Ухвала суду № 56095070, 17.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"17" лютого 2016 р. м. Київ К/800/60915/14

Вищий адміністративний суд України у складі суддів: головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Зайцева М.П., Маринчак Н.Є.,розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Тячівському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області на постановуЗакарпатського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2013 року та ухвалуЛьвівського апеляційного адміністративного суду 12 листопада 2014 рокуу справі№2а-0770/4094/11 (876/6093/13) за позовомТовариства обмеженою відповідальністю «Фірма Олена» доДержавної податкової інспекції у Тячівському районі Закарпатської області Державної податкової служби провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Товариство обмеженою відповідальністю «Фірма Олена» (далі - позивач, ТОВ «Фірма Олена») звернулось до суду з адміністративним позовом, у якому з урахуванням уточнень позовних вимог просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Тячівському районі Закарпатської області Державної податкової служби від 29 червня 2011 року № 513/0000033500/1473 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 779005 грн., з яких 623204 грн. за основним платежем та 155801 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 514/0000043500/1474 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 528770 грн., з яких 422744 грн. за основним платежем та 106026 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 518/0001061732/1479 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 45619,69 грн., з яких 36495,75 грн. за основним платежем та 9123,94 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також від 13 вересня 2011 року № 1988/0000053500/669 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальному розмірі 775335 грн., з яких 620268 грн. за основним платежем та 155067 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 1989/0000063500/670 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46306,25 грн., з яких 37317 грн. за основним платежем та 8989,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2013 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду 12 листопада 2014 року, позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 29 червня 2011 року № 514/0000043500/1474 та від 13 вересня 2011 року № 1988/0000053500/669, № 1989/0000063500/670. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати в цій частині, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем 27 травня 2011 року була проведена позапланова виїзна перевірка ТОВ «Фірма Олена» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2008 року по 31 грудня 2010 року, за результатами якої складено акт № 327-2332/19111191 та встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпунктів 11.3.1, 11.3.5 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»; пункту 4.1 статті 4, підпункту 7.3.5 пункту 7.3, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

Підставою для висновків акту перевірки про наявність порушень податкового законодавства позивачем було те, що перевіркою відображених у рядку 01.1 Декларацій «доходи від продажу товарів (робіт, послуг)» показників за період з 01 квітня 2008 року по 31 грудня 2010 року у загальній сумі 529000,0 грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із виготовлення заготовок піддону з дерева (пиломатеріалів обрізних) на власних виробничих потужностях, експорт виготовленої продукції власного виробництва за кордон, виконання підрядних будівельних робіт та ремонтних робіт на замовлення Буштинської селищної ради, Дубівського РУПСЗН, Хустського міського УПСЗН, Броварської сільської ради, Калинської сільської ради, ДУ «Музей народної архітектури та побуту», відділу освіти Рахівської РДА, відділу освіти Тячівського району. Окрім цього, підприємство отримувало доходи у вигляді банківських відсотків від розміщення грошових коштів на депозитних банківських рахунках та відсотки на залишок коштів на розрахунковому рахунку.

З метою визначення достовірності даних, пов'язаних з обчисленням і сплатою до бюджету податків і зборів на адресу керівника ТОВ «Фірма Олена» Габор О.В. було скеровано листи ДПІ у Тячівському районі від 13 травня 2011 року №1181/23-10 та від 18 травня 2011 року №1262/23-10 з вимогою надати інформацію про основні засоби (будівлі, споруди, машини та обладнання, транспортні засоби, інші основні засоби) та документи, пов'язані зі здійсненням фінансово-господарської діяльності.

ТОВ «Фірма Олена» для перевірки не було надано оборотно-сальдових відомостей, головних книг за 2008, 2009, 2010 років, журнал-ордерів по рахунках бухгалтерського обліку 631 «Розрахунки із вітчизняними постачальниками», 633 «Розрахунки із субпідрядниками», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» (кредитові обороти) в кореспонденції з рахунками 301 «Каса», 311 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», та оборотів по рахунках 201 «Виробничі запаси», 203 «Паливо», 205 «Будівельні матеріали», 282 «Товари в торгівлі» , 230 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», та інші.

На підставі акта перевірки та за результатами оскарження прийнятих відповідачем спірних рішень в адміністративному порядку, податковим органом винесені податкові повідомлення-рішення

від 29 червня 2011 року № 513/0000033500/1473 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 779005 грн., з яких 623204 грн. за основним платежем та 155801 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 29 червня 2011 року № 514/0000043500/1474 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 528770 грн., з яких 422744 грн. за основним платежем та 106026 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 29 червня 2011 року № 518/0001061732/1479 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 45619,69 грн., з яких 36495,75 грн. за основним платежем та 9123,94 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 13 вересня 2011 року № 1988/0000053500/669 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальному розмірі 775335 грн., з яких 620268 грн. за основним платежем та 155067 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

від 13 вересня 2011 року № 1989/0000063500/670 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 46306,25 грн., з яких 37317 грн. за основним платежем та 8989,25 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Судом апеляційної інстанції також було встановлено, що станом на 19 травня 2011 року позивачем були надані відповідачу належним чином оформлені первинні документи, на підставі яких було сформовано відповідну податкову звітність ТОВ «Фірма Олена». Доказів того, що позивач на вимогу посадових осіб податкового органу відмовився надати необхідні документи, матеріали справи не містять.

