Ухвала суду № 55660844, 21.01.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"21" січня 2016 р. м. Київ К/800/2946/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Лосєва А.М.

Олендера І.Я.

за участю секретаря судового засідання: Міщенко Ю.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сояагрокорм»

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2012 року

у справі № 2а-6089/11/1070

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сояагрокорм»

до Фастівської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби

про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2012 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Сояагрокорм» (далі - ТОВ «Сояагрокорм»; позивач) до Фастівської об'єднаної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби (далі - Фастівська ОДПІ Київської області ДПС; відповідач) задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0000322301 від 17 листопада 2011 року, № 0000332301 від 17 листопада 2011 року, № 0000312301 від 17 листопада 2011 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Сояагрокорм» сплачений ним судовий збір у розмірі 30,12 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2012 року апеляційну скаргу Фастівської ОДПІ Київської області ДПС задоволено. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2012 року скасовано та прийнято нову - про відмову в задоволенні позову.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням у справі, позивач оскаржив його в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, ставиться питання про скасування постанови Київського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2012 року та залишення в силі постанови Київського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2012 року.

Крім того, Фастівською ОДПІ Київської області ДПС заявлено клопотання про заміну відповідача у справі - Фастівської ОДПІ Київської області ДПС на Васильківську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області у зв'язку з реорганізацією, яке згідно із статтею 55 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає задоволенню.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено виїзну планову документальну перевірку ТОВ «Сояагрокорм» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2010 року по 30 червня 2011 року, за результатами якої складено акт № 393/65-35221819 від 28 жовтня 2011 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 168/97-ВР), пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.10 статті 201, пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв'язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку при придбанні послуг зі змішування соєвої муки, соняшникової та соєвої макухи в Товариства з обмеженою відповідальністю «Айбіес Профіт», Товариства з обмеженою відповідальністю «Кальміуська торгова компанія», Товариства з обмеженою відповідальністю «КФ Продінвест» за нікчемними правочинами, що мотивовано відсутністю в них трудових ресурсів, складських приміщень, виробничих потужностей для здійснення будь-якого виду діяльності, а також безпідставним включенням до складу податкового кредиту в період з квітня 2010 року по грудень 2010 року та в лютому 2011 року суми податку на додану вартість у загальному розмірі 516 390,42 грн. на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу постачальниками в попередніх звітних періодах.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000312301 від 17 листопада 2011 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1 016 963,50 грн. (852 874,00 грн. - основний платіж, 164 089,50 грн. - штрафні (фінансові) санкції), податкове повідомлення-рішення № 0000322301 від 17 листопада 2011 року, яким товариству зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 854 434,00 грн., та податкове повідомлення-рішення № 0000332301 від 17 листопада 2011 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 1 470 767,06 грн. (1 212 360,32 грн. - основний платіж, 258 406,74 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

Визнаючи протиправними та скасовуючи названі акти індивідуальної дії, суд першої інстанції дійшов висновку про доведеність позивачем реального характеру господарських операцій з придбання послуг у ТОВ «Айбіес профіт», ТОВ «Кальміуська торгова компанія», ТОВ «КФ Продінвест», а також правомірність включення ним до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за фактом отримання податкових накладних від постачальників в межах 365 календарних днів з дати виписки відповідних документів.

Суд апеляційної інстанції, в свою чергу, скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, виходив з того, що ТОВ «Сояагрокорм» у спірній ситуації діяло без належної обачності, позаяк мало бути обізнаним про фактичне та адміністративно-майнове становище своїх контрагентів, умови ведення ними господарської діяльності та порушення, які допускались цими підприємствами. Також, суд звернув увагу на недоліки первинних документів, представлених позивачем на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку за оспорюваними поставками послуг (відсутність посад та прізвищ осіб, відповідальних за складання первинних документів, отримання та відвантаження продукції) та зазначив, що такі відповідно до вимог Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) позбавлені юридичної сили та доказовості.

Крім того, Київський апеляційний адміністративний суд дійшов висновку, що товариство мало право включити до податкового кредиту суми податку на додану вартість на підставі податкових накладних, що надійшли із запізненням, лише за умови наявності документального підтвердження такого запізнення, а саме - листа з рекомендованим повідомленням про вручення із зазначенням на ньому відбитку календарного поштового штемпеля.

Проте, колегія суддів вважає доводи як суду першої інстанції, так і суду апеляційної інстанції передчасними.

