Ухвала суду № 56155416, 09.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 5

УХВАЛА

Іменем України

"09" лютого 2016 р. № К/800/22145/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., судді: Бухтіярова І.О., Приходько І.В., розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю «Конка Оріхів» на постановуДніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.03.2015у справі №2а-10764/10/0870 за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Конка Оріхів»доПологівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області провизнання нечинним та скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Конка Оріхів» звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати нечинним та скасувати рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій Державної податкової інспекції у Оріхівському районі Запорізької області №0000822308 від 05.07.2010 на суму 34426,00 грн.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 22.04.2014 адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Державної податкової інспекції у Оріхівському районі Запорізької області про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000822308 від 05.07.2010 на суму 33661,00 грн. В іншій частині позову відмовлено.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.03.2015 у даній справі скасована постанова Запорізького окружного адміністративного суду від 22.04.2014 та прийнято нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким залишити в силі рішення суду першої інстанції відмовити в позові повністю, оскільки вважає, що постанови були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті. Водночас відповідач 05.11.2015 подав до суду заяву, в якій просив здійснити процесуальне правонаступництво шляхом заміни Пологівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області на її правонаступника - Пологівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Запорізькій області.

З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження у відповідності до пункту 2 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Переглянувши судові рішення, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 15.06.2010 Державною податковою адміністрацією у Запорізькій області проведено перевірку дотримання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій у крамниці ТОВ «Конка-Оріхів», розташованої по вул. Космічна, буд. 112, м.Запоріжжя, , якою встановлено:

- порушення режиму попереднього програмування найменування цін товарів та обліку їх кількості, а саме: сигарети «Парламент» закодовано без визначення виду. У реалізації також є «Парламент» супер слімс, «Парламент» резерв та інші;

- невиконання щоденного друку фіскальних звітних чеків, а саме: Z-звіт за 04.02.2010 №10 роздруковано 05.02.2010, Z-звіт за 19.03.2010 №53 роздруковано 20.03.2010;

- порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації. На момент перевірки вибірково зняті фактичні залишки ТМЦ на загальну суму 16830,50 грн.

За результатами перевірки складено акт від 15.06.2010 №0004943-0133/08/00/25/34119990 про порушення позивачем пунктів 9, 11, 12 статті 3 Закону України Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пунктів 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», пункту 2 Положення, затвердженого наказом Міністерства Фінансів від 25.05.1995 №88, пункту 3 Методичних рекомендацій, затверджених наказом Міністерства Фінансів від 10.01.2009 №2.

На підставі акту перевірки винесено рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000822308 від 05.07.2010, яким до позивача застосовані штрафні санкції на суму 34426,00 грн.

Внаслідок оскарження прийнятого відповідачем спірного рішення в адміністративному порядку, його залишено без змін.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що в акті перевірки відсутні посилання відповідача на первинну бухгалтерську документацію ТОВ «Конка-Оріхів», наявні у справі матеріали перевірки не дають суду можливості з'ясувати, яким чином відповідачем було встановлено ціну реалізації товару, яка була базою для обчислення штрафних санкцій за порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації.

Відмовляючи в позові повністю, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про правомірність застосування податковим органом штрафних санкцій до позивача.

Разом з тим, суд касаційної інстанції вважає висновки суду апеляційної інстанції передчасними, та такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, та з не вірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, при цьому, колегія суддів виходить з наступного.

Так, відповідно до частин 2, 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції вказаним вимогам не відповідає.

1. Мотивом для застосування до позивача штрафу у розмірі 33661 грн. став висновок відповідача про порушення ТОВ «Конка-Оріхів» пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у зв'язку з порушенням порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації.

Апеляційний суд, приймаючи протилежне суду першої інстанції рішення по цьому епізоду виходив з того, що відсутність документів бухгалтерського обліку та неможливість їх дослідження податковим органом підтверджує факт наявності правопорушення.

Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Згідно зі статтею 21 зазначеного Закону до суб'єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання, застосовується фінансова санкція у визначеному цією статтею розмірі.

Статтею 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Системний аналіз зазначених норм права дає підстави для такого правового висновку.

У розділі V Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону.

Зокрема, фінансова санкція, встановлена статтею 21 названого Закону, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 21 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Даний висновок також узгоджується з позицією Верховного Суду України,викладеній в ухвалі від 20 січня 2015 року у справі № 21-275а14.

