Ухвала суду № 55524917, 03.02.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 лютого 2016 року м. Київ К/800/49047/14

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Юрченко В.П.

при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.,

за участю представників сторін: від позивача - не з'явився,

від відповідача - Недосєка І.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційні скарги Тальнівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат хлібопродуктів «Тальне»

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р.

у справі № 823/682/14

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат хлібопродуктів «Тальне»

до Тальнівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У березні 2014 року товариство з обмеженою відповідальністю «Комбінат хлібопродуктів «Тальне» (далі - позивач, ТОВ «КХП «Тальне») звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Тальнівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області (далі - відповідач, Тальнівська ОДПІ), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200, від 26.02.2014 р. № 0000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 р. позов задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200, від 26.02.2014 р. № 0000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200; вирішено питання про судові витрати.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р. постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 р. скасовано та прийнято нову постанову, якою позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200 в частині донарахування грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 598 855 грн., у тому числі 479 084 грн. - за основним платежем та 119 771 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; вирішено питання про судові витрати; в решті позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, сторони у справі звернулися до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, на обґрунтування яких посилаються на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Так, відповідач просить суд касаційної інстанції скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р. в частині задоволених позовних вимог та прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити; в решті постанову суду апеляційної інстанції залишити без змін.

У свою чергу, позивач просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р. та залишити в силі постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 р.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційних скарг, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 16.12.2013 р. по 29.01.2014 р., на підставі направлень від 16.12.2013 р. № 97, № 98, № 99, № 100, відповідно до наказу від 05.12.2013 р. № 179, згідно зі статтею 77 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання на IV квартал 2013 року, посадовими особами Тальнівська ОДПІ була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «КХП «Тальне» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. по 30.06.2013 р., за результатами якої складено акт від 05.02.2014 р. № 17/2201/36013669 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог: - пунктів 200.1, 200.3 статті 200, статті 187 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов'язання за лютий 2013 року в сумі 121 680 грн.; - статей 134, 149, 152 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов'язання з податку на прибуток в сумі 973 530 грн.; - статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті»; - статті 1 Указу Президента України «Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходяться за її межами» від 19.09.1994 р. № 319/94, статті 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» від 19.02.1993 р. № 15-93; - пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, «Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 р. № 1020 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2011 р. за № 46/18784.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем були винесені податкові повідомлення-рішення: від 25.02.2014 р. № 0000232200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у загальному розмірі 1 216 913 грн., з яких 973 530 грн. - за основним платежем та 243 383 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); від 26.02.2014 р. № 000232200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 152 100 грн., з яких 121 680 грн. - за основним платежем та 30 420 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); від 27.02.2014 р. № 0000262200, відповідно до якого позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 121 680 грн.

Як вбачається з акту перевірки від 05.02.2014 р. № 17/2201/36013669, підставою для нарахування позивачу спірних податкових зобов'язань визначених податковими повідомленнями-рішеннями від 26.02.2014 р. № 000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200 слугували висновки перевіряючих про неправомірність формування позивачем податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ПП «Видавництво «Прессбол-2008», оскільки, за твердженнями відповідача, правочини укладені позивачем з вказаним контрагентом не спричиняють реального настання правових наслідків обумовлених ними.При цьому податковий орган посилався на інформацію акту перевірки вказаного суб'єкта господарювання, згідно якої у нього відсутні умови для здійснення господарської діяльності.

Заперечуючи такі висновки податкового органу, суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги щодо визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень від 26.02.2014 р. № 000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200, виходив з наступних мотивів.

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 ст.198 Податкового кодексу України зазначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна має містити: порядковий номер податкової накладної; дату її виписування, назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); повну назву отримувача; ціну продажу без врахування податку; ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Пунктами 201.4, 201.6 статті 201 Податкового Кодексу України, встановлено, що податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Враховуючи викладені норми Податкового кодексу України, судом першої інстанції вірно зазначено про існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.

Також, згідно пунктів 36.1, 36.5 статті 36, пункту 38.1 статті 38, пункту 44.1 статті 44, пункту 47.1 статті 47, пункту 49.2 статті 49 Податкового кодексу України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Таким чином, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).

Законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, у перевіреному податковим органом періоді ТОВ «КХП «Тальне», в межах своєї господарської діяльності, були укладені договори поставки зі своїм контрагентом ПП «Видавництво «Прессбол-2008».

