Постанова № 56130731, 24.02.2016, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

__________

10002, м-н Путятинський, 3/65, телефон/факс: (0412) 481-604, 481-637 e-mail: inbox@apladm.zt.court.gov.ua

Головуючий у 1-й інстанції: Кравчук Т.О.

Суддя-доповідач:Малахова Н.М.

ПОСТАНОВА

іменем України

"24" лютого 2016 р. Справа № 817/2197/13-а

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Малахової Н.М.

суддів: Котік Т.С.

Моніча Б.С.,

при секретарі Єрикаловій О.О. ,

за участю представниківсторін

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "02" грудня 2015 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" до Нововолинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень ,

ВСТАНОВИВ:

У червні 2013 року ТОВ "Волинська фабрика гофротари" звернулося до суду з позовом до Нововолинської ОДПІ Волинської області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 січня 2010 року № 0000012301/0813, згідно з яким було визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 1 097 832 грн, у тому числі 731 888 грн основного платежу та 365 944 грн штрафних санкцій. В обґрунтування позову позивач посилався на те, що працівники ОДПІ неправильно застосовували поняття "господарська діяльність", що призвело до безпідставного обмеження права товариства на формування валових витрат та податкового кредиту.

Під час розгляду справи позивач уточнив позовні вимоги та просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 січня 2010 року № 0000012301/0813, 26 лютого 2010 року № 0000012301/1/13, 30 квітня 2010 року № 0000012301/2/13, 22 липня 2012 року № 0000012301/3/13.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 5 березня 2014 року, залишеною без змін ухвалами Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2014 року та Вищого адміністративного суду України від 15 січня 2015 року, позовні вимоги задоволено: визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення ОДПІ.

Постановою Верховного Суду України від 09.06.2015 року ухвалу Вищого адміністративного суду України від 15 січня 2015 року скасовано справу направлено на новий розгляд до суду касаційної інстанції.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 01.09.2015 року ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2014 року та постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 5 березня 2014 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 02.12.2015 року у задоволені позову відмовлено. Стягнуто з ТОВ "Волинська фабрика гофротари" на користь Державного бюджету України судовий збір у сумі 2294 грн.

В апеляційній скарзі ТОВ "Волинська фабрика гофротари", посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказану постанову та прийняти нову про задоволення позову. Зазначає, що відповідачем не ставилося під сумнів, що всі операції з придбання товарів та їх подальша реалізація відбувалися в межах господарської діяльності позивача, що при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції, а тому збитковість господарської діяльності не може бути підставою для зменшення валових витрат. Вказує, що збитки від господарської діяльності були лише протягом першого та другого кварталів 2008 року і в обґрунтування причин збитковості надавалася довідка від 01.12.2015 року. Окрім того, товариство посилається на те, що приписами ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не ставиться в залежність виникнення права на податковий кредит з ПДВ від витрат, які не приймають участі у визначені собівартості. При цьому, посилається на те, що відповідачем надано оцінку лише бухгалтерським рахункам 90,92,93 та 70 та, що відповідачем не описано в акті перевірки жодної господарської операції, яка б підтверджувала факт реалізації товарів нижче собівартості.

Розглянувши справу у межах, визначених ст. 195 КАС України колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення частково з таких підстав.

Судом встановлено, що в грудні 2009 року Нововолинською ОДПІ проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.10.2007 року по 30.06.2009 рік (акт від 18.12.2009 року №1591/84/33211353).

Згідно акту перевірки встановлено порушення пп. 7.4.3. п.7.4. ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 731888 грн. у тому числі: за січень 2007 року на суму 14884 грн., за лютий 2008 року на суму 101984 грн., за березень 2008 року на суму 109988 грн., за квітень 2008 року на суму 51657 грн., за травень 2008 року на суму 52302 грн., за червень 2008 року на суму 41577 грн.

На підставі порушень пп. 7.4.3. п.7.4. ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" у Нововолинською ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000012301/0/13 від 19.01.2010 року згідно якого ТОВ "Волинська фабрика гофротари" було визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 1097832 грн. в т.ч. 731888 грн. основного платежу та 365944 грн. застосованих штрафних санкцій.

За наслідками адміністративного оскарження Нововолинською ОДПІ було прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000012301/1/13 від 26.02.2010 року, № 0000012301/2/13 від 30.04.2010 року, № 0000012301/3/13 від 22.07.2012 року, якими не змінено суму зобов'язання, але встановлено новий строк для сплати податкового зобов'язання .