Так, згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР передбачено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Подібні за правовим регулюванням норми закріплено і в пунктах 198.3, 198.6 статті 198 ПК України.

Згідно із статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, валові витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

В той же час, окремі недоліки в оформленні первинних документів, в тому числі відсутність окремих реквізитів, не тягнуть за собою втрату такими документами статусу первинних. Ці документи є належними та підтверджують право покупця на формування даних податкового обліку, якщо дають змогу ідентифікувати зміст посвідченої ними господарської операції та її учасників.

При цьому податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податків від інших осіб, зокрема, від дотримання контрагентами податкової дисципліни. А відтак, платник не може відповідати за порушення допущені іншими особами, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні таких осіб.

Аналогічно і подальше припинення (після здійснення господарських операцій) постачальників або визнання їх банкрутами не тягне за собою недійсність всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації таких осіб і до моменту виключення з державного реєстру, та не позбавляє правового значення виданих за такими господарськими операціями первинних документів.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Реальність, зокрема, потребує з'ясування того факту, чи справді відповідні послуги отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Також, враховуючи специфіку розглядуваних послуг (додавання до муки та макухи локсидантів, що є певним технологічним процесом), необхідно перевірити технічну можливість контрагентів надати спірні послуги з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності відповідної кількості кваліфікованого персоналу або ж залучення третіх осіб до виконання договірних зобов'язань тощо), а також понесення ними витрат, супутніх звичайній господарській діяльності (на виплату заробітної плати, оренду, оплату комунальних послуг, послуг зв'язку тощо) саме на час виникнення спірних правовідносин (надання послуг).

Вирішуючи питання про правомірність включення товариством до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у розмірі 516 390,42 грн., необхідно враховувати правила підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону № 168/97-ВР, відповідно до якого датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг).

Отримання такої скарги є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого постачальника для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з цього податку за такою цивільно-правовою операцією.

Таким чином, якщо платник не скористався правом подачі заяви, передбаченим підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР, та не звернувся до контролюючого органу із скаргою, то він з огляду на правила підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168/97-ВР не мав права включати до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість, не підтверджену податковою накладною.

Водночас у випадку, коли право платника податку на податковий кредит підтверджувалось податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких фактично відбулись господарські операції, суми податку на додану вартість, вказані в таких податкових накладних, могли бути включені до складу податкового кредиту в межах строку давності, встановленого підпунктом 15.1.1 пункту 15.1 статті 15 Закону України від 21 грудня 2000 року № 2181-III «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (в редакції, чинній на час виписки на адресу позивача спірних податкових накладних).

Варто, крім того, зазначити, що відповідно до частини 1 статті 58 Конституції України дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

З огляду на те, що податковим законодавством, чинним на час виписки на адресу позивача спірних податкових накладних, строк реалізації права платника на податковий кредит обмежувався терміном у 1095 днів, подальша зміна правового регулювання щодо цього строку пунктом 198.6 статті 198 ПК України не може впливати на зміст права платника, яке виникло до відповідних змін.

При цьому посилання контролюючого органу, підтримане судом апеляційної інстанції, на ненадання товариством доказів отримання відповідних податкових накладних із запізненням (поштових листів з рекомендованим повідомленням про вручення), як на підставу для виключення суми податку на додану вартість у розмірі 516 390,42 грн. зі складу сформованого податкового кредиту, не можна визнати обґрунтованим, позаяк чинне законодавство не зобов'язує направляти податкові накладні листами з оголошеною цінністю або рекомендованими листами з повідомленням про вручення.

В той же час, слід мати на увазі, що правоутворюючим фактом, з яким податкове законодавство пов'язує виникнення у платника права на формування даних податкового обліку, є реальне здійснення операцій з придбання товарів, робіт, послуг.

За відсутності ж факту придбання товарів, робіт, послуг відповідні суми податку на додану вартість не можуть включатись до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених первинних документів або сплати грошових коштів.

Втім, суди, надаючи оцінку законності формування позивачем податкового кредиту за цим епізод, відповідних обставин не перевірили.

А відтак, враховуючи те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Замінити в даній справі відповідача - Фастівську об'єднану державну податкову інспекцію Київської області Державної податкової служби її правонаступником - Васильківською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області.

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сояагрокорм» задовольнити частково.

Скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2012 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2012 року.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Лосєв А.М.

Олендер І.Я.