Ухвала суду № 55908650, 16.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 лютого 2016 року м. Київ К/800/60857/14

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2014

та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.06.2014

у справі № 804/6678/14

за позовом Дочірнього підприємства «МЕССЕР УКРАЇНА»

до Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Дочірнє підприємство «МЕССЕР УКРАЇНА» звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області № 0000342201 від 22.01.2014, № 0000352201 від 22.01.2014, № 0001742201 від 14.04.2014 та № 0006151703 від 15.04.2014.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.06.2014, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2014, позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000342201 від 22.01.2014, № 0000352201 від 22.01.2014, № 0001742201 від 14.04.2014; визнано частково протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0006151703 від 15.04.2014 в частині суми грошового зобов'язання у розмірі 56 707,64 грн. та в частині суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 32 803,19 грн.; в іншій частині позовних вимог - відмовлено.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позовних вимог; постановити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Позивач в запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення судів - без змін, як законні та обґрунтовані.

Представники сторін в судове засідання не з'явились, про дату, час і місце судового засідання були повідомлені належним чином.

В зв'язку з цим, касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ДП «МЕССЕР УКРАЇНА» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 30.09.2013, складено акт № 2041/22-1/35253290 від 31.12.2013, в якому зафіксовано порушення, зокрема: п. п. 135.1, 135.4, 135.5 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України, ст. 2, п. 2 ст. 3, п. п. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, п. п. 2.1, 2.4 п. 2, п. 2.15 та п. 2.16 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства» від 28.09.2012 № 1213, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 3 370 456 грн., у т.ч.: за 4 кв. 2011 року в сумі 296 892 грн. за 2 кв. 2012 року в сумі 629 355 грн. за 4 кв. 2012 року 1 559 415 грн., за 1 півріччя 2013 року в сумі 884 794 грн. та завищено від'ємного значення об'єкту оподаткування у 2012 році в сумі 4 656 810 грн.; пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 3 191 905 грн., у т.ч.: у січні 2012 року на суму 121 729 грн., у лютому 2012 року на суму 132 230 грн., у квітні 2012 року на суму 395 702 грн., у травні 2012 року на суму 358 915 грн., у червні 2012 року на суму 48 170 грн., у липні 2012 року на суму 10 806 грн., у серпні 2012 року на суму 1 290 383 грн., у вересні 2012 року на суму 657 970 грн., у листопаді 2012 році на суму 176 000 грн.; пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, а саме: підприємством не подано декларацію з податку на прибуток за 1 півріччя 2012 року, несвоєчасно подано декларацію з податку на додану вартість за липень 2012 року та серпень 2012 року; п. 164.1, пп. 164.2.2 п. 164.2, пп. 164.2.11, пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1, пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, пп. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170, абз. «а» п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб, в період що перевірявся з 1 кв. 2011 року по 3 кв. 2013 року на загальну суму 69 631,77 грн.

Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що позивач не в праві відносити до складу витрат та формувати податковий кредит за завідомо збитковими операціями, оскільки здійснення операцій з ПрАТ «Харківський автогенний завод» не відповідає основному принципу господарської діяльності, а саме: отримання прибутку. Також відповідач зазначає про те, що операції позивача з ТОВ «Самбрус» та ТОВ «Авалон Інвест Лтд» не спрямовані на настання реальних правових наслідків, оскільки позивачем не надано відповідачу під час перевірки результату виконаних робіт (наданих послуг), а саме: проектів, які складені вказаними суб'єктами господарювання. Окрім того, відповідач зауважив на тому, що первинні документи по операціях з ТОВ «Самбрус» та ТОВ «Авалон Інвест Лтд» не відповідають вимогам ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Украні», а саме: не містять посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. Також відповідач зазначає про те, що позивач безпідставно не відобразив у звітності 1-ДФ в якості додаткового блага фізичних осіб грошові кошти, які були сплачені за підвищення кваліфікації (перепідготовки) працівників позивача, вартість спецодягу та взуття для працівників позивача. Також податковий орган вважає, що суми вказані у авансових звітах керівника позивача, не є представницькими витратами на проведення прийомів іноземних делегацій, оскільки позивачем не надано відповідачу під час перевірки розрахункових документів про надання даних послуг. Відповідач наголошує на тому, що позивач перерахував фізичним особам - ОСОБА_2 та ОСОБА_3, які не перебувають із ним у трудових відносинах, грошові кошти у розмірі 2 434 грн., але в порушення п. 164.1 ст. 164, пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 ПК України не утримав під час виплати доходу суми податку з доходів фізичних осіб у розмірі 365,10 грн. Відповідач також наголошує на тому, що позивач не утримав податок з доходів фізичних осіб з додаткового блага у вигляді проживання не працівників позивача в орендованих позивачем для них помешканнях. Перевіркою авансових звітів працівника позивача ОСОБА_4 відповідачем встановлено відсутність розрахункових документів встановленої форми, що підтверджують отримання послуг, а отже позивач повинен був утримати податок на доходи фізичних осіб із суми, яка видавалася під звіт у розмірі 227,15 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки та процедури адміністративного оскарження, податковим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000342201 від 22.01.2014 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 4 656 810 грн.;

- № 0000352201 від 22.01.2014 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 3 191 905 грн.;

- № 0001742201 від 14.04.2014 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 4 138 847 грн., в т.ч.: 3 370 456 грн. основного платежу та 768 391 грн. штрафних (фінансових) санкцій (штрафів);

- № 0006151703 від 15.04.2014 про визначення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у розмірі 90 836,94 грн., в т.ч.: 57 326,89 грн. основного платежу та 33 510,05 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

1. Щодо господарських операцій позивача з ПрАТ «Харьківський автогенний завод».