В матеріалах справи в повному об'ємі наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом-постачальником. Зазначені документи складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44, статті 201 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Видані контрагентом позивачу податкові накладні не мають недоліків, а порядок їх заповнення відповідає чинному на момент їх виписки законодавству.

На момент складання податкових накладних контрагент позивача був зареєстрований як платник податку на додану вартість у встановленому законодавством порядку.

Крім того, як вірно зазначено судом першої інстанції, податкові повідомлення-рішення № 0000232200 від 26.02.2014 р. та № 0000262200 від 27.02.2014 р. винесені на підставі порушення позивачем вимог пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, при цьому у висновках акту перевірки порушення вказаної статті не зазначено.

Таким чином, висновки податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з вказаним у акті перевірки контрагентом, мають характер припущень та є необґрунтованими, а відтак, не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Вищезазначені положення законодавства та обставини справи судом апеляційної інстанції до уваги прийняті не були. Натомість суд першої інстанції дійшов правомірного висновку скасувавши винесені Тальнівською ОДПІ податкові повідомлення-рішення від 26.02.2014 р. № 000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200.

Вирішуючи правомірність винесення податкового повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200 судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Як слідує з акту перевірки та матеріалів справи, підставою для винесення вказаного податкового повідомлення-рішення слугували висновки перевіряючих про неправомірність формування позивачем витрат, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 973 530 грн., а саме: - на отримання послуг роялті за період II-IV квартали 2011 року на суму 1 062 720 грн. та 2012 рік на суму 1 066 625 грн. за ліцензійним договором від 31.12.2010 р. № 332, укладеним з громадянином України ОСОБА_5; - на списання убутку сировини на суму 1 263 796 грн.; - на поліпшення основних засобів за період 01.04.2011 р. по 30.06.2013 р. на суму 1 009 361 грн., оскільки підприємством було віднесено вартість орендованих основних засобів до обрахунку 10% ліміту поліпшення основних засобів.

Суд першої інстанції визнаючи протиправним та скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200, з висновками якого частково погодився суд апеляційної інстанції, виходив з наступних мотивів.

Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем (ліцензіат) та громадянином ОСОБА_5 (ліцензіар) укладено ліцензійний договір від 31.12.2010 р. № 332, за умовами якого ліцензіар, який володіє правом власності на зареєстровану торгівельну марку (знак для товарів і послуг) «Королівське БОРОШНО», яка засвідчена свідоцтвом України на знак для товарів та послуг № 76801, за винагороду надає ліцензіату дозвіл на використання знака (ліцензію) при виробництві та розповсюдженні товарів, що визначені у п. 1.7 цього договору, в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі. Відповідно до п. 4.2 ліцензіат зобов'язаний сплачувати ліцензіарові винагороду за використання знака у вигляді щомісячних платежів на картковий рахунок, що зазначений в реквізитах сторін, в розмірі і в строк, що встановлені у додатку № 1 до цього договору.

Згідно додатку № 1 до вказаного договору зазначено графік платежів, у якому щомісячний розмір винагороди за місяць використовування знаку становить 120 000 грн.

В матеріалах справи наявні копії актів надання послуг № 4 від 30.04.2011 р., № 5 від 30.05.2011 р., № 6 від 30.06.2011 р., № 7від 30.07.2011 р., № 8 від 30.08.2011 р., № 9 від 30.09.2011 р., № 10 від 30.10.2011 р., № 11 від 30.11.2011 р., № 12 від 30.12.2011 р., з використання торгівельної марки (знаку для товарів і послуг) «Королівське борошно».

Судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що законодавчо встановлених вимог до розмірів встановлення ціни на інтелектуальну власність немає, а тому посилання податкового органу щодо необґрунтованості розміру ліцензійних платежів та як наслідок завищення позивачем витрат, є необґрунтованими. Також, чинним законодавством не встановлено і обов'язків перелік первинних документів, які повинні бути складені на підтвердження надання послуг при укладенні та виконанні ліцензійного договору.

За таких обставин суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку щодо правомірності включення позивачем до складу витрат виплату роялті на підставі ліцензійного договору від 31.12.2010 р. № 332.