Одночасно суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що саме по собі неналежне ведення на ТОВ «Фірма Олена» бухгалтерського обліку, яке не заперечується представником позивача, внаслідок чого не було надано оборотно-сальдові відомості, головні книги за 2008-2010 року, журнали-ордери по певних рахунках бухгалтерського обліку, не може свідчити про непідтвердження позивачем первинними документами відповідних господарських операцій.

Відповідно до висновку судово-економічної експертизи № 2025 від 30 жовтня 2012 року, проведеної Львівським науково-дослідним інститутом судових експертиз на виконання ухвали Закарпатського окружного адміністративного суду від 16 травня 2012 року, викладені в акті ДПІ у Тячівському районі Закарпатської області №327-2332/1911191 висновки в частині заниження ТОВ «Фірма Олена» в період з 01 квітня 2008 року по 31 грудня 2010 року податку на прибуток в сумі 623204,00 грн. та ПДВ в сумі 422744,00 грн. документально не підтверджуються.

Задовольняючи позов частково, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що відповідачем не доведено наявність порушень позивачем податкового законодавства, а тому відсутні законні підстави для визначення йому податкових зобов'язань, оскільки до перевірки позивачем був наданий достатній об'єм документів, необхідних для підтвердження правильності врахування у податковому обліку доходів та витрат, що, в свою чергу, підтверджується висновком судово-економічної експертизи.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає висновок судів попередніх інстанцій щодо незаконності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 29 червня 2011 року № 514/0000043500/1474, від 13 вересня 2011 року №1988/0000053500/669 та № 1989/0000063500/670 таким, що зроблений без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, у зв'язку з чим такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, встановленим статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.

У пункті 1.3 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» платника податку визначено як особу, яка згідно із цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем.

Згідно з пунктом 10.2 статті 10 того самого Закону платники податку, визначені у підпунктах «а», «в», «г», «д» пункту 10.1 цієї статті, відповідають за дотримання достовірності та своєчасності визначення сум податку, а також за повноту і своєчасність його внесення до бюджету відповідно до закону.

Податкові зобов'язання з ПДВ у відповідності до положень Закону України «Про податок на додану вартість» визначаються сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності (підпункт 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього Закону).

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Згідно вимог підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Згідно з пунктом 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валовими витратами виробництва та обігу є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 названого Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Згідно підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Проведення господарських операцій суб'єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та валових витрат, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Разом з тим, згідно статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Однак, суди попередніх інстанцій не зробили жодних висновків щодо наявних у справі первинних документів, достовірності чи не достовірності даних, вказаних в них, а також щодо наявності обов'язкових реквізитів в них. Зокрема, не надано належної правої оцінки первинним та бухгалтерським документам, на відсутність яких посилається відповідач, на предмет того, чи дійсно їх відсутність є істотною та чи дійсно їх відсутність вплинула неправильність формування доходів та витрат позивачем.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій фактично виходили лише із висновку судово-економічної експертизи, який, з огляду на положення частини 1 статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України є одним із доказів на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, і без уваги судів попередніх інстанцій залишились інші належні докази.

Поза увагою судів залишено те, що для формування доходів та витрат мають значення, як податкові накладні, так інші первинні документи, які видаються на підтвердження реально вчиненої операції, що вимагає від судів дослідження усіх первинних документів, пов'язаних з виконанням спірних операцій в сукупності з іншими доказами, що стосуються предмету доказування, встановлення обставин щодо фактичного здійснення оподатковуваних операцій, як постачальниками на користь позивача, так і позивачем на користь покупців, з обов'язковим врахуванням того, що суди не повинні обмежуватися дослідженням лише тих доказів, які були проаналізовані податковим органом під час проведення перевірки.

Також, як вбачається з судових рішень дотримання позивачем правил податкового обліку при визначенні показника доходу по операціях з продажу покупцям товару та розміщення власних коштів на депозитних рахунках взагалі не досліджувались та не оцінювались судами, що виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів у цій частині.

Викладене дає підстави стверджувати про неповноту встановлення всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення даної справи.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судів першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність їх висновків в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Тячівському районі Головного управління Міндоходів у Закарпатській області задовольнити.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду 12 листопада 2014 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до Закарпатського окружного адміністративного суду.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України і оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін М.П. Зайцев Н.Є.Маринчак