Відмовляючи у задоволені позову, суд першої інстанції зазначив, що ТОВ "Волинська фабрика гофротари" в результаті своєї діяльності не отримувало прибутку, так як виробництво було збитковим, а тому включення до валових витрат, витрат які не приймали участі у формуванні виробничої собівартості реалізованої продукції, є неправомірним, оскільки дані витрати були понесені не з метою отримання доходу, а отже не пов'язані з господарською діяльністю. За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновків, що при прийнятті податкових повідомлень-рішень від 19.01.2010 року №0000012301/0813, від 26.02.2010 року №0000012301/1/13, від 30.04.2010 року №0000012301/2/13, від 22.07.2012 року №0000012301/3/13 податковий орган діяв на підставі, в межах повноважень та в спосіб, визначений чинним законодавством, а тому податкові повідомлення-рішення обґрунтовані та не підлягають скасуванню.

Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Згідно висновків податкового органу викладених у п.4 розділу 3.2.2 акту перевірки позивачем на порушення пп.7.4.3 п.7.4 Закону України "Про податок на додану вартість" завищено податковий кредит у загальній сумі 970458 грн. у зв'язку з тим, що позивач здійснював реалізацію готової продукції нижче собівартості (про що описано у п. 3.1.2 "валові витрати"), а тому сума податкового кредиту отримана у в наслідок виготовлення готової продукції перевищує суму зобов'язань нарахованих в результаті продажу цієї продукції. Сума податкового кредиту, сформована в частині витрат, які не приймають участь у визначенні собівартості- не приймають участь в оподатковуваних операціях.

Зокрема у пп. 1 п. 3.1.2 "валові витрати"акту про результати планової виїзної перевірки ТОВ "Волинська фабрика гофротари" від 18.12.2009 р. № 1591/84/33211353 відображено, що внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості позивачем завищено валові витрати у розмірі 2998 518 грн., з яких: в 4 кв. 2007 р. в сумі 388071 грн, в 1 кв.2008 р. в сумі 835384 грн, в 2 кв. 2008 р. в сумі 727676 грн, в 3 кв.2008 р. в сумі 1047387 грн.

Обставини щодо реалізації продукції у зазначений період за цінами нижче собівартості позивачем не заперечуються.

Суд касаційної інстанції, направляючи справу на новий розгляд, у своєму рішенні зазначив, що при здійсненні платником податків господарської діяльності можливі збиткові операції. Разом з тим, необхідно врахувати, що віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Натомість позивач, ні суду першої інстанції, ні суду апеляційної інстанції, не надав доказів на обґрунтування обставин щодо економічної доцільності або дії непереборних обставин які унеможливлювали продаж готової продукції за ціною, що є рівна або перевищує собівартість готової продукції.

Довідка ТОВ "Волинська фабрика гофротари" від 01.12.2015 року, в якій зазначено про збитки та валовий дохід товариства у певні періоди та про обставини, які не підтверджені жодними доказами, не може бути визнана судом, як належне обґрунтування позивачем економічних причин чи ділової мети укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Згідно з п.1.32 ст.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (чинного на час виникнення спірних відносин) господарська діяльність це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до п.5.1 ст.5 цього Закону валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів, які придбаваються таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 п.5.2 ст.5 цього ж Закону встановлено, що до складу валових витрат входять суми будь-яких витрат сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг).

Статтею 42 Господарського кодексу України визначено поняття підприємництва, де підприємництво - це безпосередня, самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюються фізичними та юридичними особами, зареєстрованими підприємницької діяльності у порядку, встановленому законодавством.

Системний аналіз вказаних норм та встановлені обставини дають підстави для висновку, що здійснені підприємством операції з продажу продукції за цінами, нижчими від цін її виробництва, в частині перевищення сум витрат над сумою доходу, для отримання якої здійснювалися ці витрати, не відповідають вимогам господарської діяльності.

Валові витрати на виготовлення товару не можуть перевищувати валові доходи від реалізації, коли ця різниця є економічною та юридично не обґрунтованою. Внаслідок регулярного здійснення операцій з відчуження товару за цінами нижчими від собівартості у підприємства не виникала база оподаткування - прибуток. Операції з продажу власної продукції за ціною, нижчою від фактично понесених витрат, є збитковою і суперечить меті підприємницької діяльності - отриманню прибутку.

Відповідно до п.3 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 3 "Звіт про фінансові результати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31березня 1999 року № 87 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21 червня 1999 року за № 397/3690, визначено, що дохід - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу.

