Ухвала суду № 55644611, 26.01.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АдміністративниЙ СУД УКРАЇНИ

01029, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 5

УХВАЛА

Іменем України

"26" січня 2016 р. № К/800/45011/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Голубєвої Г.К., Сіроша М.В., розглянувши в порядку письмового провадженнякасаційну скаргуПриватного транспортно-експедиційного підприємства «Автотрансекспедиція» на постановуЛьвівського апеляційного адміністративного суду від 36.10.2015 у справі №813/8438/14 за позовомПриватного транспортно-експедиційного підприємства «Автотрансекспедиція» доДержавної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області провизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- ВСТАНОВИВ:

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 11.02.2015 позовні вимоги Приватного транспортно-експедиційного підприємства «Автотрансекспедиція» задоволено, визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області №0002922204 від 26.08.2014, №0002932204 від 26.08.2014 та №0003272204 від 30.10.2014.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 36.10.2015 у даній справі скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 11.02.2015 та прийнято нове рішення, яким відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким залишити без змін рішення суду першої інстанції, посилаючись на те, що наведені апеляційним судом обставини, з огляду на правила формування податкового кредиту та зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат, регламентовані положеннями Податкового кодексу України не є безумовними підставами для висновків про Відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних, документів або інших доказів, які спростовують такі доводи.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

З урахуванням відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду касаційної скарги в порядку письмового провадження відповідно до пункту 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку ПТЕП «Автотрансекспедиція» з питань дотримання вимог податкового законодавства під час здійснення фінансово-господарських взаємовідносин із ПП «Імпел ЛТД» за листопад, грудень 2011 року; ПП «Сьомий день» за березень, травень 2011 року, ТОВ «ТГ «Євроінвест» за серпень 2011 року, ТОВ «ТД «Енергокомфорт» за червень 2013 року, ТОВ «Транслем» за січень, лютий 2014 року, ТОВ «ПКФ «ВостокТрейд» за січень лютий 2014 року.

07.08.2014 за результатами перевірки податковим органом складено акт №1738/13-03-22-04/25544907, яким встановлено наступні порушення податкового законодавства:

-завищення валового доходу та доходу, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування, а саме: п. 135.1., п. 135.2., п. 135.3. ст. 135 Податкового кодексу України, встановлено завищення доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування по транзитних операціях з реалізації послуг, попередньо придбаних у ТОВ «ТГ «Євроінвест» та ТОВ «ТД «Енергокомфорт» на загальну суму 2618 грн.;

-завищення валових витрат та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, а саме: в порушення пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14, п. 44.1., п. 44.3. ст. 44, п. 138.2. ст. 138, пп. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України, встановлено завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування всього на загальну суму 44135 грн., а саме по операціях з придбання послуг у ПП «Сьомий День» у І та ІІ кварталі 2011 року на суму 15405 грн., у ТОВ «ТГ «Євроінвест» у ІІІ кварталі 2011 року на суму 2300 грн., у ПП «Імпел ЛТД» у ІV кварталі 2011 року на суму 26335 грн., у ТОВ «ТД «Енергокомфорт» у ІІ кварталі 2013 року на суму 95 грн.;

-завищення суми податкових зобов'язань, а саме: в порушення п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України завищено податкове зобов'язання з податку на додану вартість по операціях з реалізації послуг покупцям, попередньо придбаних у ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «ПКФ «ВостокТрейд», ТОВ «Транслем», які фактично не здійснювались в межах господарської діяльності ПТЕП «Автотрансекспедиція» всього у сумі 3556,66 грн.;

-завищення суми податкового кредиту, а саме: в порушення п. 198.1., п. 198.2., п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України ПТЕП «Автотрансекспедиція» завищено податковий кредит за період, що перевірявся, по операціях з придбання послуг без реального факту вчинення господарської операції у ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «ПКФ «ВостокТрейд», ТОВ «Транслем» на загальну суму 38726,67 грн.