На думку податкового органу, позивачем в порушення п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України завищено витрати з придбання товарів (послуг) на суму витрат, не пов'язаних з господарською діяльністю, а саме - реалізацією виробленої продукції за цінами нижчими за собівартість її виготовлення.

Також, податковим органом встановлено порушення п. 198.3 ст. 198 ПК України, а саме завищення податкового кредиту по податковим накладним, отриманим від ПрАТ «Харківський автогенний завод».

Так, судом встановлено, що між позивачем та ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь» укладено договір поставки газів № 41573 від 07.12.2007, у відповідності до умов якого позивач зобов'язався поставити ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь» гази власного виробництва, а ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь» зобов'язувалось оплатити поставлений газ та надати позивачу земельну ділянку для проектування, будівництва, монтажу, пуску в експлуатацію та експлуатацію виробничих потужностей позивача.

Термін дії вказаного договору 15 років та 8 місяців з моменту пуску, тобто з 01.05.2012 (додаткова угода № 2 до Договору поставки газів № 41573 від 07.12.2007).

Однак сторони у додатковій угоді № 3 до Договору поставки газів № 41573 від 07.12.2007 встановили, що позивач зобов'язується знайти технічну можливість поставки газів до ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь» починаючи з 01.12.2011, оскільки це обумовлено виробничою необхідністю ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь».

На виконання вказаної угоди позивачем укладено договір поставки № 263/11/1 від 01.12.2011 з ПрАТ «Харківський автогенний завод», у відповідності до умов якого позивач закупив рідкі гази, в т.ч. кисень, який був використаний позивачем для виготовлення газоподібного кисню та його продажу ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь».

В судовому порядку встановлено, що виробничий процес на ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь» ґрунтується на використанні технологічних газів, які технічно може поставляти виключно позивач, потужності, комунікації та технологічні мережі якого інтегровані в потужності ТОВ «Металургійний завод «Дніпросталь». Отже, виконання умов договору та забезпечення безперервного постачання газів було для позивача стратегічною задачею для збереження партнерських відносин з контрагентом та уникнення застосування значних штрафних санкцій (п. 14.3 Договору).

Реальність господарської операції не ставиться відповідачем під сумнів.

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Слід зазначити, що господарська діяльність, направлена на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект у вигляді прибутку, а відсутність прибутку чи збитковість господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю платника податків, оскільки при здійсненні господарської діяльності існує звичайний комерційний ризик не отримати економічної вигоди.

Збитковість господарської діяльності не може бути підставою для визначення такої діяльності як негосподарської. Неотримання суб'єктом господарювання доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов'язана з господарською діяльністю, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.

З урахуванням викладеного, судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що господарська діяльність позивача у першому півріччі 2012 року мала розумну економічну причину (ділову мету), а тому висновки відповідача щодо невизнання господарською діяльністю операцій позивача із придбання технологічних газів із наступною їхньою реалізацією за ціною нижче вартості придбання є безпідставними.

Отже, в цій частині зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток та на додану вартість, донарахування податкових зобов'язань та штрафних санкцій є неправомірним.

2. Щодо взаємовідносин позивача з підприємствами ТОВ «Самбрус» і ТОВ «Авалон Інвест Лтд».

Матеріалами справи встановлено, що між позивачем і ТОВ «Самбрус» укладено договір на виконання робіт з підбору електрообладнання та обґрунтуванню (аналізу) характеристик обладнання проекту будівництва «Кисневий блок електросталеплавильного комплексу з виробництва безперервнолитої заготовки».

Податковий орган виходив з того, що жодних документів по проекту, висновків про проведений аналіз до перевірки не надано, через що ставиться під сумнів реальність господарської операції.

Також, податковий орган дійшов висновку про відсутність господарської операції за договором, укладеним між позивачем і ТОВ «Авалон Інвест Лтд» про надання послуг з виготовлення проекту технологічної карти виробництва на кисневому блоці електросталеплавильного комплексу, оскільки підтверджуючих документів по факту виконання послуг, наявності технологічної карти не надано.

На підставі цих висновків позивачу донараховано податок на прибуток підприємств, у зв'язку із завищенням витрат по зазначеним контрагентам у сумі 296 892 грн. за другий-четвертий квартали 2011 року, а також зменшено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за вересень 2013 року.