Збільшення власного капіталу є обов'язковою вимогою для віднесення витрат до валових згідно з податковим обліком. Продаж зі свідомо значимим від'ємним фінансовим результатом впливає на прибутковість господарської діяльності товариства, яке не дотримує доходу та інших економічних вигод у своїй підприємницькій діяльності. Крім того, встановлено, що така діяльність товариства є тривалою та продовжувалася протягом року.

Як визначено статтею 44 Господарського кодексу України підприємницька діяльність здійснюється на основі комерційного розрахунку та власного комерційного ризику. Це означає, що здійснення господарських операцій суб'єктом підприємницької діяльності здійснюється з врахуванням комерційного інтересу, розумного співвідношення розміру понесених витрат та очікуваних доходів та передбачає досягнення певної ділової мети, економічної вигоди. При цьому, презумується отримання вигоди у сфері господарювання, а відтак отримання вигоди у сфері оподаткування не може розцінюватися як самостійна ділова мета підприємницької діяльності.

Підпунктами 7.4.3 та 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що у разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновків, що до оподатковуваних операцій, які регулюються цими нормами права, відносяться операції, які здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п.6.1. ст.6 Закону України "Про податок на додану вартість " об'єкти оподаткування, визначені статтею 3 цього Закону, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка згідно з цим Законом, оподатковуються за ставкою 20 відсотків.

З схеми нарахування ПДВ по ТОВ " Волинська фабрика гофротари" (а.с. 199 т.2) вбачається, що податок на додану вартість за період з ІУ кв. 2007 року та 1, 2 кв. 2008 року визначено із сум фактично завищених валових витрат: 388 071 грн - ІУ кв. 2007 року; 835 384 грн - І кв. 2008 року; 727 676 грн - ІІ кв. 2008року у розмірі 20%. Податок на додану вартість із зазначених сум - 390226,20 грн.

Колегія суддів погоджується з висновками відповідача щодо завищення позивачем валових витрат за вказані періоди та наявності підстав для збільшення податкового зобов'язання з податку на додану вартість.

Доводи позивача з посиланням на дані декларації з податку на прибуток товариства за рядками 01.1,01.2 та 04.1 і 04.2 за період, що перевірявся, не спростовують висновків відповідача.

Разом з тим, колегія суддів не погоджується з висновками відповідача щодо завищення суми податкового кредиту за вересень 2008 р. (3кв. 2008року). Зокрема, з схеми нарахування ПДВ (а.с. 199 т.2) вбачається що ПДВ визначено у розмірі 580 203,76 грн. із суми завищених валових витрат за обумовлений період 2 901153,79 грн. В той час, як з стор. 8 акту перевірки вбачається, що валові витрати внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості занижено на 1047 387грн.

За таких обставин, дані схеми нарахування сум ПДВ за 3 кв. 2008р. та відомості щодо завищення валових витрат за 3 кв. 2008року внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості (2 901153,79 грн) не відповідають даним акту перевірки щодо розміру занижених валових витрат внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості за цей період у розмірі 1047 387 грн., податок на додану вартість у розмірі 20% з якої становить 209 477,40 грн.

Відтак, відповідачем не доведено правомірності визначення ПДВ у розмірі 580 203,76 грн. із суми 2 901153,79 грн. , а тому відповідачем безпідставно визначено ПДВ за 3 кв.2008 р. у розмірі 370753,36. Розрахунок: ( нарахована згідно схеми сума у розмірі 580 203,76- 209 477,40 ПДВ нарахований на суму завищених валових витрат внаслідок реалізації продукції за цінами нижче собівартості).

Згідно доводів відповідача при обрахунку сум заниженого ПДВ за 3 кв. 2008 р. були взяті висновки акту перевірки щодо завищення валових витрат у розмірі 1 070784 грн. по рядку 04.2 декларації з податку на прибуток.

Однак, із акту перевірки вбачається, що цю суму визначено внаслідок не підтвердження первинними документами задекларованих валових витрат.

Таким чином, зазначена вище сума не визначалася внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості, оскільки за даними п. 4 розділу 3.2.2 названого акту зазначено, що в ході перевірки встановлені порушення щодо завищення сум ПДВ внаслідок встановлених порушень щодо завищення валових витрат у зв'язку реалізацією готової продукції нижче собівартості.