Підставою для висновків акту перевірки про наявність порушень податкового законодавства позивачем була встановлена в ході перевірки безтоварність здійснених господарських операцій позивача з ПП «Імпел ЛТД», ПП «Сьомий день», ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «Транслем», ТОВ «ПКФ «Восток Трейд».

На підставі зазначеного акту, відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення:

№0002922204 від 26.08.2014 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 34350,00 грн., у т.ч. 22900,00 грн. за основним платежем і 11450,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 0002932204 від 26.08.2014, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 114500,00 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржено позивачем в адміністративному порядку, що підтверджується копією рішення ГУ Міндоходів у Львівській області від 28.10.2014 №25461/10/13-01-10-08-05/1611 та рішення ДФС України від 18.11.2014 №6987/6/99-99/0-01-25.

30.10.2014 контролюючим органом на підставі акта перевірки від 07.08.2014 №1738/13-03-22-04/25544907 та з врахуванням рішення ГУ Міндоходів у Львівській області від 28.10.2014 №25461/10/13-01-10-08-05/1611 прийнято податкове повідомлення-рішення №0003272204, яким позивачу додатково зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 63300,00 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем докази є достатніми для доведення факту реальності проведених господарських операцій з контрагентами, а висновок податкового органу про їх безтоварність таких угод та безпідставний.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про правомірність прийнятих відповідачем спірних рішень.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає висновки суду апеляційної інстанції передчасними, та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак таке судове рішення не є таким, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Оскаржувані рішення судів вказаним вимогам не відповідають.

Вирішуючи спір по суті, попередні судові інстанції, посилаючись на положення Податкового кодексу України, дійшли правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування складу витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Між тим, як вбачається з матеріалів справи, оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення від 26.08.2014 №0002922204 про збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 34350,00 грн., у т.ч. 22900,00 грн. за основним платежем і 11450,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та №0002932204, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 114500,00 грн. прийняте на підставі акту перевірки від 07.08.2014 №1738/13-03-22-04/25544907 та листа ДПІ у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області від 22.08.2014 №12560/10/13-03-22-04-09/499 про внесення змін до акту перевірки.

Відповідно податкове повідомлення-рішення від 30.10.2014 №0003272204, яким позивачу додатково зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 63300,00 грн. прийнято контролюючим органом на підставі наведеного акта перевірки та змін до нього, а також з врахуванням рішення ГУ Міндоходів у Львівській області від 28.10.2014 №25461/10/13-01-10-08-05/1611.

Так, згідно висновків акта перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем вимог:

завищення валового доходу та доходу, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування, а саме: п. 135.1., п. 135.2., п. 135.3. ст. 135 Податкового кодексу України, встановлено завищення доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування по транзитних операціях з реалізації послуг, попередньо придбаних у ТОВ «ТГ «Євроінвест» та ТОВ «ТД «Енергокомфорт» на загальну суму 2618 грн.;

завищення валових витрат та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, а саме: в порушення пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14, п. 44.1., п. 44.3. ст. 44, п. 138.2. ст. 138, пп. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України, встановлено завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування всього на загальну суму 44135 грн., а саме по операціях з придбання послуг у ПП «Сьомий День» у І та ІІ кварталі 2011 року на суму 15405 грн., у ТОВ «ТГ «Євроінвест» у ІІІ кварталі 2011 року на суму 2300 грн., у ПП «Імпел ЛТД» у ІV кварталі 2011 року на суму 26335 грн., у ТОВ «ТД «Енергокомфорт» у ІІ кварталі 2013 року на суму 95 грн.;

завищення суми податкових зобов'язань, а саме: в порушення п. 185.1. ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України завищено податкове зобов'язання з податку на додану вартість по операціях з реалізації послуг покупцям, попередньо придбаних у ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «ПКФ «ВостокТрейд», ТОВ «Транслем», які фактично не здійснювались в межах господарської діяльності ПТЕП «Автотрансекспедиція» всього у сумі 3556,66 грн.;

завищення суми податкового кредиту, а саме: в порушення п. 198.1., п. 198.2., п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України ПТЕП «Автотрансекспедиція» завищено податковий кредит за період, що перевірявся, по операціях з придбання послуг без реального факту вчинення господарської операції у ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «ПКФ «ВостокТрейд», ТОВ «Транслем» на загальну суму 38726,67 грн.