Щодо включення позивачем до витрат списання убутку сировини та на поліпшення основних засобів, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, який відмовляючи у задоволенні позовних вимог в цій частині виходив з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, з метою витребування документів для підтвердження показників, на підставі яких здійснено розрахунок убутку сировини, податковим органом було підготовлено та вручено посадовим особам ТОВ «КХП «Тальне» запит від 27.01.2014 р. № 66/23-22-22-053, проте таких документів в подальшому позивачем надано не було ні податковому органу, ні під час судового розгляду справи.

Вказані обставини, як вірно зазначено судом апеляційної інстанції, свідчать про відсутність правового підтвердження правомірності списання убутку сировини та, у свою чергу, списання позивачем витрат в сумі 1 263 796 грн.

Окрім того, перевіркою встановлено, що у І кварталі 2011 року, II-ІV кварталах 2011 року та 2012 року TOB «КХП «Тальне» до складу витрат звітних (податкових) періодів було включено суми витрат на поліпшення основних засобів в межах розрахованих 10%, зокрема за І квартал 2011 року - 155 300 грн., II-ІV квартали 2011 року - 335 800 грн. та 2012 рік - 1 097 700 грн.

Згідно пунктів 146.11, 146.12 статті 146 Податкового кодексу України ліміт для обліку витрат на ремонт розраховується як 10% сукупної балансової (залишкової) вартості основних засобів, які підлягають амортизації, станом на початок податкового звітного періоду (тобто на початок року).

Балансова вартість основних засобів, інших необоротних та матеріальних активів, згідно пункту 14.1.9 статті 14 Податкового кодексу України, - це сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки і сумою накопиченої амортизації.

Відповідно до пункту 146.19 статті 146 Податкового кодексу України у разі якщо договір оперативної оренди (лізингу) чи концесії зобов'язує або дозволяє орендарю чи концесіонеру здійснювати ремонти та/або поліпшення об'єкта оперативної оренди (лізингу) чи концесії, частина вартості таких ремонтів та/або поліпшень у сумі, що перевищує віднесену на витрати згідно з абзацом другим пункту 146.11 та пункту 146.12 статті 146 Кодексу, амортизується орендарем чи концесіонером як окремий об'єкт в порядку, встановленому для групи основних засобів, до якої відноситься об'єкт оперативної оренди (лізингу) чи концесії, що ремонтується та/або поліпшується.

При цьому орендарем не враховується балансова вартість об'єктів оперативної оренди/лізингу, за якою вони обліковуються на балансі орендодавця.

Таким чином, відповідно до зазначених норм розрахунок 10% ліміту повинен здійснюватись виходячи тільки із сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, що підлягають амортизації.

Як встановлено судом апеляційної та підтверджується матеріалами справи, різниця між сумою ліміту витрат на поліпшення основних засобів, яку задекларовано позивачем та визначено в ході перевірки складає: 826,2 тис.грн. за 2011 рік (за даними платника 1040,1 тис.грн., за даними перевірки 213,9 тис.грн.); 871,6 тис.грн. за 2012 рік (за даними платника 1097,7 тис.грн., за даними перевірки 226,1 тис.грн.). Із розрахованого ліміту до складу витрат платником включено суми в розмірі: 155,3 тис.грн. за І квартал 2011 p.; 335,8 тис.грн. за II-ІV квартали 2011 року; 1097,7 тис.грн. за 2012 рік.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо правомірності встановлення податковим органом факту завищення витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування в розмірі 1 148 800 грн. в тому числі за II-ІV квартали 2011 року 277 200 грн., за 2012 рік 871 600 грн.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України на підставі положень статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 26.02.2014 р. № 000232200, від 27.02.2014 р. № 0000262200 та залишає в силі у цій частині позовних вимог рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково. В частині відмови у задоволенні позовних про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.02.2014 р. № 0000232200 в частині донарахованого грошового зобов'язання з податку на прибуток в сумі 618 058 грн., висновки суду апеляційної інстанції є правомірними.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 163, 211, 220, 221, 223, 226, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційні скарги Тальнівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області та товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат хлібопродуктів «Тальне» - задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р. у справі № 823/682/14 в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Тальнівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області від 26.02.2014 р. № 000232200 та від 27.02.2014 р. № 0000262200 - скасувати, та залишити в силі, у цій частині позовних вимог, постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 23.05.2014 р.

В решті постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.09.2014 р. у справі № 823/682/14 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) В.П. Юрченко