Окрім того, якщо і припустити, що сума 1 070784 грн. приймала участь у обрахунку завищених сум ПДВ за 3 кв. 2008ро , то сумарно розмір завищених валових витрат за 3 кв. 2008 року внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості у розмірі 1 047 387грн. та валових витрат у розмірі 1 070 784 грн. внаслідок не підтвердження витрат первинними документами буде становити - 2118171грн (1 070784 грн.+ 1 070 784 грн ). Однак, такий сумарний розмір завищених валових витрат за двома показниками все рівно буде менший від розміру витрат ( 2 901 153,79грн.), з яких відповідач нарахував ПДВ (580 230,76грн) згідно даних схеми нарахування ПДВ (а.с. 199 т.2)

За таких обставин, суд відхиляє доводи відповідача про визначення сум ПДВ із розміру завищених валових витрат ( 1 070784 грн.) внаслідок не підтвердження їх складу первинними документами, оскільки такі дані не відповідають відомостям акту перевірки про нарахування сум ПДВ за ІІІ кв. 2008р. із суми завищених валових витрат за 3 кв. 2008 р. внаслідок реалізації готової продукції за цінами нижче собівартості.

Стосовно доводів відповідача щодо врахування у складі завищених валових витрат суми у розмірі 477 849 грн. по рядку 04.13 цієї ж декларації, то колегія суддів зазначені доводи відхиляє, оскільки з стор. 13 акту перевірки вбачається, що за 3 кв. встановлені обставини щодо заниження позивачем валових витрат на цю суму. Відтак позивач мав право на цю суми збільшити задекларовані ним витрати, що виключає можливість нарахування ПДВ на цю суму, яке підлягало б сплаті до бюджету.

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач спірними податковими повідомленнями -рішеннями правильно визначив позивачу суму податкового зобов'язання по ПДВ у сумі 599703,60 грн, з якої: 390226,20 грн - 4 кв. 2007 р. та 1,2 кв.2008 року; 209477,40 грн - 3 кв. 2008 р.) та штрафні санкції у сумі 299851,80 грн.

Відтак, прийнятті відповідачем податкові повідомлення- рішення є протиправними та підлягають скасуванню в частині податкового зобов'язання по ПДВ у розмірі 132184.40 грн та штрафних санкцій у розмірі 66092,20 грн.

З огляду на вищенаведене, постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової про часткове задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги проте, що збитки від господарської діяльності були лише протягом першого та другого кварталів 2008 року не свідчать про неправильність висновків податкового органу з якими погодився суд, оскільки наявність збитків або прибутків від всіх видів господарської діяльності продовж певного звітного періоду не спростовує обставин щодо реалізації продукції за окремими господарськими операціями за ціною нижче собівартості та відсутності економічної доцільності такої реалізації. Окрім того, є безпідставними доводи апеляційної скарги про те, що приписами ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не ставиться в залежність виникнення права на податковий кредит з ПДВ від витрат, які не приймають участі у визначені собівартості, оскільки при формуванні валових витрат щодо собівартості продукції фактично відбувається і формування сум податкового кредиту, що припадає на такі витрати.

Також є безпідставними доводи апеляційної скарги про те, що відповідачем надано оцінку лише бухгалтерським рахункам 90,92,93 та 70 та, що відповідачем не описано в акті перевірки господарські операції, яка б підтверджувала факт реалізації товарів нижче собівартості, оскільки згідно акту перевірки відповідачем досліджувалися первинні документи, а факт реалізації товарів нижче собівартості не заперечувався позивачем ні суді першої інстанції, ні в суді апеляційної інстанції, але позивачем не доведено економічну доцільність такої реалізації.

З позивача на користь Державного бюджету України підлягає стягненню судовий збір у розмірі 2294 грн. (підлягав сплаті за подання позовної заяви).

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" задовольнити частково, постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "02" грудня 2015 р. скасувати та прийняти нову.

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000012301/0/13 від 19.01.2010 року, № 0000012301/1/13 від 26.02.2010 року, № 0000012301/2/13 від 30.04.2010 року, № 0000012301/3/13 від 22.07.2012 року в частині визначення податкового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 198276,60 грн. в т.ч. 132184,40 грн. основного платежу та 66092,20 грн. штрафних санкцій .

В решті позову відмовити.

Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" на користь Державного бюджету України судовий збір у сумі 2294 грн. 00 коп.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання її в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Н.М. Малахова

судді: Т.С. Котік

Б.С. Моніч

Повний текст cудового рішення виготовлено "29" лютого 2016 р.

Роздруковано та надіслано:р.л.п.

1- в справу:

2 - позивачу/позивачам: Товариство з обмеженою відповідальністю "Волинська фабрика гофротари" вул. Д.Галицького,5, кв.1,м.Рівне,33000

3- відповідачу/відповідачам: Нововолинська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Волинській області вул.Піонерська,18,м.Нововолинськ,Волинська область,45400

4- представнику - ОСОБА_3 -35331, АДРЕСА_2 ,