Отже поза увагою суду апеляційної інстанції залишена необхідність встановлення обставин щодо порядку ведення податкового обліку позивачем, виду затвердженої облікової політики на підприємстві, місця зберігання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, а також форми ведення книги обліку доходів і витрат при обліковуванні товарних запасів, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення даної справи.

2.Підставою для застосування до позивача штрафу в розмірі 680 грн. було встановлення перевіряючими невиконання щоденного друку двох фіскальних звітних чеків, а саме: Z-звіт за 04.02.2010 №10 роздруковано 05.02.2010, Z-звіт за 19.03.2010 №53 роздруковано 20.03.2010.

Суди першої та другої інстанцій, встановивши факт порушення прийшли до висновку про правомірність застосування штрафу у визначеному податковим органом розмірі.

Як зазначалось вище, в силу вимог частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України, касаційний перегляд справи може бути здійснений в частині, що визначена касаційною скаргою. Надане суду касаційної інстанції право встановити порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, на які не було посилання у касаційній скарзі, означає, що касаційний суд не обмежений доводами касаційної скарги та, виходячи із принципу законності, закріпленого статтею 9 Кодексу адміністративного судочинства України, зобов'язаний перевірити судове рішення, яке оскаржується, не тільки з тих підстав, на які посилається в касаційній скарзі особа, яка її подала. Незважаючи на відсутність в цій нормі припису щодо обов'язку суду касаційної інстанції перевірити судове рішення суду першої та/або апеляційної інстанції, стосовно якого подана касаційна скарга, безвідносно до доводів, викладених в касаційній скарзі, здійснити касаційний перегляд справи саме на таких засадах є обов'язок суду касаційної інстанції.

З огляду на зміст частини 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України та беручи до уваги те, що розглядаючи цей епізод суди невірно застосували норми матеріального права, суд касаційної інстанції вбачає необхідність в цій частині спору вийти за межі доводів касаційної скарги.

Відповідно до пункту 9 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані щоденно друкувати на РРО (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 4 статті 17 зазначеного Закону у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку або його незберігання в книзі обліку розрахункових операцій за рішенням відповідних органів державної податкової служби України до суб'єктів підприємницької діяльності застосовується фінансова санкція у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Аналіз змісту цих норм дає підстави для висновку, що зазначена фінансова санкція встановлена за порушення суб'єктами підприємницької діяльності вимоги закону щоденно друкувати фіскальний звітний чек та зберігати його в книзі обліку розрахункових операцій.

Не виконуючи протягом певного періоду обов'язок щодня друкувати фіскальний звітний чек, суб'єкт підприємницької діяльності вчиняє продовжуване порушення, а не зберігаючи цей чек у книзі обліку розрахункових операцій - триваюче.

Враховуючи, що згідно зі статтею 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване чи триваюче правопорушення, можливо притягнути до відповідальності лише один раз.

Отже, за вчинення порушень, про які йдеться у пункті 4 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», відповідний орган державної податкової служби України може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги), випадків невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку та/або його не зберігання в книзі обліку розрахункових операцій.

При цьому, аналогічна позиція вже була висловлена Верховним Судом України (№21-89а13 від 16.04.2013, №21-155а13 від 04.06.2013, №21-442а13 від 17.12.2013).

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження суду апеляційної інстанції, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність його висновків в цілому по суті спору.

3. Перевіркою також встановлено порушення режиму попереднього програмування найменування цін товарів та обліку їх кількості: а саме: сигарети «Парламент» закодовано без визначення коду, що є порушенням частини 6 статті 17 Закону № 265, в зв'язку з чим нараховано фінансові санкції у розмірі 85 грн.

Разом з тим, в цій частині позивачем рішення суду не оскаржується, та колегія суддів не вбачає підстав виходити за межі доводів касаційної скарги і переглядати рішення суду апеляційної інстанції в цій частині.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно частини 4 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судом апеляційної інстанції на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалене у справі судове рішення підлягає скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

З огляду на реорганізацію позивача у справі Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне замінити Пологівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Запорізькій області її правонаступником - Пологівською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 55, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Заяву Пологівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області задовольнити.

2. Допустити заміну відповідача (Пологівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Запорізькій області) його правонаступником - Пологівською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Запорізькій області.

3. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Конка Оріхів» задовольнити частково.

4. Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04.03.2015 скасувати та направити справу на новий розгляд до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду.

5. Ухвала є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді І.О.Бухтіярова І.В.Приходько