Постанова № 54837183, 08.12.2015, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

08 грудня 2015 рокусправа № 808/1427/14 СН/808/29/15

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Баранник Н.П.

суддів: Малиш Н.І. Щербака А.А.

за участю секретаря судового засідання: Спірічева Я.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпропетровську апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року у справі № 808/1427/14 (СН/808/29/15) за адміністративним позовом Приватного підприємства "Сенді" до Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року позовні вимоги Приватного підприємства "Сенді" (далі - позивач) задоволено, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (далі - відповідач) від 20.01.2014р. № 0000102200.

Відповідач не погодився із рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу. В скарзі, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, порушення судом норм матеріального права, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що орендна плата визначається як умовами договору оренди землі, так і є формою податку на землю, тому справляння плати за землю належить до сфери регулювання податкового законодавства. Сплата обов'язкових платежів не може залежати виключно від умов договору.

Сторони у судове засідання не направили своїх представників, про час, дату та місце слухання справи були повідомлені належним чином. Відповідно до ч.1 ст.41 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося

Вивчивши матеріали справи, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід скасувати в частині, враховуючи наступне.

З матеріалів справи вбачається, що в період з 30.09.2013р. по 18.10.2013р. Бердянською ОДПІ проведено планову виїзну документальну перевірку ПП "Сенді" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2010 по 31.12.2012р., валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 по 31.12.2012 року, за результатам якої складено акт перевірки № 062/08/22-22-01-06 від 25.10.2013.

За результатами вказаної перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 08.11.2013 № 0001332211, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з орендної плати з юридичних осіб: за основним платежем - 67718,57 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 11 287,42 грн..

Податкове повідомлення-рішення оскаржено позивачем в адміністративному порядку.

З питань, порушених ПП "Сенді" у скаргах від 14.11.2013 № 164-2-Б та № 165-2-Б, відповідачем призначено та проведено позапланову виїзну документальну перевірку за період з 01.07.2010 по 31.12.2012, результати якої оформлено актом перевірки від 09.01.2014 № 1/08-22-22-01-06/13624162. Вказаною перевіркою встановлено, що позивачем порушено вимоги ст. 271 Податкового кодексу України, що призвело до заниження орендної плати за землю на суму 60775,73 грн., в тому числі: за період з 01.07.2010 по 31.12.2010 на 22572,84 грн., за період з 01.01.2011 по 31.12.2011 р. на 38202,89 грн..

За результатами виявлених порушень відповідачем 20.01.2014 винесено податкове повідомлення-рішення №0000102200, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на суму 56266,24 грн., в тому числі, за основним платежем 49489,31 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 6776,93 грн..

Порушення виникло внаслідок наступного:

Перевіркою встановлено, що у перевірємому періоді ПП "Сенді" використовувало земельну ділянку площею 0,3073 га, розташовану за адресою м. Бердянськ, вул. Макарова, 3-в, отриману в користування для розміщення морського клубу/елінгу на підставі договору оренди землі від 02.03.2006р. (із змінами, внесеними додатковою угодою від 21.04.2008р.), укладеного з Бердянською міською радою і зареєстрованого у Бердянському районному відділі Запорізької регіональної філії ДП "Центр ДЗК при Держкомземі України", про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 02.08.2006. за № 040626500119.

Умовами договору передбачено, що орендна плата вноситься у грошовій формі у розмірі 3% від її нормативної грошової оцінки (п.4.1). Нормативна грошова оцінка згідно з довідкою Бердянського міського управління земельних ресурсів №86 від 01.02.2006р. складає 299979,21 грн. з урахуванням коефіцієнтів індексації на поточний рік (п. 2.3). На земельній ділянці знаходяться об'єкти нерухомого майна: будівля (згідно витягу про реєстрацію права власності на нерухоме майно від 26.04.2004 року, серія СВА № 608798). Після закінчення будівництва або закінчення терміну дії дозволу на виконання будівельних робіт орендарю необхідно отримати довідку про грошову оцінку земельної ділянки з новим коефіцієнтом на функціональне використання землі (п.2.4). Строк дії договору - до 24.10.2010 року. Після закінчення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий строк (п.3.1).

Згідно з витягу (довідки) Бердянського міського управління земельних ресурсів від 01.02.2006 №86 з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земель, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 299979,21 грн. з урахуванням коефіцієнту функціонального використання 0,5 (на період реконструкції).

В ході перевірки та до матеріалів справи ПП "Сенді" надано акт від 18.08.2009р. готовності об'єкта до експлуатації та свідоцтво Інспекції держархбудконтролю у Запорізькій області від 19.08.2009 № 0800000303 про відповідність закінченого будівництвом об'єкта - Морський клуб по вул. Макарова, 3-в у м. Бердянську, загальна площа 165 кв. метрів.

Перевіркою встановлено факт укладання ПП "Сенді" у 2010-2012 роках з фізичними особами - підприємцями договорів оренди частин приміщення "Морський клуб "Сенді" та частини літнього майданчику за адресою м. Бердянськ, вул. Макарова, 3-в для організації роботи буфету (кафе) та надання місць розміщення на період відпочинку та тимчасового проживання.

В акті зазначено, що ПП "Сенді" нараховувало та сплачувало орендну плату за землю після закінчення строку дії договору оренди (24.10.2010р.) без зміни коефіцієнта функціонального використання землі.

Рішенням Бердянської міської ради від 30.12.2010 №73 було поновлено з ПП "Сенді" договір оренди земельної ділянки площею 0,3073 га по вул. Макарова, 3-в у м. Бердянську та укладено з орендарем договір оренди від 16.02.2011р., зареєстрований в управлінні Держкомзему у м. Бердянськ, про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 09.11.2011р. за №231040004000091.

Цільове призначення земельної ділянки: 03.08.- для будівництва та обслуговування об'єкту туристичної інфраструктури (п.14 договору). Умовами договору передбачено, що річна орендна плата вноситься у грошовій формі у розмірі 3% від її нормативної грошової оцінки (п.9). Нормативна грошова оцінка згідно з довідкою Бердянського міського управління земельних ресурсів № 164 від 15.02.2011р. становить 1881060,99 гривень. Розмір нормативної грошової оцінки є несталим і змінюється в зв'язку з: проведенням її щорічної індексації та на підставі інших вимог діючого законодавства; закінченням будівництва; закінченням терміну дії дозволу на виконання будівельних робіт. Розмір орендної плати у вказаних випадках змінюватиметься без внесення змін та доповнень до цього договору (п.5 договору). Розмір орендної плати переглядається, зокрема, у разі зміни умов господарювання, передбачених договором (п.12 договору).

Згідно з витягу (довідки) Управління земельних ресурсів у м, Бердянськ від 15.02.2011 № 164 нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає 1881060,99 гри. з урахуванням коефіцієнту функціонального використання 2,5.

Перевіркою встановлено, що при визначенні грошової оцінки земельної ділянки підприємством не враховано коефіцієнт функціонального використання землі 2,5.

За результатами перевірки на підставі даних з витягу про нормативну грошову оцінку земельної ділянки згідно з якою нормативна грошова оцінка земельної ділянки, що знаходиться у користуванні ПП "Сенді" за адресою м. Бердянськ, вул. Макарова, 3-в, з урахуванням коефіцієнту функціонального використання 2,5 складає 1881060,99 грн., податковий орган зазначив, що позивачем занижено суму орендної плати за землю на 60775,73 грн..

З розрахунків грошових зобов'язань, рішення про результати розгляду первинних скарг вбачається, що при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 20.01.2014 № 0000102200, відповідачем враховано строк в 1095 днів, протягом якого податковий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань.

Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги повністю та скасовуючи оскаржене рішення відповідача, виходив з того, що при розрахунку розміру орендної плати за земельну ділянку і визначенні податкового зобов'язання з орендної плати за періоди, що перевірялися з 01.07.2010року по 31.12.2012року, позивач правомірно застосував та сплачував таку плату відповідно до умов договору, що діяв між ним та Бердянською міською радою. Крім того, в період часу з 25.10.2010року по 09.11.2011року (в період, коли попередній договір вже не діяв, а новий ще не був зареєстрований) позивач сплачував орендну плату за землю, виходячи з загальних приписів діючого на той час законодавства, а саме - сплачував плату відповідно до розрахунків, що виставлялися орендодавцем.

Колегія суддів частково не погоджується з висновками суду, враховуючи наступне.

Як зазначив суд першої інстанції, з матеріалів справи вбачається три періоди, коли спірна земельна ділянка перебувала під різними правовими режимами. Так, коли первинний договір припинив свою дію, а новий було укладено та зареєстровано лише згодом через деякий час, та у зв'язку з набранням законної сили Податкового кодексу України, яким також врегульовано відносини зі сплати земельного податку у формі орендної плати.

З акту перевірки можна встановити, що спірні нарахування стосуються лише земельної ділянки загальною площею 0,3037 га..

Вказана земельна ділянка була передана позивачу у платне користування за договором оренди, укладеним з Бердянською міською радою 02.03.2006р. Строк дії договору сторонами визначено до 24.10.2010р..

В зв'язку із закінченням строку дії договору, 16.02.2011р. (дата реєстрації 09.11.2011р.) щодо цієї ж земельної ділянки між тими ж сторонами укладено новий договір оренди землі, строком дії до 01.11.2059р..

Як зазначив суд, зважаючи на договірний характер вказаних правовідносин, підставою для нарахування орендної плати за землю є саме договір оренди такої земельної ділянки. У проміжок часу з 24.10.2010 по 09.11.2011 (до здійснення реєстрації нового договору) позивач правомірно сплачував орендну плату за землю, виходячи з загальних приписів діючого на той час законодавства, а саме - сплачував плату відповідно до розрахунків, що виставлялися орендодавцем.

Проте, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Зі змісту Земельного кодексу України та Закону України від 6 жовтня 1998 року № 161-XIV "Про оренду землі" (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон № 161-XIV) вбачається, що користування землею в Україні є платним.

З 1 січня 2011 року набрав чинності Податковий Кодекс України (далі ПК України), який відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9 ПК України плата за землю належить до загальнодержавних податків і зборів, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 цього ж Кодексу є податком і справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України (в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності. Отже, Податковий кодекс визначив обов'язок орендаря сплачувати земельний податок у формі орендної плати.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК). Подібне визначення міститься й у статті 21 Закону № 161-XIV.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК.

Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, а підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК).

Підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 зазначеного Кодексу встановлено, що розмір орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою: для земель сільськогосподарського призначення - розміру земельного податку, що встановлюється розділом ХIII ПК; для інших категорій земель - трикратного розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом, та не може перевищувати, зокрема, для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 % нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 зазначеного пункту).

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Проаналізувавши наведені норми матеріального права, колегія суддів дійшла висновку, що з набранням чинності Податкового кодексу України, річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 ПК, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в жодному разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК.

Умовами договору передбачено, що орендна плата вноситься у грошовій формі у розмірі 3% від її нормативної грошової оцінки (п.4.1). Нормативна грошова оцінка згідно з довідкою Бердянського міського управління земельних ресурсів від 01.02.2006р складає 299979,21грн. з урахуванням коефіцієнту функціонального використання 0,5 (на період реконструкції). На земельній ділянці знаходяться об'єкти нерухомого майна. Після закінчення будівництва або закінчення терміну дії дозволу на виконання будівельних робіт орендарю необхідно отримати довідку про грошову оцінку земельної ділянки з новим коефіцієнтом на функціональне використання землі.

З матеріалів вбачається, що 18.08.2009року було складено акт готовності об'єкта до експлуатації та позивачем отримано свідоцтво про відповідність закінченого будівництвом об'єкта - Морський клуб по вул.. Макарова,3-в у м. Бердянську.

Позивач нараховував та сплачував орендну плату за землю після закінчення дії строку договору оренди (24.10.2010) без зміни коефіцієнта функціонального використання землі.

Рішенням Бердянської міської ради від 30.12.2010 №73 було поновлено з позивачем договір оренди земельної ділянки площею 0,3073га по вул. вул. Макарова,3-в у м. Бердянську, а 16.02.2011 - укладено договір, який зареєстровано лише 09.11.2011року. За умовами цього договору - цільове призначення земельної ділянки - для будівництва та обслуговування об'єкту туристичної інфраструктури (п.14. договору). Умовами договору передбачено, що річна орендна плата вноситься у грошовій формі у розмірі 3% від нормативної грошової оцінки землі.

Нормативна грошова оцінка згідно з довідкою Бердянського міського управління земельних ресурсів №164 від 15.02.2011року становить 1881060,99грн., з урахуванням коефіцієнту функціонального використання 2,5 при цьому зазначено, що розмір є несталим і може змінюватися.

Позивачем при сплаті та визначенні розміру орендної плати не було враховано коефіцієнт функціонального використання землі 2,5, в результаті чого у період з січня по грудень 2011року було занижено суму орендної плати.

Нормою ст. 271 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування плати за землю є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого розділом XIII Податкового кодексу, а у разі якщо нормативну грошову оцінку не проведено - площа земельних ділянок.

Згідно пп. 14.1.125 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу XIII Кодексу - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади з питань земельних ресурсів.

Правові засади проведення оцінки земель в Україні визначено Законом України від 11.12.2003 №1378-IV "Про оцінку земель", відповідно до абз. 5 ст. 5, якого нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно ст. 18 даного Закону нормативна грошова оцінка земель в межах населених пунктів проводиться не рідше, ніж один раз на 5-7 років.

При цьому, законодавець не передбачив можливості орендаря впливати на порядок проведення оцінки орендованої земельної ділянки або можливі її результати, не зважаючи на двосторонній характер укладеного договору оренди.

Враховуючи передбачену змістом договору можливість зміни розміру орендної плати, а також зважаючи на законодавче закріплення мінімального та максимального розміру орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності, колегія суддів вважає, що після набрання чинності Податковим кодексом України (01.01.2011) позивач мав самостійно перерахувати величину орендної плати на поточний рік, з урахуванням обмежень пп. 288.5.1 та пп. 288.5.2 п. 288.5 ст. 288 Податкового кодексу України та розміру нової грошової оцінки земельної ділянки.

Отже, внаслідок недотримання позивачем наведених норм законодавства відповідачем було правомірно збільшено грошове зобов'язання по орендній платі за землю за період з 01.01.2011-31.12.2011 років в розмірі 38202,89грн, тому оскаржене податкове повідомлення-рішення в цій частині, з урахуванням нарахованих санкцій за вказаний період, скасуванню не підлягає.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що посилання відповідача на порушення позивачем норм Податкового кодексу України у період з 01.07.2010 по 31.12.2010року є безпідставними, оскільки кодекс набув чинності з 01.01.2011 року, а порядок розрахунку орендної плати за землю у 2010 році та її сплата регулювались нормами Закону України "Про плату за землю".

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, щодо наявних підстав для скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення відповідача в частині донарахування зобов'язань позивачу по орендній платі за землю за період з 01.07.2010-31.12.2010 років в розмірі 14 108,03грн., з яких 11286,42грн - основної суми та 2 821,61 грн. - штрафних санкцій.

Враховуючи вище викладене, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу відповідача слід задовольнити частково, а постанову суду першої інстанції необхідно скасувати в частині визнання протиправним та скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення на суму 38 202,89грн та нарахування санкцій у розмірі 3955,32грн., з прийняттям нового рішення в цій частині про відмову в задоволенні цих позовних вимог. В решті постанову суду першої інстанції необхідно залишити без змін.

Керуючись п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ст.ст. 205,207 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області - задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року у справі № 808/1427/14 (СН/808/29/15) - скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області від 20.01.2014р № 0000102200 у сумі донарахованих грошових зобов'язань з орендної плати за основним платежем 38 202,89грн та донарахованих штрафних санкцій у розмірі 3 955,32грн..

В цій частині у задоволенні позовних вимог - відмовити.

В решті постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 серпня 2015 року у справі № 808/1427/14 (СН/808/29/15) - залишити без змін.

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в порядку та строки, визначені ст. 212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Н.П. Баранник

Суддя: Н.І. Малиш

Суддя: А.А. Щербак