Ухвала суду № 55311926, 19.01.2016, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 січня 2016 року м. Київ К/800/42918/14

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

головуючого судді: Сіроша М.В.,

суддів: Голубєвої Г.К.,

Юрченко В.П.,

при секретарі: Антипенку В.В.,

за участю представника ПП „Оліс" - Мандри С.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Куп'янської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області (далі - ДПІ) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 червня 2014 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 липня 2014 року у справі № 820/2922/14 за адміністративним позовом Приватного підприємства „Оліс" (далі - Підприємство) до ДПІ,

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

У лютому 2014 року Підприємство звернулося до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ № 0000172200, № 0000182200 від 14.02.2014 року в частині збільшення грошових зобов'язань з податку на прибуток і податку на додану вартість.

Зазначило, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення спростовуються наявними в матеріалах адміністративної справи первинними документами.

13 червня 2014 року постановою Харківського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 липня 2014 року, позов задоволено.

Податкові повідомлення-рішення ДПІ № 0000172200 від 14.02.2014 року в частині збільшення Підприємству грошового зобов'язання з податку на прибуток, у розмірі 858 393,00 грн., № 0000182200 від 14.02.2014 року в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість, у розмірі 10 103,75 грн., скасовані.

ДПІ звернулася із касаційною скаргою про скасування постанови Харківського окружного адміністративного суду та ухвали Харківського апеляційного адміністративного суду і ухвалення нової постанови про відмову у задоволенні позову, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, обговоривши доводи касаційної скарги, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судами, з 8.01.2014 року до 15.01.2014 року ДПІ була здійснена позапланова виїзна перевірка Підприємства щодо дотримання ним вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1.01.2010 року до 31.12.2012 року, за наслідками якої 22.01.2014 року був складений акт перевірки.

У акті перевірки зазначено, що Підприємством у порушення вимог пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14, пп. 138.8.1 п. 138.8 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 153.2.1, 153.2.3 п. 153.2 ст. 153 Податкового кодексу України занижений податок на прибуток, у розмірі 729 241,00 грн., а також у порушення п.,п. 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.2 ст. 200, п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України занижений податок на додану вартість, у розмірі 9 083,00 грн.

14 лютого 2014 року ДПІ прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000172200 щодо збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток, у розмірі 859 303,00 грн., № 0000182200 щодо збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість, у розмірі 11 523,75 грн.

Колегія суддів вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позову обґрунтованими з таких підстав.

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенні таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативної або фінансового лізингу.

Відповідно до пп. 198.2, пп. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Згідно з пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.5. 1 п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; витрати банківських установ.

Витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. У разі якщо платник податку здійснює виробництво товарів, виконання робіт, надання послуг з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва за умови, що договорами, укладеними на виробництво таких товарів, виконання робіт, надання послуг, не передбачено поетапної їх здачі, до витрат звітного податкового періоду включаються витрати, пов'язані з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг у цьому періоді. Платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.

Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку, з урахуванням наступного: датою здійснення витрат, нарахованих платником податку у вигляді сум податків та зборів, вважається останній день звітного податкового періоду, за який проводиться нарахування податкового зобов'язання з податку та збору.

Згідно з п. 139 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності.

Суди встановили, що 29.02.2012 року між позивачем та ТОВ „Науково-торгівельна компанія „Мегатрейдінг" був укладений договір купівлі-продажу № 27 товару (шин), відповідно до якого Підприємство придбало дві шини 23.5 R25 HILO 01N E3/L3 TL (4011630000) за ціною 20 208,34 грн. за 1 шину, загальна вартість товару становила 48 500,00 грн., у тому числі податку на додану вартість - 8 083,33 грн.

Для підтвердження виконання зазначеного договору Підприємство надало рахунок № 501 від 12.06.2012 року; видаткову накладну № 374 від 13.06.2012; податкову накладну № 25 від 12.06.2012 року; виписку з рахунку № 26000106480001 від 12.06.2012 року; товарно-транспортну накладну № Р34 від 13.06.2012 року; накладну вимогу на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів № ОЛ000000132 від 28.06.2012 року; дефектний акт №35 від 31.05.2012 року; акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів № ОЛ000000022 від 29.06.2012 року; картки рахунку № 207 за 13.06.2012 року, № 1522 за 28.06.2012 року, № 806 за 29.06.2012 року; акт прийому-передачі від 29.02.2012 року; свідоцтво про реєстрацію великотоннажного транспортного засобу АХ № 000927, що підтверджує факт наявності у Підприємства на праві власності автомобіля VOLVO А25Е № шасі 13688, на модернізацію якого і були придбані шини.

Суди правильно зазначили, що надані Підприємством первині документи для підтвердження здійснення господарських операцій з контрагентом відповідають вимогам ст. 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Неможливість проведення податковим органом зустрічної звірки у контрагента Підприємства не є доказом факту нереальності отримання товару. Підприємство не несе відповідальність за невиконання контрагентом його зобов'язань зі сплати податку.

Щодо висновків податкового органу стосовно порушень Підприємством вимог пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" слід зазначити наступне.

Відповідно до абз. 3 п. 1 розділу XIX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України № 2755-VI від 2.12.2010 року, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, цей Кодекс набирає чинності з 1 січня 2011 року, крім статті 39 цього Кодексу, яка набирає чинності з 1 січня 2013 року.

Пунктом 8 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України № 2755-VI від 2.12.2010 року, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, у випадках, визначених цим Кодексом, до вступу в дію статті 39 цього Кодексу застосовується пункт 1.20 статті 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств".

У акті перевірки зазначено, що Підприємство здійснювало реалізацію кварцового піску та молотого кварцу за цінами, які є меншими звичайних цін на такі товари, що діяли на дату такого продажу.

За рівень звичайних цін при встановленні порушень з операцій щодо продажу вище зазначеного товару за експортними поставками, була взята митна вартість товару, задекларована позивачем при вивезенні товару за митну територію України в режимі експорту на підставі висновків Державного гемологічного центру України за результатами експертизи і оцінки дорогоцінних каменів, дорогоцінних каменів органогенного утворення, напівдорогоцінних і декоративних каменів у сировині та виробах, колекцій мінералів, гірських порід, мінеральних речовин, а також культурних цінностей.

Визначення рівня звичайної ціни податковим органом проведено відповідно до абз. б) пп. 1.20.9 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств", у разі неможливості використання методу ціни перепродажу товарів (робіт, послуг) використовується метод "витрати плюс" (витратний), за яким ціна товарів (робіт, послуг), що продаються платником податку, визначається як сума фактичних (понесених) витрат та звичайного для даного виду діяльності прибутку. При цьому враховуються визначені із застосуванням звичайних цін витрати на виробництво (придбання) та (або) продаж товарів, їх транспортування, зберігання, страхування або інші подібні витрати.

Відповідно до пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Ринок товарів (робіт, послуг) - сфера обігу товарів (робіт, послуг), яка визначається виходячи з можливості покупця (продавця) реально і без значних додаткових витрат придбати (продати) товар (роботу, послугу) на найближчій стосовно будь-якої із сторін договору території.

Ідентичні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), що мають однакові характерні для них основні ознаки. Під час визначення ідентичності товарів беруться до уваги, зокрема, їх фізичні характеристики, які не впливають на їх якісні характеристики і не мають суттєвого значення для визначення ознак товару, якість і репутація на ринку, країна походження та виробник. Незначні відмінності в їх зовнішньому вигляді можуть не враховуватися.

Однорідні товари (роботи, послуги) - товари (роботи, послуги), які не є ідентичними, мають подібні характеристики і складаються зі схожих компонентів, що дозволяє їм виконувати однакові функції та (або) бути взаємозамінними. Під час визначення однорідності товарів (робіт, послуг) беруться до уваги, зокрема, їх якість, наявність товарного знака, репутація на ринку, країна походження та виробник.

Згідно з пп. 1.20.2 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Відповідно до пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом.

Співставними умовами для визначення звичайної ціни на товар, що реалізується на експорт, є умови реалізації ідентичного товару (а за його відсутності - однорідного товару) також за експортними операціями. При цьому, в акті перевірки відповідача не наведено жодної інформації, яка б слугувала таким доказом доведеності, відносно цін реалізації кварцового піску, що діяли на ринку країн постачання у відповідному періоді та за аналогічних умов такого постачання, адже формування цін на зовнішньому ринку відбувається в умовах, які не можна вважати співставними як з умовами на внутрішньому ринку України так і з правилами визначення митної вартості товару в Україні, що вивозиться за її митну територію.

Згідно з пп. 1.20.9 п. 1.20. ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" додатково до правил визначення звичайної ціни, встановлених цим пунктом, Кабінет Міністрів України має право встановити методологію визначення звичайної ціни товарів (робіт, послуг), які продаються (надаються) платниками податку, визначеними як природні монополісти відповідно до закону, виходячи з таких правил: а) у разі коли неможливо визначити ціну товарів (робіт, послуг) через відсутність або недоступність відповідної інформації, для визначення звичайної ціни використовується метод ціни перепродажу (наступного продажу) таких товарів (робіт, послуг). При цьому ціна товарів (робіт, послуг), що продаються платником податку, визначається на рівні ціни, за якою такі товари (роботи, послуги) перепродаються їх покупцем у разі наступного продажу, з урахуванням визначених за допомогою застосування звичайних цін фактичних витрат, понесених цим покупцем під час продажу та просування на ринок цих товарів (робіт, послуг), а також звичайного для даного виду діяльності прибутку покупця (без врахування ціни, за якою покупцем були придбані у продавця товари); б) у разі неможливості використання методу ціни перепродажу товарів (робіт, послуг) використовується метод «витрати плюс» (витратний), за яким ціна товарів (робіт, послуг), що продаються платником податку, визначається як сума фактичних (понесених) витрат та звичайного для даного виду діяльності прибутку. При цьому враховуються визначені із застосуванням звичайних цін витрати на виробництво (придбання) та (або) продаж товарів, їх транспортування, зберігання, страхування або інші подібні витрати.

Правові, економічні та організаційні засади державного регулювання діяльності суб'єктів природних монополій в Україні визначені Законом України „Про природні монополії" (далі - Закон 1682).

Відповідно до п. 1 ст. 1 Закону 1682 (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) природною монополією є стан товарного ринку, при якому задоволення попиту на цьому ринку є більш ефективним за умови відсутності конкуренції внаслідок технологічних особливостей виробництва (у зв'язку з істотним зменшенням витрат виробництва на одиницю товару в міру збільшення обсягів виробництва), а товари (послуги), що виробляються суб'єктами природних монополій, не можуть бути замінені у споживанні іншими товарами (послугами), у зв'язку з чим попит на цьому товарному ринку менше залежить від зміни цін на ці товари (послуги), ніж попит на інші товари (послуги) (далі - товари).

Згідно з ч. 2 ст. 5 Закону 1682 перелік суб'єктів природних монополій складається та ведеться Антимонопольним комітетом України відповідно до його повноважень.

Такий перелік суб'єктів природних монополій на час виникнення спірних правовідносин був затверджений розпорядженням Антимонопольного комітету України №537-р від 12.12.2006 року, однак до вказаного переліку Підприємство не віднесено.

Суди правильно зазначили, що враховуючи той факт, що Підприємство не було природним монополістом на час виникнення спірних правовідносин, визначення звичайної ціни має відбуватись на підставі пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств", тобто ціна товарів (робіт, послуг) може бути визначена сторонами договору.

Таким чином, з урахуванням приписів п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств", ст. 260 Митного кодексу України (чинного на час виникнення спірних відносин), поняття "митна вартість товарів" та "звичайна ціна" не є тотожними і не можуть бути порівнюваними, п. 1.20 ст. 1 зазначеного Закону не передбачає та не надає права податковому органу визначати рівень звичайної ціни на рівні митної вартості товарів.

Щодо висновків податкового органу стосовно визначення рівня звичайної ціни на підставі висновків Державного гемологічного центру України слід зазначити, що відповідно до листа Державного гемологічного центру України №71000-4/0204/14-1 від 2.04.2014 року експерти-гемологи Державного гемологічного центру України використовують для здійснення оцінки вартості товарних партій піску кварцового цінові показники, опубліковані у бюлетені "Довідник цін коштовного та декоративного каміння" (далі - ДКДК), який видається на виконання постанови Кабінету Міністрів України № 369 від 31.05.1995 року „Про видання довідників оптових цін на діаманти, дорогоцінне, напівдорогоцінне та декоративне каміння".

Ціни на піски кварцові, які публікуються у бюлетені ДКДК розраховуються як середньозважені ціни по ринку України на умовах DAF (Інкотермс 2000) із урахуванням якісних характеристик продукції (вміст оксидів заліза, фракція, напрям цільового використання тощо) та урахуванням середньозваженої відстані від пункту відвантаження до пункту перетину державного кордону України.

При експертній оцінці вартості кварцового піску, яка виконується у ДГЦУ, враховуються лише умови поставки DAF (Інкотермс 2000) та не враховуються пункти перетину державного кордону, через які здійснюється експорт продукції суб`єктам господарювання. При цьому, ДГЦУ відзначив, що в залежності від договірних умов поставки, відмінних від DAF (Інкотермс 2000), та відстані між такими пунктами, відмінних від середньозважених по Україні, вартість піску кварцового, що зазначена заявником у контракті, може відрізнятися від оціночної вартості, визначеної експертами-гемологами у експертних висновках.

Для визначення звичайної ціни використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.

Однак, при цьому необхідно враховувати чи є умови таких договорів співставними, важливе значення також мають і властивості товарів, які є предметом купівлі-продажу.

Таким чином, якщо не доведене зворотнє, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому обов'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на податковий орган.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що податковим органом належним чином не доведено заниження ПП „Оліс" рівня звичайної ціни понад 20 % на реалізований товар, в зв'язку з чим безпідставно визначено грошове зобов'язання з податку на прибуток.

Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи.

Суди обґрунтовано зазначили, що оцінка вартості товарних партій кварцового піску проводиться експертами-гемологами на підставі цінових показників бюлетеня ДКДК, в якому, в свою чергу, ціни на нього розраховуються як середньозважені ціни на ринку України, що не узгоджується з правилами визначення рівня звичайної ціни, передбачених п. 1.20 ст. 1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств", податковий орган при здійсненні перевірки діяв не у межах п. 1.20 ст. 1 зазначеного Закону, оскільки не використовував під час проведення перевірки інформацію про укладені на момент продажу такого товару договори з ідентичними (однорідними) товарами у співставних умовах.

Згідно з ч. 1 ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права під час ухвалення судових рішень чи вчинення процесуальних дій.

Колегія суддів дійшла висновку, що судові рішення ухвалені з дотриманням норм матеріального та процесуального права, правова оцінка обставинам у справі дана правильно, підстав для їх скасування з мотивів, викладених в касаційній скарзі, немає.

Керуючись статтями 220, 220-1, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Куп'янської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Харківській області залишити без задоволення.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 13 червня 2014 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 липня 2014 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, визначених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: Сірош М.В.

Голубєва Г.К.

Юрченко В.П.