України, якими, зокрема, передбачено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України. Застосування за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), не передбачених цим Кодексом та іншими законами України, не дозволяється (пункт 113.3 статті 113 ПК України).

Граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов'язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу (пункт 114.1 статті 114 ПК України).

В той же час, слід зазначити, що висновок про безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій не може поєднуватись із висновком про відсутність правопорушення. Адже, в останньому випадку звільнення особи від відповідальності є наслідком відсутності факту протиправності діяння як обов'язкової підстави для застосування до суб'єкта заходів відповідальності.

Початок перебігу застосованого судами строку визначений моментом виявлення правопорушення, а його сплив - часом вчинення правопорушення. У разі ж недоведеності такого порушення строк застосування штрафних санкцій не може розпочатись, а відтак і не може бути пропущений.

Таким чином, у даному випадку суди, застосувавши, хоча і помилково, наслідки пропущення контролюючим органом строку притягнення позивача до відповідальності, фактично погодились з доводами контролюючого органу про порушення останнім вимог Положення (адже застосували відповідні стоки), що з урахуванням викладеного дає підстави для висновку про правомірність розглядуваного акту індивідуальної дії.

Відповідно до статті 225 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції має право змінити судове рішення, якщо у справі немає необхідності досліджувати нові докази або встановлювати обставини, а судове рішення, яке змінюється, є помилковим тільки в частині.

За наведених обставин, рішення суду апеляційної інстанції слід скасувати, а рішення суду першої інстанції - змінити в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000262205 від 07 серпня 2013 року з прийняттям у цій частині нової постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Основ'янської об'єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління Міндоходів у Харківській області задовольнити частково.

Скасувати ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2013 року.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2013 року змінити в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000262205 від 07 серпня 2013 року.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

В решті постанову Харківського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2013 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Карась О.В.

Олендер І.Я.