Однак, згідно заперечень до акту перевірки № 2041/22-1/35253290 від 31.12.2013 позивачем були надані податковому органу копії технічної документації в підтвердження фактичного виконання послуг, вказаних в договорах та копії статутних документів.

Єдиним зауваженням, викладеним у відповіді податкового органу позивачу про результати розгляду заперечень до акту перевірки ДП «МЕССЕР УКРАЇНА» зазначено про «невідповідність наданих для перевірки паперових носіїв під назвою «акт здачі прийняття робіт» вимогам оформлення первинних документів, чим порушено ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Суди попередніх інстанцій, при постановленні оскаржуваних судових рішень виходили з того, що перевага надається змісту документа порівняно з його зовнішньою формою, в зв'язку з чим було відхилено доводи відповідача про те, що акти здачі-приймання робіт (надання послуг) № 7 від 01.09.2011 та № 36 від 30.12.2011 не є первинними документами, оскільки у них відсутній такий реквізит як посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. Така позиція відповідає основним принципам бухгалтерського обліку та фінансової звітності, викладеним у ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Слід зазначити, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Матеріалами справи встановлено реальність господарських операцій з контрагентами ТОВ «Самбрус» і ТОВ «Авалон Інвест Лтд», що підтверджено первинними бухгалтерськими документами та встановлено, що такі операції призвели до змін майнового стану платника податків - позивача, в результаті чого є обґрунтованим відображення їх в податковому обліку останнього.

3. Щодо нарахування позивачу податку з доходів фізичних осіб, слід зазначити наступне.

Податковий орган збільшив позивачу суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, оскільки позивачем не враховані суми доходу фізичних осіб (нерезидентів), які не є працівниками підприємства, що отримані у якості додаткового блага у вигляді оплати орендної плати за наймане житло.

Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з пп. «е» пп. пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 зазначеного Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу) (пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об'єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу України.

Додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов'язано із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностях, послугах чи інших видах доходу.

Відповідач під час визначення додаткового блага повинен обов'язково вказувати фізичну особу - платника податків, у якої це благо виникає, та період, у який це додаткове благо виникло.

Як встановлено матеріалами справи, в актах перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб, у яких виникло додаткове благо та податковий період, у який це додаткове благо виникло.

Донарахування податку на доходи фізичних осіб здійснено не шляхом визначення податку з доходу, отриманого конкретною фізичною особою, а з суми орендної плати, сплаченої підприємством.

Такий підхід до визначення податкового зобов'язання податковим органом, як вірно зазначено судами попередніх інстанцій, не ґрунтується на нормах Податкового кодексу України.

4. Щодо висновків відповідача про неврахування суми отриманого доходу керівником підприємства у вигляді харчування, в сумі 2 325,19 грн., слід зазначити наступне.

В судовому порядку встановлено, що керівником підприємства-позивача ОСОБА_5 надано авансові звіти про використання грошових кошів позивача всього на суму 13 175,73 грн., які були використанні для оплати рахунків у закладах харчування.

За висновком податкового органу, цю суму позивач мав віднести до додаткового блага, отриманого фізичною особою, та, як податковий агент, був зобов'язаний нарахувати, утримати та сплатити (перерахувати) податок на доходи фізичних осіб.

Матеріалами справи встановлено, що до авансових звітів для підтвердження використання коштів були складені наступні документи: накази про проведення зустрічей, запрошення іноземних представників, програми проведення переговорів, кошториси, звіти про проведення переговорів, звітні документи з представницьких витрат (фіскальні чеки, товарні чеки).

Згідно з абз. «а» пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 ПК України до складу інших витрат включаються: адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством: загальні корпоративні витрати, в тому числі організаційні витрати, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління, представницькі витрати.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (п. 138.2 ст. 138 ПК України).

Тобто, витрати на проведення представницьких заходів для прийому як вітчизняних, так і іноземних делегацій можуть включатись до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, за умови наявності, зокрема, наказу про проведення офіційного прийому, запрошення представників (делегацій) та їх відповіді; кошторису витрат; актів виконаних робіт; звітів про проведений захід; накладних на відпуск продукції, товарів зі складу тощо, та інших належним чином оформлених первинних документів, що підтверджують зв'язок таких витрат з господарською діяльністю платника, зокрема витрати на транспортне забезпечення, забезпечення перекладачем, якщо такий не перебуває в штаті, інші.

Оскільки, платником податку вказані вимоги податкового законодавства було дотримано з підтвердженням матеріалів справи, а податковим органом в судовому порядку згідно вимог ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України не доведено зворотного, то донарахування позивачу податку з доходів в цій частині є безпідставним.

Враховуючи вказані обставини, межі перегляду, відсутність порушень норм матеріального та процесуального права, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про часткове задоволення позовних вимог є вірним, а касаційна скарга відповідача - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Лівобережної об'єднаної державної податкової інспекції м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 03.10.2014 та постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.06.2014 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний