Постанова № 55071189, 14.12.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

14 грудня 2015 рокусправа № 808/3498/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Чумака С. Ю.

суддів: Гімона М.М. Юрко І.В.

при секретарі: Шелеповій Ю.О.,

за участі представника позивача Адєлєва І.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 6 жовтня 2015 року у справі № 808/3498/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія» до Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 30 січня 2015 року № 0000092213/1262, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 232300 грн., з яких 185840 грн. за основним платежем, 46460 грн. за штрафними санкціями.

В обґрунтування позову позивач зазначає, що відповідачем проведена документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати до бюджету податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій з ТОВ "Лео Принт" за період липень 2014 року, ТОВ "Люксреал" за період серпень 2014 року, їх реальності та повноти відображення в обліку за період липень, серпень 2014 року, за результатами якої складено акт від 25.12.2014 № 183/08-20-22-1308/33701276. На підставі Акту перевірки відповідачем було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0000092213/1262 від 30.01.2015. Висновки Акту перевірки позивач вважає необґрунтованими, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення на думку позивача є безпідставним та підлягає скасуванню.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 6 жовтня 2015 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить постанову суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, встановила наступне.

На підставі наказу від 16.12.2014 № 929 в період з 17.12.2014 по 23.12.2014 посадовими особами відповідача проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати до бюджету податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій з ТОВ "Лео Принт" за період липень 2014 року, ТОВ "Люксреал" за період серпень 2014 року, їх реальності та повноти відображення в обліку за період липень, серпень 2014 року.

За результатами перевірки 25.12.2014 складений Акт перевірки, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем вимог пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, ст. 201 Податкового кодексу України, Наказу № 678 від 13.11.2013 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", а саме завищено податковий кредит за липень 2014 року на загальну суму 96586,00 грн., який сформовано від контрагента постачальника ТОВ "Лео Принт" та податковий кредит за серпень 2014 року на загальну суму 89254,00 грн., який сформовано від контрагента постачальника ТОВ "Люксреал". Позивач не зявився на підписання Акту перевірки, про що відповідачем складено Акт відмови від підписання акта перевірки від 25.12.2014 № 305/08-20-22-13.

20.01.2015 позивач подав заперечення на Акт перевірки, які згідно відповіді від 27.01.2015 № 1149/10/08-20-221306/1058 були залишені відповідачем без задоволення.

На підставі Акту перевірки 30.01.2015 відповідачем було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0000092213/1262, яким позивачу було збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 232300,00 грн., з яких 185840,00 грн. за основним платежем, 46460,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями. Зазначене податкове повідомлення-рішення отримане позивачем 03.02.2015, про що свідчить відмітка про отримання наявна на рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення.

09.02.2015 позивачем подано скаргу на податкове повідомлення-рішення до ГУ ДФС у Запорізькій області, проте Рішенням про результати розгляду первинної скарги від 08.04.2015 № 2536/7/080-100413 первинну скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

20.04.215 позивачем подано скаргу на податкове повідомлення-рішення до ДФС України, проте Рішенням про результати розгляду скарги від 12.05.2015 № 12243/6/6199-99-10-0101-25 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення та рішення про результати розгляду первинної скарги залишено без змін.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що пред'явлені до перевірки первинні документи, в повній мірі підтверджують факт здійснення між позивачем та ТОВ «Лео Принт» та ТОВ «Люксреал» господарських операцій з поставки продукції.

Колегія суддів вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими з огляду на наступне.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового Кодексу України. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

З огляду на вказане колегія суддів зазначає, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного Кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до вищенаведеного визначення «господарська операція» пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового Кодексу України.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Як вбачається з матеріалів справи, за липень 2014 року позивачем задекларовано податкового кредиту на загальну суму 96586,40 грн. по операціях з ТОВ "Лео Принт". Крім того, за серпень 2014 року позивачем задекларовано податкового кредиту на загальну суму 89254 гривень по операціях з ТОВ "Люксреал".

Так, 01.07.2014 між позивачем та ТОВ "Лео Принт" укладений договір № ЛП-0107, за яким останній зобов'язався передати у власність покупця товар, в асортименті, за цінами та умовах вказаних у специфікаціях, що є невід'ємною частиною договору, а покупець прийняти товар та сплатити його вартість. Відповідно до пункту вказаного 2.2 Договору поставка товару здійснюється автомобільним транспортом на умовах доставки постачальником на склад покупця за адресою: м. Запоріжжя, вулиця Скворцова, 242. (т. № 1 а.с. 87-89).

На підтвердження виконання договору з ТОВ "Лео Принт" позивачем надано:

- специфікації № 1, № 2 від 01.07.2014, № 3 від 07.07.2014, № 4, № 5 від 08.07.2014, № 6, № 7 від 17.07.2014, № 8 від 23.07.2014, № 9, № 10, № 11, № 12 від 28.07.2014

- податкові накладні від 01.07.2014 № 166, 167, від 07.07.2014 № 168, від 08.07.2014 № 169, 170, від 17.07.2014 № 171, 173, від 23.07.2014 №173, від 28.07.2014 №174-177 та видаткові накладні від 01.07.2014 №РН-0701/06, РН-0701/07, від 07.07.2014 № РН-0707/11, від 08.07.2014 № РН-0708/02, РН-0708/03, від 17.07.2014 № РН-0717/05, РН-0717/06, від 23.07.2014 № РН-0723/01, від 28.07.2014 № РН-0728/04 - РН-0728/07 на зазначену суму.

- банківські виписки щодо переказу коштів на банківський рахунок ТОВ «Лео Принт».

Крім того, 01.08.2014 між позивачем та ТОВ "Люксреал" укладений договір № ЛР-0108, за яким останній зобов'язався передати у власність покупця товар, в асортименті, за цінами та умовах вказаних у специфікаціях, що є невід'ємною частиною договору, а покупець прийняти товар та сплатити його вартість. Відповідно до пункту вказаного 2.2 Договору поставка товару здійснюється автомобільним транспортом на умовах доставки постачальником на склад покупця за адресою: м. Запоріжжя, вулиця Скворцова, 242. (т. № 1 а.с. 185-187).

На підтвердження виконання договору з ТОВ «Люксреал» позивачем надано наступні документи:

- специфікації № 1 від 05.08.2014, № 2, № 3, № 4 від 06.08.2014, № 5 від 11.08.2014, № 6 від 12.08.2014, № 7 від 13.08.2014, № 8 від 14.08.2014, №9 від 15.08.2014, № 10 від 18.08.2014, № 11 від 20.08.2014;

- податкові накладні від 05.08.2014 № 34, від 06.08.2014 № 35, № 36, № 37, від 11.08.2014 № 38, від 12.08.2014 № 39, від 13.08.2014 № 40, від 14.08.2014 №41, від 15.08.2014 № 42, від 18.08.2014 № 43, від 20.08.2014 № 44 та видаткові накладні від 05.08.2014 № РН-0805/02, від 06.08.2014 № РН-0806/01, № РН-0806/02, № РН-0806/03, від 11.08.2014 № РН-0811/01, від 12.08.2014 № РН-0812/02, від 13.08.2014 № РН-0813/02, від 14.08.2014 № РН-0814/02, від 15.08.2014 № РН-0815/03, від 18.08.2014 № РН-0818/02, від 20.08.2014 № РН-0820/02 на зазначену суму;

- банківські виписки щодо переказу коштів на банківський рахунок ТОВ "Люксреал".

Аналогічні документи надавались позивачем і представникам податкового органу під час проведення перевірки.

Таким чином, позивачем до суду надано виключно документи, які фіксують факт укладання правочинів (договори) та їх результати (специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки). Однак, матеріали справи не містять підтвердження фактичного виконання сторонами договірних зобов'язань, тобто доказів вчинення певних дій у ході постачання та реалізації товарів, що є предметом договорів.

Крім того, позивачем не надано документів щодо наявності у власності чи користуванні позивача складських приміщень для зберігання товару, а також документів, що підтверджують оприбуткування придбаного товару позивачем, його зберігання, відпуск на реалізацію тощо. Проте при реальному вчиненні зазначених господарських операцій відсутність вказаних документів у позивача є неможливою, оскільки за умовами договорів товар повинен був постачатись саме на склад позивача, а відповідно повинен був там і обліковуватись, зберігатись певний час, а в подальшому відпускатись (навантажуватись) покупцю.

З огляду на вказане колегія суддів вважає, що позивачем на підтвердження виконання вказаних господарських договорів не надано документів, які підтверджують фактичний рух його активів та реальні зміни в майновому стані, а податкових та видаткових накладних недостатньо для здійснення висновку про реальність виконання цих договорів.

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що транспортування товару від ТОВ «Лео Принт» на склад позивача здійснювалось на замовлення ТОВ «Лео Принт» автомобільними перевізником ТОВ «Пром-Біз». Факт поставки товару на склад позивача підтверджується наданими товарно-транспортними накладними.

Разом з тим, як вбачається з Акту перевірки, згідно АІС «Автомобіль» ДАІ МВС України виявлено не відповідність з даними, зазначеними в ТТН, а саме: транспортний засіб марки MERSEDES BENZ з номерними знаками AХ 7130 АІ, не було зареєстровано в ДАІ МВС України, крім того, з даними номерними знаками, а саме AХ 7130 АІ, зареєстровано автомобіль Рено; транспортний засіб марки VOLVO FM 400 СВ 3864 АР, причіп: СВ 1474 ХТ не зареєстровано в АІС «Автомобіль» ДАІ МВС України. Даний факт не знайшов свого спростування в ході судового розгляду справи, а відтак надані позивачем товарно-транспортні накладні не можуть засвідчувати факт перевезення товару.

На підтвердження використання придбаних товарів у господарській діяльності, позивачем було надано договір поставки № МИК/0107 від 01.07.2014, укладений з ТОВ "Сот Плюс", із специфікаціями до нього. Згідно п. 2.2 вказаного Договору поставка товару здійснюється на умовах EXW (в редакції Інкотермс-2010). Конкретне місце поставки зазначається в специфікації. Навантаження товару здійснюється постачальником. (т. № 2 а.с. 18-19). На підтвердження виконання умов зазначеного договору було надано специфікації, податкові накладні, видаткові накладні, картки рахунку 281 за липень-серпень 2014 року, а також платіжні доручення. Разом з тим документів, які б підтверджували фактичний рух товару позивачем суду також не надано.

Крім того, умовами EXW за Інкотермс-2010 є вивіз товару зі складу продавця покупцем самостійно, тобто самовивіз товару. При цьому вказаний термін повинен вживатись із зазначенням місця знаходження складу, заводу, магазину або іншого пункту, з якого буде здійснюватись самовивіз товару. Як зазначено вище, в пункті 2.2 Договору міститься посилання, що вказаний пункт буде додатково зазначений у специфікаціях, проте в доданих позивачем до матеріалів справи специфікаціях в порушення п. 2.2 Договору місце поставки не зазначено. (т. № 2 а.с. 20-42).

Колегія суддів також зазначає, що за умовами EXW відповідальність за товар переходить до покупця безпосередньо в момент прийняття товару в приміщенні покупця. Тобто після підписання акту про передачу товару з покупця знімається відповідальність за зберігання чи цілісність товару. Проте жодних документів про передачу товару (акт прийому-передачі, довіреності уповноважених на прийом товару осіб тощо) позивачем суду не надано, що не відповідає вимогам умов, на яких нібито постачався товар покупцю.

З огляду на вказане, враховуючи відсутність документів про наявні складські приміщення, транспортні засоби, механізми та людські ресурси, а також відсутність первинних документів, які безпосередньо підтверджують рух активів та зміни в майновому стані позивача, колегія суддів приходить до висновку про ненадання позивачем доказів на підтвердження реальності здійснення вказаних вище господарських операцій.

При цьому апеляційний суд звертає увагу на те, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання зобов'язаний заперечувати проти доводів суб'єкта владних повноважень.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що подані ТОВ «Меркурій і Компанія» договори, а також видаткові та податкові накладні не є достатніми доказами фактичного виконання розглядуваних поставок ; спірні господарській операції не підтверджені належними первинними документами щодо руху активів та змін у майновому стані позивача, що свідчить про безтоварність розглядуваних операцій та виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.

Вказані висновки колегією суддів здійснені з урахуванням правової позиції Верховного Суду України у справі № 826/16369/13-а (постанова ВСУ від 22 вересня 2015 року), яка відповідно до вимог ч. 2 ст. 161 та ч. 1 ст. 244? Кодексу адміністративного судочинства України повинна враховуватись судами при застосуванні правових норм в аналогічних правовідносинах.

За таких обставин, враховуючи наведені норми законів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції порушив норми матеріального та процесуального права, його висновки суперечать обставинам справи, що призвело до неправильного її вирішення, у зв'язку з чим апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з винесенням нової про відмову у задоволенні позову.

На підставі викладеного, керуючись ст. 195, 196, 198, 202, ч. 2 ст. 205, ст. 207, ст. 211, 212, 254 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 6 жовтня 2015 року у справі № 808/3498/15 скасувати.

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія» до Державної податкової інспекції у Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складення в повному обсязі шляхом подання касаційної скарги до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: С.Ю. Чумак

Суддя: М.М.Гімон

Суддя: І.В. Юрко