Отже, виявлені порушення податковий орган пов'язав з результатами проведення господарських операцій позивачем з ПП «Імпел ЛТД», ПП «Сьомий день», ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «Транслем», ТОВ «ПКФ «Восток Трейд».

Разом з тим, зі змісту рішення ГУ Міндоходів у Львівській області від 28.10.2014 №25461/10/13-01-10-08-05/1611 вбачається, що внаслідок внесених до акту змін, зроблено висновок про порушення позивачем вимог:

пп. 14.1.27. п. 14.1. ст. 14, п. 44.1., п. 44.3. ст. 44, п. 138.2. ст. 138, пп. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим завищено витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування всього на загальну суму 177800 грн., що призвело до завищення від'ємного значення податком на прибуток за ІІ-ІV квартали 2011 року на загальну суму 177800 грн.;

в порушення п. 198.1., п. 198.2., п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України ПТЕП «Автотрансекспедиція» завищено податковий кредит за листопад 2011 року на 14000 грн., за грудень 2011 року на 8900 грн., що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті, на загальну суму 22900 грн.

Отже, з викладеного вбачається, що висновки акту перевірки зазнали змін в частині визначених сум та кваліфікації правопорушення.

Проте, як вбачається з рішення суду першої інстанції, суд робив дослідження оподатковуваних операцій лише на підставі акту перевірки, без врахування змін до нього, залишивши поза увагою необхідність перевірити, чи наслідки проведення господарських операцій позивачем з усіма контрагентами, зазначеними в акті (ПП «Імпел ЛТД», ПП «Сьомий день», ТОВ «ТГ «Євроінвест», ТОВ «ТД «Енергокомфорт», ТОВ «Транслем», ТОВ «ПКФ «Восток Трейд»), чи деякими з них, стали підставою для донарахування позивачу грошових зобов'язань спірними податковими повідомленнями-рішеннями від 26.08.2014 №0002922204 та №0002932204, що свідчить про нездійснення належного розмежування оспорюваного донарахування по сумам за окремими епізодами, і відповідно законність включення сум по кожному з епізодів до загальної суми грошового зобов'язання, визначеного кожним з податкових повідомлень-рішень.

В свою чергу, відсутність перевірки правильності визначення податковим органом сум донарахування по спірним господарським операціям позивача, вказує на неповноту встановлення обставин судом.

Не виправив цієї помилки і апеляційний суд, оскільки посилаючись на висновки акту перевірки зробив дослідження господарських операцій позивача з ПП «Імпел ЛТД» та ПП «Сьомий день».

Поруч з цим, суд касаційної інстанції відзначає, що надана судами попередніх інстанцій правова оцінка обставинам у справі не узгоджується із роз'ясненнями викладеними у п. 4 Постанови № 7 Пленуму Вищого адміністративного суду України «Про судове рішення в адміністративній справі» від 20 травня 2013 року відповідно до якого обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені під час судового розгляду справи (у судовому засіданні, у порядку скороченого чи письмового провадження) з урахуванням вимог статті 70 КАС України щодо належності та допустимості доказів або обставин, які не підлягають доказуванню, та висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними.

Вказані вимоги судами не були дотримані, оскільки, вирішуючи спір суди не витребували та не дослідили лист ДПІ у Залізничному районі м. Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області від 22.08.2014 №12560/10/13-03-22-04-09/499 про внесення змін до акту перевірки, про що свідчить його відсутність в матеріалах справи.

Викладене у сукупності також вказує на непідтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки податкового органу стосовно суті порушень, так і перевірити висновки суду попередніх інстанцій, оскільки відсутність дослідження та належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Приватного транспортно-експедиційного підприємства «Автотрансекспедиція» задовольнити частково.

2. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 11.02.2015 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 36.10.2015 скасувати та направити справу на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя В.П.Юрченко Судді Г.К.Голубєва М.В.Сірош